Uitspraak
BELASTINGKAMER GERECHTSHOF TE LEEUWARDEN UITSPRAAK
Nr. 216/99 25 januari 2001
Uitspraak van het Gerechtshof te Leeuwarden, eerste meervoudige belastingkamer, op het beroep van X te Z tegen de uitspraak van het hoofd van de eenheid ondernemingen te Emmen (hierna: de inspecteur), gedaan op het bezwaarschrift van belanghebbende tegen de hem opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1997.
1. Ontstaan en loop van het geding.
Belanghebbende werd voor het jaar 1997 in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen aangeslagen naar een belastbaar inkomen als bedoeld in de Wet op de inkomstenbelasting 1964, gelijk deze wet voor het onderhavige jaar gold (hierna: de Wet) van f. 172.069,--.
Op het tijdig ingediende bezwaar van belanghebbende heeft de inspecteur bij de bestreden uitspraak van 24 februari 1999 de aanslag verminderd tot een aanslag naar een belastbaar inkomen van f. 168.441,--.
Belanghebbende is tegen deze uitspraak in beroep gekomen bij een beroepschrift (met bijlage), hetwelk op 6 april 1999 is ingekomen en werd aangevuld bij schrijven (met bijlagen) van 5 juli 1999.
Nadat de inspecteur zijn vertoogschrift (met bijlagen) had ingezonden heeft de mondelinge behandeling plaatsgevonden ter zitting van 23 februari 2000, gehouden te Leeuwarden, alwaar aanwezig waren de gemachtigde van belanghebbende en de inspecteur.
Ter voormelde zitting hebben de gemachtigde van belanghebbende en de inspecteur een pleitnota voorgedragen en overgelegd.
Van alle genoemde en hierna nog te noemen stukken moet de inhoud als hier ingevoegd worden beschouwd.
2. De feiten.
Blijkens de gedingstukken en op grond van het verhandelde ter zitting staat als onbetwist, dan wel onvoldoende betwist, tussen partijen vast:
Belanghebbende exploiteert met ingang van 1 oktober 1994 een transportonderneming.
In 1994 en 1995 heeft belanghebbende tot een totaal bedrag van f. 168.000,-- ge-ïnvesteerd in een vrachtauto en in 1994 tot een bedrag van f. 24.000,-- in een compressor.
Over de jaren 1994 en 1995 is op de vrachtauto en de compressor naar de regels van goed koopmansgebruik afgeschreven.
Voor de aanslagregeling voor het jaar 1996 hebben partijen -naar zij ter zitting éénparig verklaarden- bij wijze van compromis op de vrachtauto en de compressor de willekeurige afschrijving toegepast als bedoeld in artikel 10, lid 3, van de Wet juncto artikel 2 tot Pro en met 4 van de Uitvoeringsregeling willekeurige afschrijving.
Op 1 oktober 1997 heeft belanghebbende de vrachtauto en de compressor verkocht voor een bedrag van f. 120.000,--, waarbij hij een boekwinst realiseerde van
f. 103.200,--.
Van voormeld bedrag van f. 103.200,-- is een bedrag ad f. 92.308,-- toe te schrijven aan voormelde willekeurige afschrijving, voor zover deze de normale afschrijving naar goed koopmansgebruik te boven ging.
Bij het doen van aangifte voor de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1997 heeft belanghebbende aanvankelijk de vervangingsreserve van artikel 14 van Pro de Wet slechts toegepast tot een bedrag van f. 10.892,--.
Bij bezwaar heeft belanghebbende zich nader op het standpunt gesteld, dat ook voormeld bedrag van f. 92.308,-- in de vervangingsreserve kan worden opgenomen.
Op het bezwaar van belanghebbende heeft de inspecteur de aanslag verlaagd tot een aanslag naar een belastbaar inkomen van f. 168.441,-- in verband met een thans niet in geschil zijnd punt van bezwaar, doch met betrekking tot de vervangingsreserve het bezwaar afgewezen.
3. Het geschil.
Te dezen is in geschil het antwoord op de vraag of voormeld bedrag van f. 92.308,-- kan worden gereserveerd op grond van artikel 14 van Pro de Wet, dan wel doorgeschoven op grond van de ruilarresten, welke vraag door belanghebbende bevestigend en door de inspecteur ontkennend wordt beantwoord.
