Uitspraak
BELASTINGKAMER GERECHTSHOF TE LEEUWARDEN UITSPRAAK
Kenmerk: BK 668/02 1 juli 2003
Uitspraak van het Gerechtshof te Leeuwarden, vierde enkelvoudige belastingkamer, op het beroep van X te Z
(: belanghebbende) tegen de uitspraak van het hoofd van de eenheid Ondernemingen van de belastingdienst te Groningen (: de inspecteur), gedaan op het bezwaarschrift van belanghebbende tegen de haar opgelegde aanslag inkomstenbelasting/ premie volksverzekeringen over het jaar 1997.
1. Ontstaan en loop van het geding
Belanghebbende werd voor het jaar 1997 in de inkomstenbelasting/ premie volksverzekeringen aangeslagen naar een belastbaar inkomen als bedoeld in de Wet op de inkomstenbelasting 1964, gelijk deze wet voor het onderhavige jaar gold, (hierna: de Wet) van ƒ 131.458,--. Op het tijdig ingediende bezwaar van belanghebbende heeft de inspecteur bij uitspraak van 18 februari 2002 afwijzend beslist. Belanghebbende is tegen deze uitspraak in beroep gekomen bij een pro forma beroepschrift hetwelk op 15 maart 2002 is ingekomen en is aangevuld bij een op 3 juni 2003 ingekomen brief (met bijlagen). De inspecteur heeft vervolgens op 15 augustus 2002 een verweerschrift (met bijlagen) ingezonden. De mondelinge behandeling in deze zaak heeft plaatsgevonden ter zitting van 8 april 2003, gehouden te Groningen, alwaar aanwezig waren belanghebbende alsmede de inspecteur en een medewerker van zijn inspectie. Belanghebbende heeft ter zitting een door haar voorgedragen pleitnota overgelegd. Zonder bezwaar van de inspecteur heeft belanghebbende bij haar pleitnota een bijlage overgelegd.
Van alle genoemde (en hierna nog te noemen) stukken moet de inhoud als hier ingevoegd worden beschouwd.
2. De feiten.
2.1 Blijkens de gedingstukken en op grond van het verhandelde ter zitting staat als onbetwist, dan wel onvoldoende betwist, tussen partijen vast:
2.2 Belanghebbende is ongehuwd en van beroep anesthesist. Dit beroep oefende zij in het onderhavige jaar deels in loondienst bij A (: A) en deels in maatschapsverband, in die zin dat zij deel uitmaakte van de Maatschap B van A (: de maatschap), uit.
2.3 Op grond van artikel 82 van het Rechtspositiereglement academische ziekenhuizen is belanghebbende declaratiegerechtigd bij het A met betrekking tot de behandeling van bepaalde particuliere patiënten.
2.4 Op 19 september 1996 is tussen de belastingdienst en de heer mr C van D accountants- en belastingadvieskantoor B.V. namens de maatschappen E van A een overeenkomst gesloten met betrekking tot de fiscale afhandeling van de openstaande aangiften tot en met 1995 alsmede voor de jaren waarvoor tijdig bezwaar is aangetekend. De vastlegging van de overeenkomst behoort tot de stukken van het geding. Deze afspraak is op 9 november 1998 verlengd voor de jaren 1996 en 1997.
2.5 Belanghebbende heeft op 1 juli 1993 ƒ 75.000,-- geleend van haar moeder voor de gedeeltelijke financiering van haar woning te Z. Deze lening is niet verzekerd door hypotheek op de woning. Belanghebbende heeft in het onderhavige jaar op deze lening een bedrag van ƒ 6.000,-- aan rente aan haar moeder voldaan.
2.6 De waarde van de woning als bedoeld in Hoofdstuk IV van de Wet waardering onroerende zaken (: de wet WOZ) is op 14 december 2000 door de gemeente De Marne ambtshalve verlaagd tot ƒ 200.000,--.
2.7 Belanghebbende heeft aangifte gedaan van een belastbaar inkomen van ƒ 111.471,--. Belanghebbende heeft onder meer alle extra ritten naar het ziekenhuis aangemerkt als ondernemingskosten. Het gaat daarbij om ritten in verband met weekend- en avonddiensten, vergaderingen en refereeravonden.
2.8 De inspecteur heeft enkele correcties toegepast en het stipinkomen van belanghebbende als volgt vastgesteld:
aangegeven belastbaar inkomen ƒ 111.471,--
bij:
meer omzet Stichting F ƒ 7.638,--
forfait woon-werkverkeer ƒ 2.050,--
extra patiëntenritten f 6.870,--
correctie arbeidskostenforfait ƒ 1.322,--
dienstkleding ƒ 163,--
premies lijfrenten ƒ 7.777,--
rentevrijstelling ƒ 1.000,--
totaal ƒ 26.820,--
vastgesteld stipinkomen ƒ 138.291,--
toevoeging oudedagsreserve f 6.833,--
vastgesteld belastbaar inkomen f 131.458,-
2.9 De inspecteur heeft deze correcties in de bezwaarfase gehandhaafd.
3. Het geschil en de standpunten van partijen.
3.1 In geschil is het antwoord op de volgende vragen:
- Kunnen de patiëntenritten worden aangemerkt als ondernemingkosten, of vallen ze onder de werking van het reiskostenforfait?
