Uitspraak
BELASTINGKAMER GERECHTSHOF TE LEEUWARDEN UITSPRAAK
Kenmerk: BK 805/03 17 juni 2005
Uitspraak van het Gerechtshof te Leeuwarden, eerste meervoudige belastingkamer, op het beroep van X te Z tegen de uitspraak van de voorzitter van het managementteam van de Belastingdienst/Noord/kantoor Assen (:de inspecteur) op het bezwaar van belanghebbende tegen de haar opgelegde navorderingsaanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor de jaren 1996 tot en met 1999 (met verhoging respectievelijk boete).
1. Ontstaan en loop van het geding
Belanghebbende werd voor de jaren 1996 tot en met 1999 in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen aangeslagen naar een belastbaar inkomen als bedoeld in de Wet op de inkomstenbelasting 1964, gelijk deze wet voor de onderhavige jaren respectievelijk gold, (hierna te noemen: de Wet), waarbij steeds rekening was gehouden met zelfstandigenaftrek.
Met dagtekening 30 augustus 2001 is voor alle onderhavige jaren een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd, waarbij de nagevorderde belasting voor de jaren 1996 en 1997 werd verhoogd met 100%, waarvan door de inspecteur 50% werd kwijtgescholden, en voor de jaren 1998 en 1999 een boete van 50% van de nagevorderde belasting werd opgelegd.
Tegen de navorderingsaanslag voor het jaar 1996 heeft belanghebbende op 2 oktober 2001 een bezwaarschrift ingediend, tegen de navorderingsaanslagen voor 1997 tot en met 1999 is op 1 oktober 2001 een bezwaarschrift ingediend.
Op 4 september 2003 heeft de inspecteur uitspraak gedaan op alle bezwaarschriften, waarbij hij steeds het bezwaar heeft afgewezen. De verhogingen zijn daarbij niet verder kwijtgescholden en de boetes gehandhaafd.
Belanghebbende is tegen deze uitspraken in beroep gekomen bij één beroepschrift (met bijlagen), hetwelk op 15 oktober 2003 is ingekomen.
Nadat de inspecteur zijn verweerschrift (met bijlagen) heeft ingezonden, alsmede een aanvulling daarop (met bijlage), heeft de mondelinge behandeling plaatsgevonden ter zitting van 25 april 2005, gehouden te Leeuwarden, alwaar aanwezig waren de gemachtigde van belanghebbende zomede de inspecteur, die werd vergezeld door A.
Ter voormelde zitting heeft de gemachtigde van belanghebbende de door hem ter zitting voorgedragen pleitnota overgelegd.
Van alle genoemde (en hierna nog te noemen) stukken moet de inhoud als hier ingevoegd worden beschouwd.
2. De feiten.
Blijkens de gedingstukken en op grond van het verhandelde ter zitting staat als onbetwist, dan wel onvoldoende betwist, tussen partijen vast:
2.1 Belanghebbendes echtgenoot, B, exploiteerde in het verleden een snackbar te Z. Tengevolge van arbeidsongeschiktheid heeft hij de exploitatie moeten staken en de snackbar verkopen. Er resteerden daarna nog schulden.
2.2 In 1990 is de echtgenoot in loondienst gaan werken als verkoper van relatiegeschenken. In 1991 raakte hij opnieuw arbeidsongeschikt.
2.3 In 1992 is de echtgenoot begonnen met een eigen onderneming met als activiteit de handel in relatiegeschenken. Al snel is gebleken dat de echtgenoot toen niet in staat was de onderneming succesvol te exploiteren.
2.4 Belanghebbende, geboren in 19.., heeft in 1992 vervolgens de exploitatie ter hand genomen met behulp van de know-how van de echtgenoot. Zij behaalde een omzet die groeide van een waarde van € 34.835 in 1993 tot € 105.059 in 2003 en € 84.685 in 2004. Daarnaast bleef zij in ieder geval vanaf 1 januari 1996 voor twee dagen per week in loondienst werkzaam als assistente in een drogisterij.
2.5 Belanghebbende hield aanvankelijk voor zichzelf bij hoeveel uren zij werkzaam was voor de onderneming, waarbij zij concludeerde dat werd voldaan aan de urennorm voor de zelfstandigenaftrek. Daarna heeft zij geen administratie van de gewerkte uren meer bijgehouden.
2.6 In de aangifte voor de inkomstenbelasting voor het jaar 1999 is meewerkaftrek gevraagd van 1,25% in verband met 750 uren door de echtgenoot in de onderneming meegewerkte uren.
