Uitspraak
GERECHTSHOF TE LEEUWARDEN
BELASTINGKAMER UITSPRAAK
Nr.: 858/00 12 juni 2002
Uitspraak van het gerechtshof te Leeuwarden, tweede meervoudige belastingkamer, op het beroep van X te Z
(: belanghebbende) tegen de uitspraak van het hoofd van de eenheid ondernemingen van de belastingdienst te Emmen (: de inspecteur), gedaan op het bezwaarschrift van belanghebbende tegen de hem opgelegde naheffingsaanslag omzetbelasting voor het jaar 1994.
1. Het ontstaan en de loop van het geding.
1.1. Met de dagtekening 29 november 1999 heeft de inspecteur op grond van de Wet op de omzetbelasting 1968, zoals die wet in het onderhavige jaar gold, (: de wet) aan belanghebbende de onderhavige aanslag omzetbelasting voor het jaar 1994 tot een bedrag van f 27.236,- aan omzetbelasting opgelegd. Ook vermeldt het onderhavige aanslagbiljet dat belanghebbende een bedrag van f 4.497,- aan heffingsrente in rekening wordt gebracht.
1.2. Nadat door belanghebbende bij de inspecteur tijdig een bezwaarschrift was ingediend, heeft laatstgenoemde bij de bestreden uitspraak van 27 oktober 2000 de aanslag gehandhaafd.
1.3. Belanghebbende is tegen deze uitspraak in beroep gekomen bij beroepschrift dat ter griffie van het hof is ingekomen op 5 december 2000 en werd aangevuld bij brieven van 6 december 2000 en 6 maart 2001 (met bijlagen).
1.4. Op 29 mei 2001 is het verweerschrift (met bijlagen) van de inspecteur ter griffie ingekomen.
1.5. De mondelinge behandeling heeft plaatsgevonden door het hof op 21 maart 2002 te Leeuwarden. Op de zitting zijn verschenen de gemachtigde van belanghebbende, bijgestaan door mr A, alsmede de inspecteur.
1.6. Namens belanghebbende is de ter zitting overgelegde pleitnota voorgelezen.
1.7. Van alle genoemde en nog te noemen stukken moet de inhoud als hier ingevoegd worden beschouwd.
2. De feiten.
Tussen partijen staat het volgende als niet, althans onvoldoende, weersproken vast:
2.1. Belanghebbende verhuurt onroerende zaken. Ter zake van alle door hem verhuurde onroerende zaken -waaronder het bedrijfspand plaatselijk bekend a-straat 101 te L (: het pand aan de a-straat) - is er tot oktober 1994 door middel van een verzoek aan de inspecteur voor gekozen af te zien van de vrijstelling voor verhuur van onroerende zaken op grond van artikel 11, lid 1, sub 5 van de wet juncto artikel 6a Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968. Aan dit verzoek is de inspecteur destijds door middel van het afgeven van de betreffende beschikkingen tegemoetgekomen.
2.2. Per 1 oktober 1994 is de aan het optieverzoek ten grondslag liggende huurovereenkomst voor het pand aan de a-straat met de voormalige huurder beëindigd en wordt het pand met ingang van laatstgenoemde datum verhuurd aan dhr B (: de huurder). Huurder exploiteert in het pand een bakkerij.
2.3. In de huurovereenkomst tussen belanghebbende en de huurder van 9 augustus 1994, die een looptijd van 5 jaren heeft, is als basishuur aangegeven f 3.750,- exclusief BTW per maand. De door de huurder te betalen waarborgsom bedraagt drie maal de maandhuur vermeerderd met de toen verschuldigde omzetbelasting.
De huurprijs zal volgens de huurovereenkomst voor de eerste maal worden aangepast op 1 mei 1995 en vervolgens ieder jaar op 1 mei.
Er is in het kader van de omzetbelasting geen verzoek gedaan bij de inspecteur af te zien van de vrijstelling voor verhuur van onroerende zaken op grond van eerdergenoemde artikelen.
