Uitspraak
BELASTINGKAMER GERECHTSHOF TE LEEUWARDEN UITSPRAAK
Kenmerk: BK 1011/01 10 maart 2003
Uitspraak van het Gerechtshof te Leeuwarden, eerste meervoudige belastingkamer, op het beroep van X te Z tegen de uitspraak van het hoofd van de eenheid ondernemingen van de belastingdienst te Emmen (hierna: de inspecteur), gedaan op het bewaarschrift van belanghebbende tegen de hem opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1997.
1. Ontstaan en loop van het geding.
Belanghebbende werd voor het jaar 1997 in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen aangeslagen naar een belastbaar inkomen als bedoeld in de Wet op de inkomstenbelasting 1964, gelijk deze wet voor het onderhavige jaar gold (hierna: de Wet) van ƒ 64.365,-.
Op het tijdig ingediende bezwaar van belanghebbende heeft de inspecteur bij de bestreden uitspraak van 23 oktober 2001 de aanslag gehandhaafd.
Belanghebbende is tegen deze uitspraak in beroep gekomen bij een beroepschrift (met bijlagen), hetwelk op 30 november 2001 is ingekomen en werd aangevuld bij schrijven (met bijlagen) van 26 februari 2002.
Nadat de inspecteur zijn verweerschrift (met bijlagen) had ingezonden, heeft de mondelinge behandeling plaatsgevonden ter zitting van 16 december 2002, gehouden te Leeuwarden, alwaar aanwezig waren de gemachtigde van belanghebbende, bijgestaan door drs. A, zomede de inspecteur.
Ter voormelde zitting heeft gemachtigde van belanghebbende een pleitnota voorgedragen en overgelegd.
Van alle genoemde en hierna nog te noemen stukken moet de inhoud als hier ingevoegd worden beschouwd.
2. De feiten.
Blijkens de gedingstukken en op grond van het verhandelde ter zitting staat als onbetwist, dan wel onvoldoende betwist, tussen partijen vast:
Blijkens oprichtingsakte van 1 oktober 1997 is een overeenkomst van commanditaire vennootschap aangegaan onder de naam "B CV" (hierna: de CV), waarin naast de beherend vennoot een zestal commanditaire vennoten zijn betrokken, waaronder belanghebbende.
Belanghebbende heeft zijn aandeel in de CV ingebracht in een tussen hem en zijn echtgenote bestaande vennootschap onder firma, waarin dezen het resultaat bij helfte verdelen.
In 1997 werd door de CV tot een bedrag van ƒ 2.370.135,- in bedrijfsmiddelen geïnvesteerd.
Overeenkomstig artikel 10a van de akte van commanditaire vennootschap werd de investeringsaftrek tussen de vennoten in die zin verdeeld, dat de beherend vennoot en de commanditaire vennoten ieder voor 14 2/7 % daarom zouden delen.
In verband daarmee hebben de vennoten bij het doen van aangifte een beroep op investeringsaftrek gedaan naar 14 2/7% - belanghebbende voor 7 1/7% - van het bedrag van de investeringen van de CV.
Bij schrijven van 28 januari 1999 heeft de inspecteur aan de gemachtigde van de vennoten meegedeeld, dat hij met de toegepaste verdeling van de investeringsaftrek niet akkoord gaat en voornemens is de aftrek bij de vennoten te corrigeren.
Bij schrijven van 8 maart 1999 heeft de gemachtigde van de vennoten daarop gereageerd met het standpunt, dat de overeengekomen afspraken in de CV-overeenkomst een zakelijke afspraak vormt en als zodanig ook fiscaal dient te worden gehonoreerd.
Gedagtekend onderscheidenlijk 29 december 1999, 7 januari 2000 en 31 juli 2000 werden aan een drietal vennoten aanslagen opgelegd overeenkomstig het door de vennoten bij hun aangifte ingenomen en bij schrijven van 8 maart 1999 verdedigde standpunt.
Alle vennoten ressorteerden onder de eenheid ondernemingen van de belastingdienst te Emmen, terwijl de aangelegenheid met betrekking tot de CV werd gevoerd door één contactpersoon namens de vennoten en telkens één contactpersoon namens die eenheid.
Bij het opleggen van de onderhavige aanslag heeft de inspecteur naast enige thans niet in geschil zijnde correcties het aangegeven bedrag aan investeringsaftrek verminderd met ƒ 29.309,- en het belastbare inkomen vastgesteld op ƒ 64.365,-.
Op het bezwaar van belanghebbende heeft de inspecteur bij de bestreden uitspraak dit standpunt gehandhaafd.
3. Het geschil.
Te dezen is in geschil het antwoord op de vraag of de inspecteur terecht de door belanghebbende gevraagde investeringsaftrek heeft gecorrigeerd, welke vraag door de inspecteur bevestigend en door belanghebbende ontkennend wordt beantwoord.