2.7 Eind 2000 heeft Gak Nederland BV onderzoek verricht naar de werkzaamheden van de echtgenoot, die toen als verdachte is gehoord. Hij heeft toen verklaard dat hij gemiddeld 6 tot 8 uur per week werkzaam was in de onderneming en dat belanghebbende eveneens 6 tot 8 uur per week werkzaam was. Deze laatste uitspraak heeft de echtgenoot in een later stadium herroepen. Voorts verklaarde hij dat hij samen met belanghebbende de inkopen, de verkopen en het bezoeken van beurzen doet en dat hij hoofdzakelijk de klanten bezoekt en zorg draagt voor de aflevering van de bestelde goederen.
2.8 Nadat de belastingdienst over de bevindingen van Gak Nederland BV was geïnformeerd heeft de inspecteur op 20 juli 2001 kennisgevingen aan belanghebbende gezonden van het voornemen de onderhavige navorderingsaanslagen op te leggen, met gelegenheid daarop te reageren vóór 3 augustus 2001.
2.9 Op 15 augustus 2001 heeft de behandelend ambtenaar de navorderingsaanslagen vastgesteld. Op dezelfde datum ontving de inspecteur een reactie op de kennisgevingen van de gemachtigde van belanghebbende.
2.10 In de bezwaarschriften werd het totaal aantal in de onderneming gewerkte uren per jaar geschat op 2.230, waarvan de echtgenoot 20% tot 30% zou hebben gewerkt.
2.11 Op 23 juli 2004 is bij belanghebbende een boekenonderzoek ingesteld voor de jaren 2001 en 2002, waarbij de aannemelijkheid van de zelfstandigenaftrek werd beoordeeld. Er bleek geen vastlegging van de gewerkte uren en ook werden geen kopieën van gedane offertes bewaard. Belanghebbende kon toen eveneens niet aangeven wanneer zij voor het laatst een potentiële klant had bezocht.
2.12 In 2005 hebben belanghebbende en haar echtgenoot een drietal schulden tot een totaalbedrag van € 32.000 en een negatief zakelijk vermogen van € 10.000. Zij bezitten slechts een auto ter waarde van € 7.000,--. Hun netto-maandinkomen bedraagt € 1.274,-- terwijl zij aan vaste lasten circa € 900,-- betalen.
2.13 Bij het vaststellen van de onderhavige navorderingsaanslagen heeft de inspecteur steeds het bedrag van de zelfstandigenaftrek bij het eerder vastgestelde belastbare inkomen geteld en wegens door hem aangenomen opzet aan de zijde van belanghebbende de verhogingen toegepast, respectievelijk boetes opgelegd.
2.14 Op het tijdig ingediende bezwaar van belanghebbende heeft de inspecteur bij de bestreden uitspraken dit standpunt gehandhaafd.
3. Het geschil.
Te dezen is in geschil het antwoord op de vraag of belanghebbende voor de onderhavige jaren heeft voldaan aan het urencriterium voor de zelfstandigenaftrek en zo nee, of er een nieuw feit bekend is geworden op grond waarvan de inspecteur de navorderingsaanslagen kon opleggen.
4. Het standpunt van belanghebbende.
Namens belanghebbende is - voor zover te dezen van belang, kort samengevat - gesteld in het beroepschrift en mondeling ter zitting:
De echtgenoot van belanghebbende heeft, voortkomend uit zijn zwakke psychische gesteldheid, bij zijn verhoor een onjuiste verklaring afgelegd. Hij heeft daarbij het tijdsbeslag van belanghebbende veel te laag aangegeven. Naast de werkzaamheden in loondienst is belanghebbende op de overige dagen in de onderneming werkzaam, ook veelal in de avonduren. In het verleden is wel een urenspecificatie bijgehouden waaruit bleek dat ruimschoots aan het urencriterium was voldaan, maar wegens de administratieve rompslomp is dit later achterwege gelaten. De inspecteur heeft bij de regeling van de primitieve aanslagen steeds de aangifte gevolgd op het punt van de zelfstandigenaftrek zonder nader onderzoek in te stellen. Het boekenonderzoek in 2001 heeft belanghebbende zo overstuur gemaakt dat zij niet in staat was gedegen antwoorden te geven op de gestelde vragen. Belanghebbende en haar echtgenoot hebben een zwaar negatief vermogen.