De door de huurder van het pand aan de a-straat aan belanghebbende maandelijks betaalde huur stemt overeen met de overeengekomen basishuur vermeerderd met 17,5 % aan omzetbelasting.
2.4. Bij brief van 15 februari 1995 bericht belanghebbende de huurder dat de aangepaste huurprijs per 1 mei 1995 f 46.105,26 exclusief B.T.W. bedraagt en dat hij de huurder verzoekt per 1 mei deze nieuwe huurprijs vermeerderd met B.T.W., te weten in totaal f 4.514,48 per maand, aan hem te voldoen.
Het vervolgens door de huurder maandelijks aan belanghebbende betaalde bedrag stemt overeen met de in de brief genoemde huur inclusief B.T.W.
2.5. Er is geen brief van belanghebbende aan de huurder ter zake van een huurverhoging in 1996 bekend.
2.6. Bij brief van 4 november 1997 meldt belanghebbende de huurder dat de aangepaste huurprijs per 1 mei 1997 f 48.055,05 plus 17,5% is f 56.464,68 per jaar bedraagt en dat dit f 4.705,39 per maand is. Hij verzoekt de huurder om bij de komende huurbetalingen hier rekening mee te houden en het te weinig betaalde in de afgelopen huurperioden aan te zuiveren. Het gaat dan om het te weinig betaalde bedrag over de periode 1 mei 1996 tot 1 mei 1997 van 12 maal f 93,89 is f 1.126,68 en over de periode 1 mei 1997 tot 1 december 1997 van 7 maal f 190,91 is f 1.336,37.
2.7. Bij brief van 20 april 1998 bericht belanghebbende de huurder dat overeenkomstig het bepaalde in de huurovereenkomst de aangepaste huurprijs per 1 mei 1998 f 52.875,- x 119:109 = f 57.725,92 per jaar bedraagt en dat dit f 4.810,49 per maand is. Op de betreffende brief staat met pen geschreven "4.094,- excl. b.t.w.".
2.8. In de overeenkomst bij het einde van de verhuur van 24 november 1999 wordt onder meer bepaald dat de huurder per ommegaande de te weinig betaalde huurpenningen over de periode 1 mei 1999 tot heden op de bankrekening van belanghebbende stort, te weten het verschil tussen de oude maandhuurprijs (f 4.810,49) en de maandhuurprijs per 1 mei 1999 (f 4.907,51).
2.9. De huurder heeft het door hem verschuldigde maandelijkse bedrag aan huur - aanstonds of door middel van nabetaling - steeds met inbegrip van het wettelijk verschuldigde bedrag aan omzetbelasting betaald, welke betaling telkens door belanghebbende is aanvaard.
De huurder heeft deze omzetbelasting verrekend als voorbelasting. Deze verrekening is steeds door de inspecteur geaccepteerd.
2.10. Naar aanleiding van een in mei 1999 ingesteld boekenonderzoek bleek dat belanghebbende in ondermeer de onderhavige periode nagenoeg geen omzetbelasting had voldaan ten aanzien van het verhuurde pand aan de a-straat. Ook met betrekking tot de andere door hem verhuurde panden waarvoor hij wel vorenomschreven verzoek had gedaan, bleek dat hij nagenoeg geen omzetbelasting had voldaan.
Het naar aanleiding daarvan gestarte strafrechtelijke onderzoek is geëindigd met een schikking, waarbij belanghebbende een transactiebedrag heeft betaald van f 60.000,-.
De onderhavige naheffingsaanslag is opgelegd naar aanleiding van de bevindingen in voormeld onderzoek. Na bezwaar is de aanslag onverkort gehandhaafd.
3. Het geschil en de standpunten van partijen.
3.1 In geschil is het antwoord op de vraag of de naheffingsaanslag voor zover deze betrekking heeft op het pand aan de a-straat terecht aan belanghebbende is opgelegd.