4. Het standpunt van belanghebbende.
Door belanghebbende is - voorzover van dezen van belang, kort samengevat - gesteld in het beroepschrift en mondeling ter zitting:
De verdeling van de investeringsaftrek tussen de vennoten is redelijk, nu deze in overeenstemming met het Besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 10 september 1997 (nummer DB97/2981) is verricht in gelijke delen.
Door de aan een drietal vennoten opgelegde aanslagen is bij de overige vennoten het vertrouwen gewekt, dat de inspecteur na het nodige onderzoekswerk heeft ingestemd met hun standpunt inzake de verdeling van de investeringsaftrek.
Niet kan worden gezegd, dat er sprake zou zijn van een tik- of schrijffout.
Bij het aangaan van de CV was het alle partijen bekend, dat hij zijn aandeel in de CV zou inbrengen in de tussen hem en zijn echtgenote bestaande firma. Door hem is het economisch belang van zijn aandeel in de CV in de firma ingebracht, zodat de investeringen daardoor deels aan zijn echtgenote kunnen worden toegerekend.
Hij concludeert tot vernietiging van de uitspraak, vermindering van de aanslag tot een aanslag naar een belastbaar inkomen van nihil en veroordeling van de inspecteur in de proceskosten.
5. Het standpunt van de inspecteur.
De inspecteur heeft daartegenover - voorzover te dezen van belang, kort samengevat - aangevoerd in het verweerschrift en mondeling ter zitting:
Belanghebbendes echtgenote kwalificeert niet als vennoot in de CV en zij kan dus ook geen deel hebben in de investeringen van de CV. Alle investeringen dienen derhalve aan belanghebbende te worden toegerekend, waarna hij bij inbreng in de firma de helft desinvesteert. De investeringsaftrek kan alsdan slechts f. 18.623,-- bedragen.
Voorts meent hij, dat de vennoten door de wijze van verdeling van de investeringsaftrek de grenzen van het redelijke hebben overschreden.
Meer subsidiair is hij van mening, dat met betrekking tot de door de vennoten gevolgde constructie sprake is van wetsontduiking.
Nog meer subsidiair is hij van mening, dat niet gehandeld is in strijd met het opgewekt vertrouwen.
Aan belanghebbende is steeds meegedeeld, dat hij de toegepaste gang van zaken wenste te bestrijden.
Door zijn collega is een verkeerde beslissing genomen door te besluiten de post administratief af te doen.
In een massaal beslissingsproces gaat er uiteraard wel eens iets mis en een dergelijke misser ontstijgt niet het niveau van een tik- of schrijffout.
De maatschappelijke realiteit vraagt in de tegenwoordige tijd van elke ambtelijke dienst een zekere ruwheid van werken.
In die situatie is het niet redelijk om aan een eventueel gemaakte selectie - of inschattingsfout een schier onbeperkte werking te geven.
Hij concludeert tot bevestiging van de uitspraak en tot het afwijzen van een veroordeling in de proceskosten ook voor het geval belanghebbende gelijk zou krijgen, nu deze door de gekozen constructie het risico van een procedure over zichzelf heeft afgeroepen.
6. De overwegingen omtrent het geschil.
Vaststaat, dat belanghebbende en de overige betrokkenen in de CV in hun aangifte elk een beroep op investeringsaftrek hebben gedaan ten belope van 14 2/7% - belanghebbende voor 7 1/7% - van de investeringsaftrek voor het totaal aan investeringen door de CV.
Voorts staat vast, dat de inspecteur bij schrijven van 28 januari 1999 zich tegen deze handelwijze heeft verzet, tegen welke zienswijze van de inspecteur de gemachtigde namens de vennoten van de CV zich in zijn schrijven van 8 maart 1999 heeft verweerd en heeft vastgehouden aan het aanvankelijke standpunt van de vennoten.
Vaststaat, dat vervolgens op onderscheidenlijk 29 december 1999, 7 januari 2000 en 31 juli 2000 aan een drietal vennoten aanslagen werden opgelegd overeenkomstig het door de vennoten bij hun aangifte ingenomen en door de gemachtigde van de vennoten bij voormeld schrijven van 8 maart 1999 verdedigde standpunt met betrekking tot de investeringsaftrek.
Mede staat vast dat het contact met betrekking tot de onderwerpelijke aangelegenheid werd gevoerd door één contactpersoon namens de vennoten en één contactpersoon namens de eenheid ondernemingen van de belastingdienst te Emmen, onder welke eenheid alle vennoten ressorteerden.