- Is de aftrek lijfrentepremie ten onrechte gecorrigeerd?
- Is het arbeidskostenforfait van toepassing?
- Komt belanghebbende in aanmerking voor de rentevrijstelling?
- Is de huurwaarde van de eigen woning tot een te hoog bedrag vastgesteld?
3.2 Belanghebbende is van mening dat de patiëntenritten aangemerkt dienen te worden als ondernemingkosten en dat de betaalde lijfrentepremies ad ƒ 20.498,-- volledig aftrekbaar zijn. Voorts stelt belanghebbende dat het arbeidskostenforfait van toepassing is en dat zij in aanmerking komt voor de rentevrijstelling. Voorts stelt belanghebbende dat de dat het huurwaardeforfait ƒ 375,-- lager dient te worden vastgesteld.
3.3 Voor een meer uitvoerige motivering van de standpunten van partijen verwijst het hof naar de gedingstukken.
3.4 Belanghebbende heeft zich ter zitting (alsnog) geconformeerd aan de tussen de belastingdienst en de heer mr C namens enkele maatschappen van A op 19 september 1996 en 9 november 1998 tot stand gekomen overeenkomsten. Ter zitting heeft belanghebbende voorts haar beroep op het gelijkheidsbeginsel inhoudende dat bij collega's bepaalde kosten wel zouden zijn geaccepteerd, ingetrokken aangezien zij niet met namen wenst te komen.
3.5 Ter zitting deelde de inspecteur mee dat de door belanghebbende opgevoerde reiskosten voor vergaderingen etc en (voorbereiding) van refereeravonden ten belope van een totaalbedrag van ƒ 4.608,-- abusievelijk niet door hem zijn gecorrigeerd. Hij wil dat het hof hiermee rekening houdt.
3.6 Ter zitting hebben partijen overigens hun standpunten gehandhaafd zonder daartoe nadere gronden aan te voeren.
4. De overwegingen omtrent het geschil.
De reiskosten en het arbeidskostenforfait in het licht van de overeenkomsten.
4.1 Gelet op het onder 3.4 vermelde acht het hof belanghebbende gebonden aan de inhoud van de overeenkomsten.
Voor zover te dezen van belang houden de overeenkomsten onder meer in:
"2. Kostenverdeling. Alle kosten met betrekking tot het medisch specialisme worden toegerekend aan de onderneming. Daar staat tegenover dat geen aanspraak kan worden gemaakt op de forfaitaire kostenaftrek bij de inkomsten uit dienstbetrekking.
3. Bij de inkomsten uit dienstbetrekking is het reiskostenforfait van toepassing. Bij de kosten van onderneming kunnen geen reiskosten woning-werk worden geclaimd."
4.2 Uit de bewoording van vorenstaande bepalingen leidt het hof af dat in de overeenkomst onderscheid is gemaakt tussen de kosten van woon-werkverkeer en de overige aftrekbare kosten, zoals ook de Wet doet in de artikelen 35 en 36.
Bij de aanslagregeling heeft de inspecteur vorenstaand onderscheid eveneens gemaakt. Hij heeft derhalve -met toepassing van de door belanghebbende verstrekte gegevens- de kosten van woon-werkverkeer in aanmerking genomen bij de inkomsten uit dienstbetrekking met toepassing van het reiskostenforfait. In het licht van de overeenkomst heeft de inspecteur daarmee juist gehandeld. Belanghebbende heeft nog gesteld dat bij twee dienstbetrekkingen meer reiskosten kunnen worden afgetrokken. Er is echter maar sprake van één dienstbetrekking (zie 2.2), zodat deze grief geen hout snijdt.
4.3 Het bepaalde onder 2 in voormelde overeenkomst brengt, gelet op het vorenstaande, eveneens mee dat belanghebbende geen aanspraak kan maken op de forfaitaire kostenaftrek bij de inkomsten uit de dienstbetrekking. De inspecteur heeft de aftrek van deze post derhalve eveneens terecht gecorrigeerd.
De lijfrentepremie.