3.2. Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend. Hij is primair van mening dat er geen sprake is van facturen in de zin van artikel 37 van Pro de wet. Subsidiair brengt hij naar voren dat ten aanzien van de perioden waarvoor geen huuraanpassingsbrieven zijn uitgereikt, danwel geen melding van omzetbelasting is gemaakt, geen omzetbelasting kan worden nageheven. Meer subsidiair is hij van opvatting dat de resolutie van de staatssecretaris van financiën van 23 april 1986, nummer 286-1389 (VN 86/1125 e.v., nader: de resolutie) er toe leidt dat naheffing van de verrekende voorbelasting bij de huurder dient plaats te vinden en dat de onderhavige naheffing van omzetbelasting bij hem in strijd is met algemene beginselen van behoorlijk bestuur.
3.3. De inspecteur blijft -kort gezegd- bij zijn standpunt dat de naheffingsaanslag terecht en tot het juiste bedrag aan belanghebbende is opgelegd.
3.4. Voor een uitgebreidere weergave van de wederzijdse standpunten van partijen verwijst het hof naar de gedingstukken, waaraan ter zitting geen nadere gronden zijn toegevoegd.
4. De overwegingen omtrent het geschil.
4.1. Op grond van artikel 37 van Pro de wet wordt hij die op factuur op enigerlei wijze melding maakt van omzetbelasting welke hij, anders dan op grond van dit artikel, niet verschuldigd is geworden, die belasting verschuldigd op het tijdstip waarop hij die factuur heeft uitgereikt en is hij gehouden deze belasting op de voet van artikel 14 te Pro voldoen.
4.2. Nu vaststaat dat er in het kader van de omzetbelasting met betrekking tot het pand aan de a-straat geen verzoek is gedaan af te zien van de vrijstelling voor verhuur ten aanzien van de onderhavige periode, is er ter zake van de verhuur van dit pand in de onderhavige periode, anders dan op grond van voormeld artikel 37, geen omzetbelasting verschuldigd geworden.
4.3. Ingevolge artikel 35 van Pro de wet is de ondernemer weliswaar verplicht ter zake van zijn leveringen en diensten aan onder meer een andere ondernemer een genummerde en gedagtekende factuur uit te reiken, waarin de in lid 1 van dat artikel vermelde aspecten op duidelijke en overzichtelijke wijze zijn vermeld, doch in paragraaf 13 van de toelichting, resolutie van 17 december 1968, nummer D68/8606, wordt toegestaan dat bij doorlopende prestaties -zoals verhuur- in de factuur de periode wordt vermeld waarop de factuur betrekking heeft, welke periode niet langer mag zijn dan een jaar.
4.4. Op grond van de vaststaande feiten, in onderling verband en samenhang bezien, acht het hof aannemelijk dat door middel van de huurovereenkomst, de respectievelijke huuraanpassingsbrieven en de overeenkomst bij beëindiging van de verhuur het onder 4.3. beschreven systeem van facturering voor doorlopende prestaties door belanghebbende in onder meer de onderhavige periode is gehanteerd ten aanzien van de verhuur van het pand aan de a-straat, waarbij door belanghebbende om hem moverende redenen steeds omzetbelasting over de huurprijs in rekening is gebracht, zonder dat deze belasting verschuldigd is.
Naar het oordeel van het hof dienen de huurovereenkomst en de huuraanpassingsbrieven, in onderling verband en samenhang beschouwd met de overeenkomst bij beëindiging van de verhuur, te worden aangemerkt als uitgereikte facturen waarop belanghebbende, ten aanzien van in ondermeer de onderhavige periode door hem verrichte verhuur, melding van omzetbelasting heeft gemaakt als bedoeld in artikel 37 van Pro de wet. Het hof wordt in dit oordeel gesterkt door het feit dat de huurder de huurprijs immer inclusief de verschuldigde omzetbelasting heeft voldaan. Door de uitreiking van genoemde bescheiden door belanghebbende aan de huurder is belanghebbende derhalve de telkens door hem - aanstonds of door het vragen van nabetaling -in rekening gebrachte omzetbelasting verschuldigd geworden.