Onder de hiervoor omschreven omstandigheden heeft belanghebbende uit de aan een drietal vennoten in overeenstemming met het door hen verdedigde standpunt opgelegde aanslagen de bewuste standpuntbepaling mogen afleiden, dat de inspecteur dat standpunt aanvaardde.
Het hof verbindt hieraan de gevolgtrekking, dat het gelet op het vertrouwensbeginsel de inspecteur alsdan niet vrijstaat met betrekking tot belanghebbende nadien een ander standpunt in te nemen.
Aan het hiervoor omschreven oordeel van het hof staat niet in de weg de stelling van de inspecteur dat door het massale beslissingsproces wel eens iets mis gaat en de maatschappelijke realiteit in de tegenwoordige tijd van elke ambtelijke dienst een zekere ruwheid van werken vraagt.
Een zodanige omstandigheid dient voor risico van de belastingdienst te blijven en kan niet in de weg staan aan een juiste toepassing van het vertrouwensbeginsel.
Gelet op de aard van het geschilpunt en het volgen van een drietal aangiften, zoals hiervoor omschreven, kan - anders dan de inspecteur meent - niet gesproken worden van een tik- of schrijffout of daarmee gelijk te stellen vergissing, welke toepassing van het vertrouwensbeginsel zou verhinderen.
De inspecteur heeft voorts nog aangevoerd, dat met betrekking tot de door de betrokkenen in de CV gevolgde constructie sprake is van wetsontduiking.
Het hof gaat daar evenwel aan voorbij aangezien - wat er overigens zij van die stelling - ook een zodanige omstandigheid niet in de weg staat aan toepassing van het vertrouwensbeginsel onder omstandigheden als de onderwerpelijke.
De inspecteur heeft voorts nog het standpunt ingenomen, dat belanghebbendes echtgenote anders dan de overige commanditaire vennoten niet als commanditaire vennote kwalificeert nu zij niet als commanditaire vennote aan de CV is verbonden.
Vaststaat evenwel, dat belanghebbende zijn aandeel in de CV heeft ingebracht in de tussen hem en belanghebbendes echtgenote bestaande vennootschap onder firma, waarin zij het resultaat bij helfte verdelen.
Onder deze omstandigheden moet worden aangenomen, dat belanghebbendes echtgenote door middel van haar deelname in die vennootschap onder firma mede als onderneemster betrokken is in de onderneming van de CV en daarmee een vergelijkbare positie inneemt met de overige commanditaire vennoten van de CV.
In dit verband heeft de inspecteur nog opgemerkt, dat volgens de akte van commanditaire vennootschap een ondermaatschap niet mogelijk zou zijn, doch belanghebbende heeft ter zitting onweersproken gesteld, dat de betrokkenen in de commanditaire vennootschap de gang van zaken hebben aanvaard, terwijl door belanghebbende slechts het economisch belang van zijn aandeel in de CV werd ingebracht.
Het beroep van de inspecteur op deze omstandigheid wordt door het hof dan ook gepasseerd.
Op grond van hetgeen hiervoor is overwogen is het beroep gegrond, voor welk geval tussen partijen niet in geschil is, dat het belastbare inkomen dient te worden bepaald op f. 33.490,--
(€ 15.197,10).
In de omstandigheden van het geval vindt het hof aanleiding op grond van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht de inspecteur te veroordelen in de kosten, die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken, welke kosten het hof op grond van het besluit proceskosten bestuursrecht bepaalt op € 214,66, waarbij het hof er rekening mee houdt, dat deze procedure samenhangt met een vijftal andere zaken.
Het hof gaat daarmee voorbij aan de stelling van de inspecteur, dat belanghebbende door de gekozen constructie het risico van een procedure over zichzelf heeft afgeroepen, aangezien een zodanige omstandigheid - wat daar overigens van zij - voor de proceskostenveroordeling niet van betekenis kan zijn voor het geval het beroep van een belanghebbende gegrond wordt geacht.
7. De beslissing.
Het hof verklaart het beroep gegrond;
vernietigt de uitspraak van de inspecteur;
vermindert de aanslag tot een aanslag naar een belastbaar inkomen van f. 33.490,-- (€ 15.197,10);
bepaalt dat het betaalde griffierecht ad. ƒ 60,- (€27,23) aan belanghebbende wordt vergoed door de inspecteur;
veroordeelt de inspecteur tot een vergoeding in de kosten van de procedure ad. € 214,66, te betalen door de Staat der Nederlanden.
Gedaan op 10 maart 2003 door prof. mr. Aardema, vice-president, mr. Fransen, raadsheer en prof. dr. Dijstelbloem, raadheer-plaatsvervanger, in tegenwoordigheid van de griffier mr. De Jong en ondertekend door voornoemde vice-president en door voornoemde griffier.
Op 24 maart 2003 afschrift
aangetekend verzonden aan beide partijen.