Uitspraak
BELASTINGKAMER GERECHTSHOF TE LEEUWARDEN UITSPRAAK
nummer: 1335/02 3 september 2003
Uitspraak van het gerechtshof te Leeuwarden, tweede meervoudige belastingkamer, op het beroep van dhr X te Z (:belanghebbende) tegen de uitspraak van het hoofd van de eenheid ondernemingen van de belastingdienst Emmen, vestiging Assen (: de inspecteur), gedaan op het bezwaarschrift van belanghebbende tegen de aan hem opgelegde navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting / premie volksverzekeringen voor het jaar 1994.
1. Ontstaan en loop van het geding.
1.1. Aan belanghebbende werd op grond van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, zoals deze wet voor het onderhavige jaar gold (: de wet), aanvankelijk een aanslag inkomstenbelasting / premie volksverzekeringen opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen van f 72.722,-.
1.2. Met dagtekening 30 november 2000 heeft de inspecteur de onderhavige navorderingsaanslag opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen van f 105.338,-. In de aanslag is een boete van f 17.595,- begrepen, waarvan bij in de aanslag vervat kwijtscheldingsbesluit een bedrag van f 8.797,- (50%) is kwijtgescholden. Tevens is f 2.614,- aan heffingsrente in rekening gebracht.
1.3. Op het tijdig ingediende bezwaar van belanghebbende heeft de inspecteur bij de bestreden uitspraak van 19 april 2002 de navorderingsaanslag verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen van f 89.030,-, in welke aanslag tevens een boete van f 8.154,- is begrepen, waarvan bij in de aanslag vervat kwijtscheldingsbesluit een bedrag van f 4.077,- (50%)
is kwijtgescholden. Tevens is aan heffingsrente f 531,- in rekening gebracht.
1.4. Belanghebbende is tegen deze uitspraak in beroep gekomen bij beroepschrift dat op 29 mei 2002 bij het hof is ingekomen en dat is aangevuld bij brief (met bijlagen) van 3 juli 2002.
1.5. De inspecteur heeft op 4 december 2002 een verweerschrift (met bijlagen) ingezonden.
1.6. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgevonden ter zitting van het hof van 11 juni 2003 te Leeuwarden. Aldaar zijn verschenen de gemachtigde van belanghebbende, alsmede de inspecteur.
1.7. De belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het hof en aan de wederpartij.
1.8. Van alle genoemde en nog te noemen gedingstukken moet de inhoud als hier ingevoegd worden beschouwd.
2. De feiten.
Op grond van de gedingstukken en de behandeling ter zitting staat het volgende als niet, althans onvoldoende, weersproken vast:
2.1. Belanghebbende, geboren op .. juli 19.. en gehuwd, is vanaf 1 april 1994 als directeur / grootaandeelhouder werkzaam bij de op 29 maart 1994 opgerichte besloten vennootschap A B.V. (: de B.V.). Hij bezit alle aandelen in de BV. Tot 1 april 1994 genoot hij in de zogenaamde voorperiode van deze B.V. een arbeidsbeloning.
2.2. De B.V. drijft haar onderneming als vennoot in de vennootschap onder firma B te Z (: de vof).
Afgesproken is dat de B.V. voor 50% winstgerechtigd is. De andere vennoten, C B.V. en D, hebben voor respectievelijk 45% en 5% recht op de winst.
2.3. De directeur / grootaandeelhouders hebben een rekening courant-verhouding met de vof. Indien ze geld nodig hebben voor privé-bestedingen is binnen de onderneming afgesproken dat ze bedragen kunnen opnemen uit de vof en via de rekening courant-verhouding verrekenen, opdat deze uitgaven voor privé-bestedingen niet in de winst van de vof worden betrokken.
2.4. In verband met de gevraagde investeringsaftrek van de vof heeft de behandelend ambtenaar facturen opgevraagd. Omdat uit de door belanghebbende verschafte facturen de verrichte werkzaamheden onvoldoende konden worden bepaald, heeft de behandelend ambtenaar onderzoek verricht bij het bouwbedrijf dat facturen had uitgeschreven wegens de verbouwingswerkzaamheden aan de winkel van de vof. Uit dat onderzoek kwam naar voren dat de opgevoerde kosten over 1997 onderdeel uitmaken van een offerte van 6 maart 1996 en dat het bouwbedrijf de kosten voor uitgevoerde werkzaamheden ter zake van privé-aangelegenheden heeft begrepen in de nota's die het bouwbedrijf aan de vof heeft gezonden wegens de verbouw van de winkel van de vof en dat de kosten ter zake van die privé-aangelegenheden zijn begrepen in de gevraagde investeringsaftrek in verband met verbouwingswerkzaamheden aan de winkel van de vof.