4. Het standpunt van belanghebbende.
Namens belanghebbende is -voor zover te dezen van belang, kort samengevat- gesteld in het beroepschrift en mondeling ter zitting:
De ter zake van de verkoop van de vrachtauto en de compressor gerealiseerde boekwinst kan op grond van goed koopmansgebruik met toepassing van de ruilarresten worden afgeboekt op de vervangende vrachtauto en compressor.
Bij wijze van subsidiair standpunt meent hij dat de boekwinst met toepassing van de vervangingsreserve kan worden gereserveerd, aangezien artikel 14, lid 3, van de Wet niet van toepassing is nu de afschrijving die heeft plaatsgevonden in 1996 boven de reguliere afschrijving niet kan zijn gebaseerd op artikel 10, lid 3, van de Wet, welk artikel geen willekeurige afschrijving toestaat voor investeringen die in de jaren 1994 en 1995 zijn gepleegd.
Voorts meent hij, dat artikel 14, lid 3, van de Wet niet toegepast kan worden omdat deze bepaling zijn oorsprong vindt in het voorkomen van misbruik van de vervangingsreserve bij willekeurige afschrijving op bedrijfsmiddelen, die op de milieu-lijst voorkomen.
Bij wijze van meer subsidiair standpunt voert hij aan, dat de inspecteur in 1996 in strijd met de Wet een vervroegde afschrijving heeft toegestaan, zodat sprake is van een onjuiste waardering op de
winstbepalende balans en de boekwaarden op de balans per 1 januari 1997 dienovereenkomstig hoger gesteld moeten worden en daarmee de afschrijving voor het jaar 1997.
Hij concludeert in zijn primaire standpunt tot een verlaging van het belastbaar inkomen tot f. 72.013,-- en in zijn meer subsidiaire standpunt tot een verlaging tot een belastbaar inkomen van f. 49.513,-- en een veroordeling van de inspecteur in de proceskosten.
5. Het standpunt van de inspecteur.
De inspecteur heeft daartegenover -voor zover te dezen van belang, kort samengevat- aangevoerd in het vertoogschrift en mondeling ter zitting:
Artikel 10, lid 3, van de Wet en artikel 14, lid 3, van de Wet vormen in hun onderlinge samenhang een lex specialis, welke voorgaat op regelingen van algemenere aard, zodat de ruilarresten niet van toepassing zijn.
De ruilarresten vereisen voorts, dat het vervreemde bedrijfsmiddel en het vervangende bedrijfsmiddel onder hetzelfde fiscale regime vallen, aan welke eis niet wordt voldaan aangezien op het vervreemde bedrijfsmiddel de willekeurige afschrijving kan worden toegepast terwijl dit ten aanzien van het vervangende bedrijfsmiddel niet mogelijk is.
De willekeurige afschrijving is gebaseerd op artikel 10, lid 3, van de Wet, welke bepaling door hem in overleg met de gemachtigde van belanghebbende werd toegepast ten tijde van de aanslagregeling voor het jaar 1996 toen er nog geen duidelijkheid bestond omtrent de vraag of deze afschrijving ook mogelijk was voor investeringen, welke zijn gedaan in 1994 en 1995.
Voor wat betreft het meer subsidiaire
standpunt van belanghebbende merkt hij op, dat voor het geval geconcludeerd zou worden tot een fout op de balans per 31 december 1996 op grond van de foutenleer een correctie tot hetzelfde bedrag in 1997 zou moeten plaatsvinden.
Hij concludeert tot bevestiging van de uitspraak.
6. De overwegingen omtrent het geschil.
Naar partijen ter zitting éénparig hebben verklaard hebben zij ter gelegenheid van de aanslagregeling voor het jaar 1996 een compromis gesloten met betrekking tot de willekeurige afschrijving op de in de jaren 1994 en 1995 gedane investeringen in de vrachtauto en de compressor in die zin, dat deze willekeurige afschrijving mogelijk was op grond van artikel 10, lid 3, van de Wet juncto de artikelen 2 tot en met 4 van de Uitvoeringsregeling willekeurige afschrijving. Nu, gelet op de onzekerheid ten tijde van het compromis met betrekking tot de vraag of willekeurige afschrijving in 1996 ook toegepast zou kunnen worden op investeringen uit 1994 en 1995, partijen hebben kunnen menen door middel van het compromis die onzekerheid uit te sluiten zal het hof partijen in dat standpunt volgen.