5. Het standpunt van de inspecteur.
De inspecteur heeft daartegenover -voor zover te dezen van belang, kort samengevat- aangevoerd in het verweerschrift en mondeling ter zitting:
De verklaring van belanghebbendes echtgenoot tijdens het verhoor bij GAK Nederland BV vormde een nieuw feit dat navordering mogelijk maakte. De aangiften van belanghebbende gaven geen aanleiding te twijfelen aan de gevraagde zelfstandigenaftrek. De door belanghebbendes gemachtigde geproduceerde urenopstellingen zijn achteraf op basis van schattingen opgesteld en te globaal om daarmee het gewerkte aantal uren aannemelijk te maken. Ook het op 23 juli 2004 ingestelde boekenonderzoek heeft geen duidelijkheid kunnen verschaffen over het aantal gewerkte uren. De in de administratie aangetroffen aantekeningen waren veelal in het handschrift van belanghebbendes echtgenoot. Hoewel de omvang van de dienstbetrekking in de drogisterij de mogelijkheid open laat dat aan het urencriterium is voldaan is zulks daarmee nog niet aannemelijk geworden. De penibele financiële situatie van belanghebbende kan geen reden zijn de aanslagen te vernietigen. De toegepaste verhogingen en boetes zijn gebaseerd op (voorwaardelijke) opzet, daar moet worden uitgegaan van ongeveer 450 voor de onderneming gewerkte uren per jaar. De Universele Rechten van de Mens zijn niet geschonden.
6. De overwegingen omtrent het geschil.
6.1 Op grond van het bepaalde in artikel 16, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (: de AWR) kan de inspecteur, indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld, de te weinig geheven belasting navorderen. Een feit dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn kan geen grond voor navordering opleveren, behoudens in gevallen waarin de belastingplichtige ter zake van dit feit te kwader trouw is.
6.2 De inspecteur stelt dat de uit aangiften blijkende bedragen aan omzet en winst geen aanleiding gaven te twijfelen aan de daarbij gevraagde zelfstandigenaftrek. In de gedingstukken vindt het hof geen aanwijzingen dat dit standpunt onjuist moet worden geacht.
6.3 Het bij de inspecteur bekend worden van de verklaring van belanghebbendes echtgenoot, welke tevoren bij de inspecteur niet bekend was, noch redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, is in het licht van het vorenoverwogene alsdan een nieuw feit als bedoeld in artikel 16, eerste lid, eerste volzin, van de AWR.
6.4 De verklaring van de echtgenoot, dat zowel hij als belanghebbende 6 tot 8 uren per week besteedden aan de werkzaamheden voor de onderneming, hoewel die verklaring achteraf door de echtgenoot werd herroepen, beschouwd in samenhang met de door de echtgenoot in dienstbetrekking opgedane ervaring en met de constatering dat de in de administratie aangetroffen aantekeningen veelal in het handschrift van de echtgenoot waren, alsmede met de omstandigheid dat volgens de rechtbank aan de herroeping van de verklaring, die met name de door de echtgenoot gewerkte uren betrof, geen waarde kan worden gehecht, leiden naar ’s hofs oordeel tot het bij de inspecteur terecht gewekte vermoeden dat belanghebbende per jaar minder dan 1225 uren besteedde aan werkzaamheden voor de onderneming.
6.5 Ingevolge het bepaalde in artikel 44m van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, zoals deze wet voor de onderhavige jaren luidde (nader: de Wet), wordt een zelfstandigenaftrek toegepast ten aanzien van de belastingplichtige die winst uit onderneming geniet en bij de aanvang van het kalenderjaar de leeftijd van 18 jaar, doch nog niet die van 65 heeft bereikt, indien –onder meer- gedurende het kalenderjaar de tijd die in totaal wordt besteed aan het voor eigen rekening feitelijk drijven van een onderneming grotendeels, doch voor tenminste 1225 uren, in beslag wordt genomen door het drijven van die onderneming.
6.6 De bewijslast betreffende de feiten en omstandigheden die redengevend zijn voor het toepassen van de aftrek rust in beginsel op degene die toepassing van de aftrek verzoekt. Bij navordering van inkomstenbelasting is het echter de inspecteur die de gronden voor navordering aannemelijk dient te maken. Nu de inspecteur aan de zich voorgedaan hebbende feiten en omstandigheden terecht het vermoeden heeft ontleend dat belanghebbende in de onderhavige jaren minder dan 1225 uren per jaar heeft besteed aan het drijven van de onderneming, is het vervolgens aan belanghebbende dit vermoeden te ontzenuwen.
6.7 Bij ontstentenis van een vastlegging van de gewerkte uren in de onderhavige jaren heeft belanghebbende aan de hand van de omvang van de omzet en de daarvoor te verrichten handelingen geschat hoeveel uren zij in de onderneming werkzaamheden heeft verricht. Daar deze schatting op geen enkele wijze nader kan worden onderbouwd, gelijk namens belanghebbende ter zitting is toegegeven, acht het hof die schatting te globaal van karakter en te onzeker om daarmee voormeld vermoeden te ontzenuwen. Dientengevolge heeft de inspecteur terecht bij de onderhavige navorderingsaanslagen het belastbare inkomen ten aanzien van de toegepaste zelfstandigenaftrek gecorrigeerd.
