Uitspraak
BELASTINGKAMER GERECHTSHOF TE LEEUWARDEN UITSPRAAK
Kenmerk: BK 591/97 7 oktober 2004
Uitspraak van het gerechtshof te Leeuwarden, eerste meervoudige belastingkamer, op het beroep van X te Z tegen de uitspraak van het hoofd van de eenheid particulieren van de belastingdienst te Groningen (hierna: de inspecteur), gedaan op het bezwaarschrift van de belanghebbende tegen de aan hem opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PV) voor het jaar 1993.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan de belanghebbende is voor het jaar 1993 op grond van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, gelijk deze wet voor het onderhavige jaar gold (hierna: de Wet), met dagtekening 28 februari 1997 een aanslag IB/PV opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 75.937,--.
1.2. Op het tijdig ingediende bezwaar van de belanghebbende heeft de inspecteur bij de bestreden uitspraak van 24 juni 1997 de aanslag verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 75.642,--.
1.3. De belanghebbende is tegen deze uitspraak in beroep gekomen bij een pro forma beroepschrift dat op 28 juli 1997 bij het gerechtshof is ingekomen en dat is aangevuld bij brief (met bijlagen) van 20 november 2000.
1.4. De inspecteur heeft op 12 januari 2001 een vertoogschrift (met bijlagen) ingediend bij het gerechtshof. Naar aanleiding van het beroep heeft hij bij ambtshalve beschikking van 23 februari 2001 het belastbaar inkomen nader vastgesteld op ƒ 74.997,--.
1.5. Op 10 mei 2001 heeft de behandeling van de zaak plaatsgevonden op de zitting van het gerechtshof, gehouden te Leeuwarden. Aldaar zijn toen verschenen de gemachtigde van de belanghebbende en de inspecteur, bijgestaan door een collega van zijn eenheid.
1.6. Het gerechtshof heeft het onderzoek ter zitting geschorst om de gemachtigde van de belanghebbende in de gelegenheid te stellen een conclusie van repliek in te dienen. Op 24 juli 2001 heeft het gerechtshof deze conclusie van repliek (met bijlagen) ontvangen. De inspecteur heeft bij brief van 21 september 2001 meegedeeld dat belanghebbendes conclusie hem geen aanleiding geeft tot een nadere beschouwing.
1.7. De tweede mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgevonden ter zitting van het gerechtshof op 16 juni 2004, gehouden te Leeuwarden, alwaar aanwezig waren belanghebbendes gemachtigde en de inspecteur.
1.8. Belanghebbendes gemachtigde heeft ter zitting, zonder bezwaar van de inspecteur, een tweetal stukken overgelegd. De inspecteur heeft, zonder bezwaar van de gemachtigde, een afschrift van de beschikking van 23 februari 2001 overgelegd.
1.9. Van alle genoemde (en hierna nog te noemen) stukken moet de inhoud als hier ingevoegd worden beschouwd.
2. De feiten
Het hof stelt op grond van de gedingstukken en het verhandelde ter zittingen, als tussen partijen niet in geschil dan wel door een der partijen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, de volgende feiten vast.
2.1. De belanghebbende, geboren op .. september 19.., is ongehuwd en in onderhavig jaar werkzaam bij de gemeente Z. Vroeger heeft hij gedurende een periode van vier jaren zitting gehad in de Provinciale Staten van L.
2.2. Tot 1 maart 1993 woonde de belanghebbende te Z, daarna is hij bij zijn ouders te M gaan wonen, waar hij op de zolderverdieping over een woonkamer en een slaapkamer beschikte.
2.3. De belanghebbende heeft de ziekte psoriasis arthropathica.
2.4. In zijn aangifte voor het jaar 1993 is onder andere opgenomen een aftrekpost ter zake van beroepskosten tot een bedrag van ƒ 6.682,90 en aan ziektekosten tot een bedrag van ƒ 1.411,09, zijnde het bedrag aan ziektekosten verminderd met de ter zake ontvangen vergoedingen en na toepassing van de drempel.