Het gaat daarbij om het volgende:
-Een voordeur werd gefactureerd aan X op het adres van de vof. Op de klantenkaart van het bouwbedrijf staat als werkadres voor deze deur vermeld het woonadres van de broer van belanghebbende, die ook werkzaam was in de vof. Bij de omschrijving op de kaart staat vermeld: "Gewoon op werk E";
-Een staat vermeldt: "F en G. Levering van een planken trap";
-Een andere staat van 7 juni 1996 vermeldt met betrekking tot uitgevoerde voegwerkzaamheden: "11 juni X woning privé.";
-Op de staat van 22 april 1996 staat bij de omschrijving van de uit te voeren werkzaamheden: "voor H zijn kippenhok.";
2.5. Naar aanleiding van een nota in verband met een in 1997 geplaatste schuifpui werd ook onderzoek verricht bij de leverancier en uitvoerder van dit werk. Deze schuifpui was aangebracht aan de privé-woning van belanghebbende, terwijl de besteding was opgenomen in de investeringen van de vof.
2.6. Ook de aan het plaatsen in 1994 van kunststofkozijnen en isolatieglas in de woning van belanghebbende verbonden kosten zijn ten onrechte onder de investeringen van de vof opgenomen, terwijl de daarop betrekking hebbende facturen (twee) ten bedrage van respectievelijk f 29.853,27 en f 2.763,60,- zijn gericht aan belanghebbende op zijn privé-adres. De facturen vermelden niet dat het gaat om een besteding in privé. Belanghebbende heeft deze facturen aan zijn adviseur gegeven, ter verwerking in de boekhouding. Deze door de vof betaalde uitgaven van in totaal f 32.616,- voor de kozijnen en het glas zijn in de jaarstukken van de vof als een afzonderlijke investering vermeld en opgenomen in de specificaties onder de benaming kozijnen. Ten aanzien van deze bestedingen is investeringsaftrek gevraagd en is afgeschreven. De op de betreffende facturen in rekening gebrachte omzetbelasting is als voorbelasting in de aangifte omzetbelasting van de vof in aftrek gebracht.
De onderhavige privé - bestedingen zijn als ondernemingsuitgaven en investeringen in de boekhouding van de vof verwerkt en ten onrechte niet in de rekening-courant verhouding tussen belanghebbende en de vof opgenomen.
2.7. Bij brief van 26 oktober 2000 van de inspecteur aan belanghebbende kondigt de inspecteur aan dat hij voornemens is een navorderingsaanslag inkomstenbelasting 1994 op te leggen ter zake van voormelde plaatsing van kozijnen en glas in de woning van belanghebbende. Door de inspecteur wordt in die brief gesteld dat facturen met een duidelijk privé-karakter zijn geboekt als zakelijke kosten. Tevens kondigt de inspecteur aan dat een vergrijpboete van 100%, waarvan 50% wordt kwijtgescholden, wordt opgelegd, nu er sprake is van voorwaardelijke opzet.
2.8. Bij brief van 8 november 2000 meldt de inspecteur aan belanghebbende dat - nu de reactietermijn is verstreken - voormelde navorderingsaanslag 1994 wordt opgelegd.
2.9. Met dagtekening 30 november 2000 is de aangekondigde navorderingsaanslag met boete aan belanghebbende opgelegd.
2.10. Bij brief, met dagtekening 10 januari 2001, aan de inspecteur heeft belanghebbende niet gemotiveerd bezwaar gemaakt tegen die navorderingsaanslag.
2.11. Bij brief, met dagtekening 21 februari 2001, aan de inspecteur heeft belanghebbende zijn bezwaarschrift gemotiveerd.
2.12. Bij brief, met dagtekening 31 oktober 2001, heeft de inspecteur aan belanghebbende in het kader van het bezwaar vragen gesteld en verzocht te reageren.
2.13. Bij brief, met dagtekening 29 november 2001, aan de inspecteur heeft belanghebbende antwoord gegeven op de door de inspecteur gestelde vragen.