4.4 Op grond van artikel 45a lid 1 van de Wet, voor zover hier van belang, worden premies voor lijfrenten als bedoeld in artikel 45, eerste lid onderdeel g, onder 1 tot en met 4, in aanmerking genomen tot een gezamenlijk bedrag van ten hoogste ƒ 5.839,--. Gelet op het tweede lid van artikel 45a van de Wet heeft belanghebbende volgens een gemotiveerde berekening van de inspecteur (zie verweerschrift punt 3) naast de basisaftrek recht op een extra aftrek van ƒ 7.029,--. De totale bedraagt aftrek dan
¦ 12.868,-, zodat de correctie bij de aanslagregeling ¦ 147,- te hoog is geweest.
Het hof heeft geen reden om aan de becijfering van de inspecteur te twijfelen. De inspecteur heeft ter zitting gemotiveerd weersproken dat in alle voorgaande jaren de berekening van belanghebbende is gevolgd door te stellen dat belanghebbende nooit een berekening heeft overgelegd en dat telkenjare correcties zijn aangebracht op de afgetrokken lijfrentepremie.
De rentevrijstelling.
4.5 Op grond van artikel 42b lid 2 letter d van de Wet, voor zover hier van belang, bedraagt de rentevrijstelling ƒ 1.000,--, of zo dit minder is, het bedrag waarmee de rente het bedrag van renten van schulden overtreft. Het vijfde lid van voormeld artikel, voor zover hier van belang, bepaalt dat buiten beschouwing blijven de renten van schulden, kosten van geldleningen daaronder begrepen, welke zijn verzekerd door hypotheek op een eigen woning.
4.6 Het door belanghebbende van haar moeder te leen ontvangen bedrag is, naar vaststaat, niet verzekerd door het recht van hypotheek op een eigen woning, zodat de uitzondering op de salderingsverplichting met betrekking tot de voor deze lening betaalde rente niet van toepassing is.
4.7 Daar dientengevolge de betaalde rente ad ƒ 6.000,--, de ontvangen rente ad ƒ 1.599,--, overtreft, resteert er geen ruimte voor gehele of gedeeltelijke toepassing van de rentevrijstelling. Hieraan doet niet af dat de onderhavige lening uitsluitend dient ter dekking van de financiering van de eigen woning, noch dat belanghebbende om haar moverende redenen met betrekking tot deze lening, heeft afgezien van een hypothecaire lening.
De waarde van de woning.
4.8 Op grond van artikel 42a lid 4 van de Wet, voor zover hier van belang, wordt indien ter zake van een eigen woning de waardevaststelling heeft plaatsgevonden ingevolge hoofdstuk IV van de Wet waardering onroerende zaken, de waarde van de eigen woning gesteld op de voet van dat hoofdstuk voor die woning vastgestelde waarde. Voor zover aan deze waardevaststelling een andere waardepeildatum ten grondslag ligt dan 1 januari 1995 wordt de vastgestelde waarde bijgesteld met toepassing van een ophogingspercentage; de dan berekende waarde wordt naar beneden afgerond op een veelvoud van ƒ 1.000,--.
4.9 De eigen woning van belanghebbende is gelegen in de gemeente De Marne. Deze gemeente is een zgn. wetsfictiegemeente. De waardepeildatum is 1 januari 1994 en het geldende ophogingspercentage bedraagt 5.
4.10 In de aangifte is belanghebbende uitgegaan van een waarde van ƒ 230.000,-- en het daarbij behorende huurwaardeforfait van ƒ 2.875,--. Na door belanghebbende tegen deze waarde bij de gemeente ingesteld bezwaar is deze verlaagd en nader vastgesteld op ƒ 200.000,--. De in de aangifte op te nemen waarde bedraagt, rekening houdend met het ophogingspercentage derhalve
ƒ 210.000,--. Het daarbij behorende huurwaardeforfait bedraagt
ƒ 2.625,--. De door belanghebbende aangegeven huurwaarde is dus ¦ 250,- te hoog.
4.11 Nu de inspecteur ter zitting, zoals hiervoor onder 3.5 overwogen, (onbestreden) heeft aangevoerd dat het door belanghebbende te hoog opgevoerde bedrag aan reiskosten ten onrechte slechts ten dele is gecorrigeerd, welke visie het hof niet onjuist acht, zal het hof het vastgestelde belastbare inkomen ondanks een iets lager huurwaardeforfait en ondanks een iets hogere aftrek voor lijfrentepremie niet lager vaststellen.
5. De conclusie.
Het vorenstaande brengt mee dat het hof het beroep van belanghebbende ongegrond zal verklaren.
6. De proceskosten.
Het gerechtshof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.
7. De beslissing.
Het hof verklaart het beroep ongegrond.
Aldus vastgesteld op 1 juli 2003 door mr. J. Huiskes, raadsheer, en op die dag in het openbaar uitgesproken door voornoemde raadsheer in tegenwoordigheid van de griffier mw. mr. H. de Jong en ondertekend door voornoemde raadsheer. De griffier was verhinderd deze uitspraak te ondertekenen.
Afschrift aangetekend aan beide partijen verzonden
op: 9 juli 2003