Op grond van het vorenoverwogene moet worden aangenomen, dat op grond van artikel 10, lid 3, van de Wet op de vrachtauto en de compressor een willekeurige afschrijving heeft plaatsgevonden, welke tot een bedrag van -naar tussen partijen niet in geschil is- f. 92.308,-- hoger is dan de afschrijving welke zonder toepassing van artikel 10, lid 3, van de Wet zou hebben plaatsgevonden.
Onder voormelde omstandigheden is het in casu niet op zijn plaats (de strekking van) artikel 14, lid 3, van de Wet buiten toepassing te laten omdat artikel 10, lid 3, van de Wet (wellicht) geen willekeurige afschrijving toestaat voor investeringen die in de jaren 1994 en 1995 zijn gepleegd.
Belanghebbende heeft nog aangevoerd, dat de beperking van artikel 14, lid 3, van de Wet te dezen toepassing mist, nu deze bepaling zou zijn geschreven en beperkt zou dienen te worden tot investeringen die op de milieu-lijst voorkomen.
Het hof gaat evenwel aan die stelling van belanghebbende voorbij, nu een zodanige beperking van artikel 14, lid 3, van de Wet noch in de wettekst noch in de wetshistorie is aan te treffen.
Vervolgens bepleit belanghebbende de boekwinst behaald ter zake van de verkoop van de vrachtauto en de compressor door te schuiven op grond van de ruilarresten.
De ruilarresten vinden hun doel en rechtvaardiging in hun uitgangspunt om in het belang van de continuïteit van de onderneming bij oplopend prijspeil de als gevolg van dat oplopende prijspeil optredende boekwinsten vooralsnog buiten de winstberekening te houden, indien althans de opbrengsten ter zake van de vervreemding van de desbetreffende vermogensbestanddelen zijn bestemd voor herinvestering in vervangende vermogensbestanddelen.
Nu de hier in geschil zijnde boekwinsten hun ontstaan ontlenen aan de willekeurige afschrijving op grond van artikel 10, lid 3, van de Wet en niet aan de prijsstijging van de betreffende bedrijfsmiddelen, is het niet in overeenstemming met vorenomschreven strekking van de ruilarresten deze boekwinsten op grond van de ruilarresten door te schuiven naar vervangende bedrijfsmiddelen.
Het hof gaat mede voorbij aan de meer subsidiaire stelling van belanghebbende dat in verband met de onjuist toegepaste willekeurige afschrijving in 1996 de boekwaarden van de vrachtauto en de compressor per 1 januari 1997 hoger gesteld zouden moeten worden hetgeen zou leiden tot hogere afschrijvingsbedragen in 1997.
Gelet op de leer van de balanscontinuïteit bestaat voor een zodanige verhoging van de boekwaarden slechts ruimte, indien eveneens onder correctie van de winst van dat jaar die boekwaarden per 31 december 1996 dienovereenkomstig hoger gesteld zouden worden, hetgeen niet is geschied en op grond van vorenomschreven compromis ook niet zou kunnen geschieden.
Bovendien zou belanghebbendes standpunt moeten uitmonden in een navorderingsaanslag over het jaar 1996, waartoe belanghebbende zich ter zitting niet bereid verklaarde, zodat ook om die reden de door belanghebbende voorgestane correctie per 1 januari 1997 niet aan de orde kan komen.
Het beroep is derhalve ongegrond.
Het hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken.
7. De beslissing.
Het hof bevestigt de uitspraak van de Inspecteur.
Gedaan op 25 januari 2001 door prof. mr. Aardema, vice-president, mr. Fransen, raadsheer en Rood, raadsheer-plaatsvervanger, in tegenwoordigheid van de griffier Gerrits en ondertekend door voornoemde
vice-president en door voornoemde griffier.
Uitgesproken ter openbare terechtzitting van 6 april 2001 te Leeuwarden door mr. Drion, raadsheer.
Op 11 april 2001 afschrift aangetekend verzonden aan beide partijen.
De griffier van het Gerechtshof te Leeuwarden.