2.14. Bij brief, met dagtekening 10 januari 2002, geeft de inspecteur aan op welke wijze hij voornemens is het onderhavige bezwaarschrift af te handelen en geeft hij belanghebbende gelegenheid te reageren.
2.15. Bij brief, met dagtekening 29 januari 2002, maakt belanghebbende gebruik van de hem door de inspecteur geboden mogelijkheid te reageren.
2.16. Naar aanleiding van vervolgens telefonisch gevoerde gesprekken tussen de gemachtigde van belanghebbende en de inspecteur, volgt er bij brief, met dagtekening 7 februari 2002, een nadere reactie van belanghebbende.
2.17. In de brief, met dagtekening 14 februari 2002, geeft de inspecteur aan op welke wijze hij onderhavig bezwaar gaat afhandelen en vermeldt hij dat de uitspraak binnenkort door het computercentrum in Apeldoorn aan belanghebbende wordt toegezonden.
2.18. De bestreden uitspraak is gedateerd op 19 april 2002. Bij die uitspraak is het belastbare inkomen verminderd tot op
f 89.030,- en is de aanslag en boete - welke is gehandhaafd op 50% - dienovereenkomstig verminderd.
2.19. Bij brief, met dagtekening 28 mei 2002, dient belanghebbende een niet gemotiveerd beroepschrift bij het hof in.
2.20. Bij brief, met dagtekening 30 mei 2002, verzoekt de griffier belanghebbende de gronden voor het beroep te vermelden, een conclusie te nemen ten aanzien van het bedrag waarnaar belanghebbende de aanslag wenst verlaagd te zien, een kopie van het bestreden besluit over te leggen en een recente volmacht over te leggen.
2.21. Bij brief, met dagtekening 25 juni 2002, verzoekt belanghebbende het hof hem extra uitstel te verlenen met betrekking tot het indienen van de inhoudelijke argumenten, in verband met nog nader te voeren overleg met de belastingdienst en overige deskundigen.
2.22. Bij brief, met dagtekening 27 juni 2002, verlengt het hof de termijn voor het inleveren van ontbrekende stukken / de vereiste gegevens tot 25 juli 2002.
2.23. Bij brief, met dagtekening 3 juli 2002, heeft belanghebbende zijn beroepschrift aangevuld.
2.24. Bij brief, met dagtekening 8 augustus 2002, heeft het hof de inspecteur een afschrift van het beroepschrift gezonden en hem meegedeeld dat de termijn voor het indienen van een verweerschrift eindigt op 3 oktober 2002.
2.25. Bij brief, met dagtekening 26 september 2002, verzoekt de inspecteur het hof hem uitstel voor het indienen van het verweerschrift te verlenen tot 1 december 2003.
2.26. Bij brief, met dagtekening 30 september 2002, willigt het hof het verzoek van de inspecteur in.
2.27. Bij brief, met dagtekening 2 december 2002, heeft de inspecteur zijn verweerschrift aan het hof gezonden.
2.28. Bij brief, met dagtekening 18 april 2003, worden partijen uitgenodigd voor de zitting van het hof op 11 juni 2003 te Leeuwarden.
2.29. Op 11 juni 2003 is de zaak behandeld ter zitting van het hof te Leeuwarden.
2.30. Op 3 september 2003 heeft het hof schriftelijk uitspraak gedaan in de onderhavige zaak.
3. Het geschil en de standpunten van partijen.
3.1. Tussen partijen is in geschil het antwoord op de vraag of de navorderingsaanslag en de boete terecht zijn opgelegd. Bij een bevestigend antwoord op deze vraag is vervolgens aan de orde of de boete te hoog is.
3.2. Belanghebbende is - kort gezegd - van mening dat de navorderingsaanslag ten onrechte is opgelegd, omdat er niet gesproken kan worden van een uitdeling. Tegen de (hoogte van de) boete voert hij aan dat er geen sprake is van opzet of grove schuld, althans dat er slechts sprake is van grove schuld, dat er sprake is van undue delay met als gevolg dat de boete dient te komen te vervallen, althans dient te worden verminderd, dat de boete te hoog is in verhouding tot het vergrijp en in relatie tot de door de belastingdienst gemaakte vergissingen en dat de inspecteur in zijn correspondentie niet heeft aangegeven dat er sprake is van grove schuld.