Dat belanghebbende in 1996 niet een afzonderlijke aanpassingsbrief aan de huurder heeft doen toekomen doet daaraan niet af. In de brief van 4 november 1997 wordt immers alsnog de verhoogde huur en de te weinig betaalde bedragen aan huur over de periode van 1 mei 1996 tot 1 december 1997, inclusief B.T.W., door belanghebbende van de huurder gevorderd. Dat - gelijk belanghebbende stelt - het in die brief niet gaat om 17,5% aan omzetbelasting maar om een tussen partijen afgesproken verhoging van de huurprijs met laatstgenoemd percentage, acht het hof niet aannemelijk.
Evenmin doet daaraan af dat in 1999 geen aanpassingsbrief aan de huurder is verzonden. In de overeenkomst bij beëindiging van de verhuur wordt immers een verhoogde huur vanaf 1 mei 1999 in rekening gebracht, waarbij het maandbedrag inclusief omzetbelasting is verhoogd ten opzichte van de eerder vastgestelde bedragen.
Het hof kan belanghebbende niet volgen in zijn standpunt dat in de aanpassingsbrief van 20 april 1998 geen melding wordt gemaakt van in rekening gebrachte omzetbelasting. In die brief is immers de verschuldigde huur verhoogd, hetgeen een huurprijs per maand oplevert van f 4.810,49, terwijl op de brief met hand is bijgeschreven " 4.094,- excl. b.t.w."
4.5. Het hof kan belanghebbende evenmin volgen in zijn standpunt dat op grond van de resolutie algemene beginselen van behoorlijk bestuur meebrengen dat de onderhavige naheffing dient plaats te vinden bij de huurder die de omzetbelasting als voorbelasting in aftrek heeft gebracht. Nu de belanghebbende steeds omzetbelasting in rekening heeft gebracht en deze van de huurder heeft aanvaard, gaat het hof er van uit dat door het handelen van belanghebbende de verschuldigdheid van de onderhavige omzetbelasting is ontstaan.
De omstandigheid dat er geen verzoek voor belaste verhuur is gedaan en de huurder toch de in rekening gebrachte omzetbelasting als voorbelasting in aftrek heeft gebracht, is onder de gegeven omstandigheden geen zodanig verwijtbaar gedrag van de huurder, dat hij met voorbijgaan aan belanghebbende, in de eerste plaats moet worden aangesproken.
Er is naar het oordeel van het hof geen sprake van zodanige omstandigheden dat de inspecteur heeft gehandeld in strijd met enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur door de verschuldigde omzetbelasting bij belanghebbende na te heffen.
4.6. Nu tussen partijen geen verschil van mening bestaat over de juistheid van de vastgestelde bedragen en het hof niet is gebleken dat ze daarmee uitgaan van een onjuiste rechtsopvatting, ligt het gelijk derhalve aan de kant van de inspecteur.
4.7. Er is geen aanleiding te komen tot een veroordeling tot betaling van gemaakte proceskosten.
5. De beslissing.
Het hof verklaart het beroep ongegrond.
Gedaan op 12 juni 2002 door mr F.J.W. Drion, raadsheer als voorzitter, mrs J. Huiskes en H.H.A. Fransen, beiden raadsheer, in tegenwoordigheid van mw mr H. de Jong als griffier, en ondertekend door voornoemde voorzitter, zijnde voornoemde griffier buiten staat te ondertekenen.
Uitgesproken ter openbare zitting van het hof te Leeuwarden op 12 juni 2002 door mr. Drion, raadsheer.
Op 26 juni 2002 afschrift aangetekend aan beide partijen gezonden.
De griffier van het gerechtshof te Leeuwarden.