Uitspraak
GERECHTSHOF LEEUWARDEN
Kenmerk BK 19/07
Datum uitspraak: 14 november 2007
uitspraak van de meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
X B.V. te Z,
belanghebbende,
gemachtigde drs. A (B B.V. te L),
tegen de uitspraak in de zaak met kenmerk AWB 05/1481 van de Rechtbank Leeuwarden (verder: de rechtbank) van 2 januari 2007 in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst/Amsterdam,
de inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Belanghebbende heeft op 28 januari 2005 over het vierde kwartaal van 2004 een bedrag van € 1.927 aan omzetbelasting op aangifte voldaan. Belanghebbende heeft op 26 januari 2005 bezwaar ingediend tegen het bedrag dat zij op aangifte heeft voldaan. Bij de uitspraak op het bezwaar heeft de inspecteur dit bezwaar niet-ontvankelijk verklaard.
1.2. Bij uitspraak van 2 januari 2007, aan partijen verzonden op 5 januari 2007, heeft de rechtbank het daartegen door belanghebbende ingestelde beroep gegrond verklaard, heeft zij de uitspraak van de inspecteur vernietigd en heeft zij belanghebbende ontvankelijk verklaard in haar bezwaar en heeft zij voorts bepaald dat belanghebbende over het vierde kwartaal 2004 recht heeft op een teruggaaf van € 3.581. Naar het Hof begrijpt heeft de rechtbank hiermee bedoeld belanghebbende op haar bezwaar tegen het op aangifte voldane bedrag van € 1.927 een teruggaaf te verlenen van € 5.508.
1.3. Tegen deze uitspraak van de rechtbank heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij beroepschrift van 12 februari 2007, ingekomen op 12 februari 2007, ingediend door drs. A als gemachtigde van belanghebbende. De inspecteur heeft bij brief van 12 maart 2007 een verweerschrift ingediend.
1.4. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 31 oktober 2007. Aldaar zijn toen verschenen namens belanghebbende de gemachtigde en C, bestuurder van belanghebbende, alsmede namens de inspecteur drs. D. Belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en overgelegd. Van het verhandelde ter zitting heeft de griffier een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
2. De feiten
Met inachtneming van hetgeen dienaangaande is vermeld in de uitspraak van de rechtbank en de stukken van het geding en van hetgeen is verhandeld ter zitting stelt het Hof de volgende feiten vast.
2.1. De activiteiten van belanghebbende bestaan uit het voeren van het management over en het verstrekken van leningen aan vennootschappen waarin zij participeert met het doel die vennootschappen tot (grotere) winstgevendheid te leiden.
2.2. In het jaar 2000 heeft belanghebbende 50 procent van de certificaten van de aandelen E Beheer B.V. (hierna: E) aangekocht. Een medeparticipant heeft de overige 50 procent van de certificaten verkregen. Ter afwending van het faillissement van de vennootschap heeft belanghebbende aan E een lening verstrekt. Om E winstgevend te maken heeft belanghebbende zich intensief beziggehouden met de bedrijfsvoering van E. Daarnaast was het noodzakelijk de financiering te verhogen, omdat E een kapitaalintensief bedrijf was. De resultaten van de bemoeienissen van belanghebbende zijn van rechtstreekse invloed geweest op de winstgevendheid van E. Vanaf het jaar 2001 bestond tussen belanghebbende en E een managementovereenkomst. Belanghebbende bracht voor het gevoerde management omzetbelasting in rekening aan E. Vanwege een conflict met de medeparticipant in E heeft belanghebbende besloten tot verkoop van deze deelneming. De verkoop van de certificaten van de aandelen E vond plaats op 27 januari 2004 en nadat de koper de tijd was gegund de financiering van de overname te regelen de overdracht van de certificaten van aandelen op 29 maart 2004. Daaraan voorafgaand is de managementovereenkomst met E in december 2003 beëindigd. De aan E verstrekte leningen zijn op 29 maart 2004 afgelost.
2.3. Aan belanghebbende is in het eerste en het tweede kwartaal van 2004 ter zake van met de verkoop van de certificaten van aandelen E verband houdende accountants- en adviesdiensten door derden een bedrag van in totaal € 30.600 aan omzetbelasting in rekening gebracht. Op een door B op 19 april 2004 uitgereikte factuur is een bedrag van € 26.600 aan omzetbelasting in rekening gebracht. De overige € 4.000 aan omzetbelasting is in rekening gebracht op diverse andere facturen. Van deze bedragen aan omzetbelasting heeft belanghebbende op de aangiften over de tijdvakken eerste en tweede kwartaal 2004 niets als voorbelasting in aftrek gebracht.
2.4. Belanghebbende heeft met G B.V. een managementovereenkomst gesloten, die schriftelijk is vastgelegd op 26 augustus 2004. De overeenkomst houdt in dat vanaf 1 april 2004 C, bestuurder van belanghebbende, aan G B.V. ter beschikking wordt gesteld teneinde managementdiensten en overige diensten te verrichten. De aan belanghebbende toekomende vergoeding bedraagt € 5.000 per maand.