3.3. De inspecteur stelt zich - kort samengevat - op het standpunt dat er sprake is van een uitdeling, welke gelet op de winstverdeling in de vof dient te worden bepaald op 50% van de door de vof genoten en ten onrechte niet verantwoorde winst en dat de in de uitspraak nader vastgestelde boete terecht en tot een juist bedrag is bepaald. Voor matiging van de boete is er geen aanleiding.
3.4. Voor een uitgebreidere weergave van de wederzijdse standpunten verwijst het hof naar de gedingstukken, waaraan ter zitting geen nieuwe gronden zijn toegevoegd.
4. De overwegingen omtrent het geschil.
4.1. Vast staat dat het bij de aanschaf van de kunststofkozijnen en het isolatieglas om uitsluitend privé-bestedingen van belanghebbende gaat, derhalve om uitgaven van de vof voor doeleinden aan de onderneming vreemd. Deze door de vof gedane uitgaven betreffen derhalve verminderingen van het ondernemingsvermogen van de vof die geen invloed behoren te hebben op de winst. Deze privé-bestedingen hadden door opname in de rekening - courant verhouding tussen de vof en belanghebbende bij de bepaling van de winst buiten beschouwing moeten worden gelaten.
4.2. Evenwel heeft de vof deze uitgaven ten onrechte als investeringen in de boekhouding verwerkt, waarop jaarlijks ten laste van de winst wordt afgeschreven. Door op deze als investeringen in de boekhouding opgenomen uitgaven af te schrijven, wordt deze besteding in het onderhavige jaar en komende jaren ten laste van de winst gebracht, zodat de winst van de vof in die jaren tot het bedrag van de afschrijving op die bestedingen te laag wordt vastgesteld. Daarbij verdient opmerking dat het hof, nu niet anders is gebleken, er van uitgaat dat uiteindelijk tot het gehele bedrag van de besteding wordt afgeschreven.
4.3. Terecht gaat de inspecteur er vervolgens - in overeenstemming met de binnen de onderneming afgesproken verdeling van de winst van de vof - van uit dat de B.V., als vennoot van de vof, 50% van de onder 4.2. omschreven ten onrechte in de betreffende jaren niet in de boekhouding verwerkte winst van de vof toekomt.
Niet is gebleken dat deze winst van de vof niet voor verdeling onder de vennoten in aanmerking komt. Daarbij is niet van belang het antwoord op de vraag of de overige vennoten van de vof hun actieve medewerking ten aanzien van deze specifieke bevoordeling van belanghebbende hebben gegeven. Het aan ieder van de vennoten toe te rekenen deel van de winst vloeit immers reeds voort uit de reeds gemaakte afspraak over de winstverdeling.
4.4. Nu de bestedingen volledig ten goede zijn gekomen aan belanghebbende in privé, is het hof onder de gegeven feiten en overwegingen van oordeel dat er sprake is van een bewuste vermogensverschuiving ten bedrage van 50% van f 32.616,- van de B.V. naar belanghebbende, als aandeelhouder van die B.V., die leidt tot een verarming van de B.V, waarbij de onttrekking van vermogen plaatsvindt uit winst of binnen afzienbare tijd te halen winst.
Daarbij dient in aanmerking te worden genomen dat nu belanghebbende directeur / grootaandeelhouder is van de B.V., welke vennootschap één van de vennoten is binnen de vof, van hem en de B.V. moet worden aangenomen dat zij kennis hebben van de verdeling van de winst van de vof over de vennoten en dat zij zicht houden op en kennis hebben van de verwerking in de boekhouding van de privé-bestedingen van belanghebbende die worden betaald door de vof en die - op de binnen de onderneming afgesproken wijze - moeten worden meegenomen in de rekening courant verhouding, te meer als het, zoals in het onderhavige geval, gaat om aanzienlijke bestedingen in privé. Nu ten aanzien van de onderhavige - relatief omvangrijke - bestedingen in privé de afgesproken verwerking in de boekhouding door verwerking in de rekening courant-verhouding achterwege is gebleven en deze bestedingen als investeringen van de vof, waarop wordt afgeschreven, in de boekhouding zijn verwerkt, is het hof van oordeel dat zowel de B.V. als belanghebbende zich redelijkerwijs bewust moeten zijn geweest van de bevoordeling van belanghebbende en dat belanghebbende het hem aldus toegekende voordeel in zijn kwaliteit van aandeelhouder als winstuitdeling van de B.V. heeft aanvaard.