2.5. Bij aanslagregeling heeft de inspecteur bepaalde opgevoerde ziektekosten niet (volledig) in aftrek toegestaan. Het betreft – voor zover hier van belang - de arbeidsongeschiktheidsaftrek (ƒ 834,--), kosten huishoudelijke hulp (ƒ 400,--), apotheekkosten (ƒ 150,--) en brillenetui (ƒ 55,--). Met een hogere premie IZA ad ƒ 457,-- wordt alsnog rekening gehouden. In verband met het niet meer overstijgen van de drempel is het in aftrek gebrachte bedrag aan ziektekosten van ƒ 1.411,-- volledig gecorrigeerd. Van de beroepskosten heeft de inspecteur onder andere de verblijfkosten (ƒ 1.933,80), (deel) reiskosten bezoek bond (ƒ 407,--), kosten hond (ƒ 1.200,--), schoonmaakkosten (ƒ 80,--), afschrijving inventaris (ƒ 900,--), verzekering inventaris (ƒ 30,--) en (deel) kosten werkkamer (ƒ 169,--) niet in aftrek toegestaan. De aftrekbare beroepskosten heeft hij vervolgens beperkt tot een bedrag van ƒ 2.679,--.
2.6. De belanghebbende heeft deze correcties in zijn bezwaarschrift bestreden.
2.7. Naar aanleiding van het beroepschrift komt de inspecteur tot de conclusie dat de afschrijving inventaris ten onrechte met ƒ 900,-- is gecorrigeerd in plaats van ƒ 500,--. Door aanpassing van de drempel voor de buitengewone lasten wordt bovendien een aftrek verleend van ƒ 245,--. Het belastbaar inkomen heeft de inspecteur vervolgens bij beschikking van 23 februari 2001 ambtshalve nader vastgesteld op ƒ 74.997,--. Ter zitting heeft hij opgemerkt dat de ambtshalve vermindering tot een te hoog bedrag is verleend.
3. Het geschil en de standpunten van partijen
3.1. In geschil is het antwoord op de vraag of de correcties terecht zijn aangebracht. De belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend en de inspecteur bevestigend.
3.2. De belanghebbende is - kort samengevat – wat betreft de beroepskosten van mening dat een deel van deze kosten in het verleden (naar het hof begrijpt over de jaren 1985 tot en met 1988) wel is geaccepteerd dan wel verband houdt met zijn vroegere werk voor de Provinciale Staten. In ieder geval komen deze kosten zijns inziens voor aftrek in aanmerking. De kosten werkkamer heeft hij reeds beperkt tot de maanden januari en februari 1993. Verder merkt de belanghebbende op dat de verblijfkosten verband houden met vergaderingen ’s avonds, dat er een kilometerprijs van ƒ 0,68 geldt in plaats van ƒ 0,52 en dat hij niet bij machte was zelf huishoudelijk werk te verrichten. Wat betreft de ziektekosten merkt de belanghebbende op dat de arbeidsongeschiktheidsaftrek van toepassing is omdat hij in verband met zijn ziekte een lagere functie bij de gemeente heeft moeten accepteren, terwijl de ziekte tevens debet was aan de ziektedagen en het artsenbezoek. In verband met die ziekte was hij tot de verhuizing per 1 maart 1993 aangewezen op huishoudelijke hulp. Het brillenetui behoort zijns inziens tot de aanschafprijs van de bril, zodat ook deze aftrek terecht is geclaimd. Bij conclusie van repliek merkt de belanghebbende nog op dat hij de correctie apotheekkosten niet juist vindt.
3.3. De inspecteur stelt zich - kort samengevat – ten aanzien van de beroepskosten op het standpunt dat er gelet op de beroepsprocedure over het jaar 1989 geen grond bestaat voor toepassing van het vertrouwensbeginsel. De kosten werkkamer, schoonmaakkosten, kosten verzekering inventaris en de afschrijvingskosten inventaris komen zijns inziens op grond artikel 36, lid 1, letter b, van de Wet niet voor aftrek in aanmerking. Datzelfde geldt voor de reiskosten bezoek bond op grond van artikel 36, lid 2, letter c, van de Wet juncto artikel 3 van Pro de Uitvoeringsregeling inkomstenbelasting 1990 (hierna: de Uitvoeringsregeling). De kosten hond behoren naar de mening van de inspecteur niet tot de aftrekbare kosten en de verblijfkosten heeft de belanghebbende niet aannemelijk gemaakt. Wat betreft de ziektekosten stelt de inspecteur zich op het standpunt dat de belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat hij in aanmerking komt voor de arbeidsongeschiktheidsaftrek. Ook de kosten voor huishoudelijke hulp heeft hij niet aannemelijk gemaakt. Het voor het brillenetui betaalde bedrag kan niet worden aangemerkt als uitgaven ter zake van ziekte en invaliditeit, en is geen kunst- of hulpmiddel.