6.8 De inspecteur heeft de nagevorderde belasting verhoogd met, respectievelijk een boete opgelegd van, per saldo 50% van de nagevorderde belasting wegens door hem gestelde (voorwaardelijke) opzet. Behoudens een klacht dat de Universele Rechten van de Mens door de inspecteur zijn geschonden en de stelling dat belanghebbendes financiële positie dermate penibel is dat de navorderingsaanslagen niet kunnen worden voldaan, is in bezwaar en in beroep geen stelling genomen tegen de verhoging en boete.
6.9 Het hof is van oordeel dat geen feiten of omstandigheden aanleiding geven om tot het standpunt te komen dat de inspecteur ten aanzien van belanghebbende de Universele Rechten van de Mens heeft geschonden.
6.10 De verhoging, gebaseerd op het destijds geldende artikel 18 van Pro de AWR, heeft de inspecteur bepaald op 100% van de nagevorderde belasting, welk bedrag hij vervolgens overeenkomstig paragraaf 21, tweede lid, van het Voorschrift administratieve boeten 1993 heeft kwijtgescholden tot op 50%.
De boete, gebaseerd op het later geldende artikel 67 e van de AWR, is onder toepassing van paragraaf 25, derde lid, van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 bepaald op 50% van de nagevorderde belasting.
De inspecteur heeft niet op grond van de financiële situatie van belanghebbende (verdere) kwijtschelding verleend.
6.11 Gelet op de aard van het vergrijp van belanghebbende, daarbij in ogenschouw genomen de financiële situatie zoals door belanghebbende geschetst, die door de inspecteur niet is bestreden, acht het hof echter een verhoging van de nagevorderde belasting, respectievelijk een boete, van per saldo 25% van de nagevorderde belasting in het onderhavige geval passend en geboden.
6.12 Het beroep is derhalve gegrond voor wat betreft de verhoging, respectievelijk boete. De uitspraken van de inspecteur dienen in zoverre te worden vernietigd.
6.13 In de omstandigheden van het geval vindt het hof aanleiding op grond van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht de inspecteur te veroordelen in de kosten, die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken, welke kosten het hof op grond van het Besluit proceskosten fiscale procedures bepaalt op € 724,50 en welke kosten dienen te worden gedragen door de Staat der Nederlanden.
7. De beslissing.
Het hof
verklaart het beroep gegrond;
vernietigt de uitspraken van de inspecteur op het bezwaar inzake de jaren 1996 en 1997 en het in de navorderingsaanslagen begrepen kwijtscheldingsbesluit;
vermindert de navorderingsaanslag voor het jaar 1996 tot een navorderingsaanslag naar een belastbaar inkomen van f 36.918,-- (€ 16.752,--) met een verhoging van 25% of f 875,-- (€ 397);
vermindert de navorderingsaanslag voor het jaar 1997 tot een navorderingsaanslag naar een belastbaar inkomen van f 35.702,-- (€ 16.200,--) met een verhoging van 25% of f 916,-- (€ 415,--);
vernietigt de uitspraken op de boetebeschikkingen van de inspecteur inzake de jaren 1998 en 1999;
vermindert de in de navorderingsaanslag voor het jaar 1998 begrepen boete tot een boete van ƒ 1.007,-- (€ 456,--) en handhaaft de navorderingsaanslag voor het overige;
vermindert de in de navorderingsaanslag voor het jaar 1999 begrepen boete tot een boete van f. 1.126,-- (€ 510,--) en handhaaft de navorderingsaanslag voor het overige;
gelast dat het betaalde griffierecht ad € 31,-- aan belanghebbende wordt vergoed door de Staat der Nederlanden;
veroordeelt de inspecteur de kosten aan belanghebbende te vergoeden, die deze heeft moeten maken in verband met de behandeling van het beroep, te bepalen op
€ 724,50;
wijst de Staat der Nederlanden aan als de rechtspersoon die het griffierecht en deze kosten dient te dragen;
Gedaan op 17 juni 2005 door mr. H.S. Pruiksma, vice-president, mr. F.J.W. Drion en mr. G.M. van der Meer, raadsheren, in tegenwoordigheid van de griffier mr. J. de Jong en op die dag in het openbaar uitgesproken en ondertekend door voornoemde raadsheer mr. Drion, zijnde voornoemde griffier buiten staat te ondertekenen.
Op 1 juli 2005 afschrift
aangetekend verzonden aan beide partijen.