Niet is gesteld of aannemelijk geworden dat de winstuitdeling niet kon plaatsvinden uit winst of winstreserves, dan wel in het vooruitzicht van te maken winst, bij de B.V..
De inspecteur heeft mitsdien bij de bestreden uitspraak terecht een bedrag van 50% van f 32.616,- op grond van artikel 24 van de wet als inkomsten uit vermogen tot het inkomen van belanghebbende gerekend.
4.5. Nu belanghebbende de onderhavige facturen, op welke facturen niet uitdrukkelijk staat vermeld dat het gaat om privé-bestedingen, ter verwerking aan zijn adviseur ter hand heeft gesteld en hij geen nadere actie heeft ondernomen de verwerking van de onderhavige - relatief omvangrijke - privé-bestedingen in de rekening courant verhouding met de vof op te nemen, heeft hij willens en wetens de aanmerkelijke kans aanvaard dat die facturen niet in de betreffende rekening courant worden opgenomen, maar als investeringen, waarop wordt afgeschreven, in de boekhouding wordt verwerkt, zodat het derhalve aan belanghebbendes voorwaardelijk opzet is te wijten dat van hem over het onderhavige jaar te weinig inkomstenbelasting / premie volksverzekeringen wordt geheven. Op grond van het geldende artikel 18, lid 1 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen heeft de inspecteur de onderhavige vergrijpboete derhalve terecht opgelegd.
In aanmerking genomen de ernst van genoemd verwijt en de omvang van de niet voldane belasting, alsmede de omstandigheden waaronder de inspecteur de onderhavige boete heeft opgelegd en na bezwaar heeft verlaagd, acht het hof de hoogte van de door de inspecteur opgelegde boete in casu gepast en geboden. Het hof is van oordeel dat er geen sprake is van bijzondere omstandigheden die een lagere boete rechtvaardigen en evenmin dat er sprake is van een wanverhouding tussen het vergrijp en de opgelegde boete.
Nu het niet gaat om een eenvoudige, maar om een tamelijk bewerkelijke en ingewikkelde zaak, is het hof van oordeel dat de totale termijn van bijna 3 jaren die tot aan de schriftelijke uitspraak van het hof zijn verstreken vanaf het moment dat de inspecteur aan belanghebbende zijn voornemen tot het opleggen van de onderhavige boete heeft meegedeeld, in onderlinge samenhang bezien met de onderscheiden fasen van de procesgang die zijn doorlopen binnen die totale termijn, niet de conclusie rechtvaardigt dat sprake is van overschrijding van de redelijke termijn ingevolge het eerste lid van artikel 6 van het Europees Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (: EVRM).
In dit verband verdient opmerking dat ook de - door belanghebbende aangehaalde - termijn van één jaar en twee maanden welke na de indiening van het bezwaar van belanghebbende is verstreken voordat de inspecteur uitspraak op het bezwaarschrift heeft gedaan, onder de gegeven omstandigheden niet kan leiden tot een ander oordeel van het hof. Immers hebben partijen binnen laatstbedoelde periode zowel schriftelijk gecorrespondeerd als telefonisch gesproken over de onderhavige zaak, terwijl de periode die is verstreken vanaf de dag van de indiening van de motivering op het bezwaarschrift op 22 februari 2001 tot aan de eerste reactie daarop van de inspecteur door middel van het verzoek van 31 oktober 2001, waarin hij belanghebbende verzoekt om informatie te verschaffen, onder de gegeven omstandigheden niet zodanig lang is dat dit leidt tot schending van het bepaalde in artikel 6, lid 1, van het EVRM.
4.6. Het gelijk ligt derhalve aan de kant van de inspecteur.
4.7. Er zijn geen termen aanwezig te komen tot een proceskostenveroordeling.
5. De beslissing.
Het hof verklaart het beroep van belanghebbende ongegrond.
Aldus vastgesteld op 3 september 2003 door mr H.H.A. Fransen, raadsheer als voorzitter, mr H.S. Pruiksma, vice-president, en mr J. Huiskes, raadsheer, en op die dag in het openbaar uitgesproken door voornoemde voorzitter in tegenwoordigheid van de griffier mr J. de Jong en ondertekend door voornoemde voorzitter en door voornoemde griffier.
Afschrift aangetekend aan partijen
verzonden op: 10 september 2003