3.4. Voor een uitgebreidere weergave van de standpunten van partijen en de gronden waarop deze berusten verwijst het gerechtshof naar de van partijen afkomstige stukken.
4 De overwegingen omtrent het geschil
Beroepskosten
4.1. Ten aanzien van de opgevoerde (geschatte) kosten hond (ƒ 1.200,--) is het gerechtshof van oordeel dat de belanghebbende – op wie te dezen de bewijslast rust – niet aannemelijk heeft gemaakt dat deze kosten verband houden met zijn (vroegere) werkkring. De inspecteur heeft genoemde bedragen derhalve terecht niet tot de beroepskosten gerekend. De stelling dat hij zich bedreigd voelt als gevolg van zijn vroegere functie, is hiertoe onvoldoende. Het bedrag is derhalve terecht niet in aftrek toegestaan.
4.2. Wat betreft de verblijfkosten (ƒ 1.933,80) merkt het gerechtshof op dat de belanghebbende, tegenover de gemotiveerde weerspreking van de inspecteur, onvoldoende aannemelijk heeft gemaakt dat deze kosten meer hebben bedragen dan hij kon declareren, zodat niet gezegd kan worden dat de kosten op zijn inkomsten hebben gedrukt.
4.3. De kosten voor afschrijving en verzekering inventaris (respectievelijk ƒ 500,-- en ƒ 30,--), schoonmaakkosten (ƒ 80,--) en (andere) kosten werkkamer (ƒ 169,--), komen gelet op het bepaalde in de artikelen 35 en 36, lid 1, letter b, van de Wet niet voor aftrek in aanmerking. De omstandigheid dat de belanghebbende vroeger in verband met zijn Statenlidmaatschap over een eigen kantoorruimte moest beschikken, is voor het onderhavige jaar niet relevant. Gesteld noch gebleken is dat de huidige inkomsten grotendeels in of vanuit de kantoorruimte in de woning worden verworven.
4.4. Ingevolge het bepaalde in artikel 36, lid 2, letter c, van de Wet juncto artikel 3 van Pro de Uitvoeringsregeling worden de kosten die verband houden met vervoer per eigen auto -anders dan woon- werkverkeer- in aanmerking genomen voor een bedrag van ƒ 0,52 per kilometer. Door de reiskosten bezoek bond te beperken tot dit bedrag, heeft de inspecteur met juistheid het meerdere niet in aftrek toegelaten.
4.5. Ten aanzien van belanghebbendes stelling dat de inspecteur in eerdere jaren (een deel van) de in aftrek gebrachte kosten wel in aftrek heeft aanvaard, overweegt het gerechtshof dat belanghebbende, gelijk ook in de procedure over het jaar 1992 door het hof is overwogen, daaraan geen rechten kan ontlenen, gelet op de wijzigingen die in het belastingstelsel in 1990 hebben plaatsgevonden. Voor zover het kosten betreft die niet onder deze wijzigingen vallen, overweegt het hof dat hiervoor hetzelfde heeft te gelden als is beslist in de procedure voor het jaar 1989, nu aldaar dezelfde aftrekposten aan de orde zijn gekomen. Dat betekent dat, nu over de jaren 1985 tot en met 1988 de geschillen in één keer zijn afgedaan bij compromis en de diverse kosten daarbij niet inhoudelijk zijn getoetst, bij de belanghebbende niet het in rechte te beschermen vertrouwen heeft kunnen ontstaan dat de door de inspecteur in voorgaande jaren gevolgde gedragslijn berustte op een bewuste standpuntbepaling.
4.6. Het vorenstaande brengt mee dat het bedrag van de door de belanghebbende gemaakte beroepskosten niet hoger is dan het door de inspecteur in aanmerking genomen bedrag van ƒ 2.679,-- + ƒ 400,-- (r.o. 2.7) = ƒ 3.079,--.
Ziektekosten
4.7. De arbeidsongeschiktheidsaftrek (ƒ 834,--) kan – voor zover hier van belang - in aanmerking worden genomen indien de belastingplichtige bij het begin van het kalenderjaar voor 45 percent of meer arbeidsongeschikt is. De belanghebbende heeft slechts gesteld dat hij in verband met zijn ziekte een lagere functie bij de gemeente heeft moeten accepteren dan hij voordien uitoefende. Daarmee heeft hij echter niet aannemelijk gemaakt dat hij als gevolg van zijn ziekte niet in staat was met arbeid 55 percent te verdienen van hetgeen lichamelijk en geestelijk gezonde personen, die overigens in gelijke omstandigheden verkeren, kunnen verdienen. De correctie is derhalve terecht.
4.8. De kosten voor huishoudelijke hulp (ƒ 400,--) heeft de belanghebbende, op wie de bewijslast rust, niet aannemelijk gemaakt. Hij heeft bijvoorbeeld geen kwitanties en/of rekeningafschriften overgelegd. De verwijzing naar zijn ziekte en de opmerking dat de kosten over januari en februari 1993 ƒ 240,-- per maand hebben bedragen is, gelet op de weerspreking door de inspecteur, voor het bewijs dat deze kosten ook daadwerkelijk zijn gemaakt onvoldoende. De kosten komen derhalve op grond van het bepaalde in artikel 46, lid 1 en 3, van de Wet niet voor aftrek in aanmerking. Hetzelfde geldt voor de kosten van het brillenetui. Gelijk de inspecteur heeft gesteld kan een brillenetui niet worden aangemerkt als een kunst- of hulpmiddel als bedoeld in voormeld artikel. De omstandigheid dat men een bril in een etui pleegt te vervoeren/bewaren, noopt niet tot het oordeel dat het etui gelijkgesteld kan worden met een bril.
4.9. Wat betreft de bij conclusie van repliek in geschil betrokken post apotheekkosten (ƒ 150,--), waarover de inspecteur zich in de beroepsprocedure niet heeft uitgelaten, merkt het hof op dat deze extra aftrekpost, gelet op de slotzin onder punt 2.7, niet tot een lager belastbaar inkomen kan leiden. Gelet op al het vorenoverwogene dient het onzuivere inkomen van de belanghebbende namelijk als volgt te worden vastgesteld:
Aangegeven onzuivere inkomen ƒ 72.701
Minder beroepskosten (6.683 -/- 3.079) ƒ 3.604
76.305
De drempel buitengewone lasten bedraagt dan 12,2% van laatstgenoemd bedrag, te weten ƒ 9.309,--. Belanghebbendes buitengewone lasten bedragen volgens de aangifte en rekening houdend met de hiervoor genoemde (positieve en negatieve) correcties ƒ 9.298,--. Tezamen met extra apotheekkosten ad ƒ 150,-- wordt dit een bedrag van ƒ 9.448,--. Nu dit bedrag lager is dan het drempelbedrag vermeerderd met het bij ambtshalve vermindering van 23 februari 2001 reeds in aftrek toegestane bedrag van ƒ 245,--, kan de extra aftrek apotheekkosten niet leiden tot een lager belastbaar inkomen dan vastgesteld bij voornoemde ambtshalve vermindering.
4.10. Vorenstaande brengt met zich dat, gelet op het onder 2.7 vermelde, belanghebbendes beroep gegrond verklaard zal worden en het belastbaar inkomen zal worden vastgesteld op het bedrag van de ambtshalve vermindering.
5. Proceskosten
In de omstandigheden van het geval vindt het hof aanleiding op grond van artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken de inspecteur te veroordelen tot een tegemoetkoming in de kosten die de belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Het hof bepaalt deze kosten op € 724,91 aan kosten van beroepsmatig verleende rechtsbijstand. Daarbij zijn de onderhavige zaak en de onder nummer BK 528/98 geregistreerde zaak aangemerkt als samenhangende zaken.
6. Beslissing
Het gerechtshof
verklaart het beroep gegrond;
vernietigt de uitspraak waarvan beroep;
vermindert de aanslag tot een aanslag berekend naar een
belastbaar bedrag zoals dat bij ambtshalve beschikking van 23
februari 2001 is vastgesteld;
verstaat dat de inspecteur het griffierecht van € 36,31 (ƒ 80,--) aan
de belanghebbende vergoedt;
veroordeelt de inspecteur de kosten aan de belanghebbende te
vergoeden, die deze heeft moeten maken in verband met de
behandeling van het beroep, te bepalen op € 724,91 en
wijst de Staat der Nederlanden aan als de rechtspersoon die deze
kosten dient te dragen.
Aldus vastgesteld op 7 oktober 2004 door prof.mr. E. Aardema, vice-president en voorzitter, mrs. F.J.W. Drion en G.M. van der Meer, raadsheren, en op die dag in het openbaar uitgesproken door voornoemde voorzitter in tegenwoordigheid van de griffier mr. K. Braaksma-de Jong en ondertekend door voornoemde voorzitter en voornoemde griffier.
Op 27 oktober 2004 afschrift
aangetekend verzonden aan beide partijen.