2.5. Belanghebbende heeft op 26 augustus 2004 met G B.V. een overeenkomst van geldlening gesloten, waarbij belanghebbende gelden uitleende teneinde G B.V. in staat te stellen haar belang in F N.V. uit te breiden. De door belanghebbende beschikbaar te stellen gelden belopen maximaal € 5.000.000.
2.6. In 2004 heeft belanghebbende de volgende inkomsten gerealiseerd:
- managementvergoedingen € 45.000 (9 x € 5.000);
- rente op geldvordering E (in maart 2004 afgelost) € 27.011;
- rente op geldvordering G B.V. (in augustus 2004 aangegaan) € 187.892.
De totale inkomsten bedragen derhalve € 259.903.
2.7. Op de aangifte omzetbelasting voor het vierde kwartaal 2004 heeft belanghebbende het onder 2.3. vermelde bedrag van € 30.600 als voorbelasting in aftrek gebracht.
3. Het geschil en de standpunten van partijen
3.1. In hoger beroep is in geschil of belanghebbende recht heeft op aftrek van het volledige bedrag van € 30.600 als voorbelasting op de aangifte voor het vierde kwartaal 2004.
3.2. De rechtbank heeft geoordeeld dat belanghebbende ontvankelijk was in haar bezwaar. De rechtbank heeft voorts geoordeeld dat van meerbedoeld bedrag van € 30.600 een gedeelte aftrekbaar is, namelijk in de verhouding belaste omzet en totale omzet. Uitgaande van de onder 2.6. weergegeven inkomsten heeft de rechtbank het aftrekbare bedrag aan voorbelasting bepaald op 18% van € 30.600, ofwel € 5.508.
3.3. Met betrekking tot de bepaling van de aftrekbare voorbelasting heeft de rechtbank onder meer overwogen:
“4.3 Uit de vastgestelde feiten volgt naar het oordeel van de rechtbank dat de in geding zijnde financieringshandelingen onlosmakelijk zijn verbonden met het voeren van management door eiseres (Hof: belanghebbende) in haar deelnemingen en dat zij een integraal onderdeel vormen van haar hoofdactiviteiten, zodat die handelingen binnen eiseres' (Hof: belanghebbendes) bedrijfsvoering een rechtstreeks, duurzaam en noodzakelijk verlengstuk zijn van haar managementactiviteiten. Onder deze omstandigheden zijn de financieringshandelingen niet als bijkomstig aan te merken en dient de met die financieringshandelingen gerealiseerde omzet opgenomen te worden in de pro-rata noemer.
4.4 Gelet op hetgeen is overwogen onder 3.2 en 4.1 zal de rechtbank het beroep gegrond verklaren en dient de door eiseres op aangifte voldane omzetbelasting, groot € 1.927, te worden verminderd met € 5.508, zijnde 18 procent van € 30.600, zodat zij over het laatste tijdvak van 2004 recht heeft op een teruggaaf van € 3.581.”
3.4. Voor de standpunten van partijen zij verwezen naar de stukken van het geding en het proces-verbaal van het verhandelde ter zitting.
4. De overwegingen omtrent het geschil
4.1. Op grond van artikel 15, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (de Wet) is aftrekbaar de belasting welke in het tijdvak van aangifte door andere ondernemers ter zake van door hen verrichte leveringen van goederen en diensten in rekening is gebracht op facturen die op de voorgeschreven wijze zijn opgemaakt.
Ingevolge artikel 15, tweede lid, van de Wet, zoals die bepaling destijds luidde, is – voor zover hier van belang – geen aftrek van voorbelasting mogelijk voor zover de door de ondernemer betrokken goederen en diensten worden gebezigd ten behoeve van prestaties als bedoeld in artikel 11, te weten de prestaties die van omzetbelasting zijn vrijgesteld.
Ingevolge artikel 15, zesde lid, van de Wet worden bij ministeriële regeling nadere regels gesteld omtrent de aftrek van voorbelasting, indien goederen en diensten door de ondernemer mede worden gebruikt ten behoeve van prestaties als bedoeld in artikel 11 van Pro de Wet.
In artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel c, van de Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968 (de Beschikking), zoals die bepaling destijds luidde, is bepaald dat met betrekking tot diensten als de onderhavige voor aftrek in aanmerking komt het gedeelte van de voorbelasting, dat in dezelfde verhouding staat tot die belasting als het totaal van de vergoedingen voor de belaste prestaties staat tot het totaal van de vergoedingen voor alle prestaties.
Blijkens artikel 12, eerste lid, van de Beschikking vindt de in artikel 11 voorgeschreven Pro berekeningswijze plaats op basis van de gegevens van het belastingtijdvak waarin de belasting aan de ondernemer in rekening is gebracht. In het derde lid van artikel 12, zoals die bepaling destijds luidde, is bepaald dat bij de aangifte over het laatste belastingtijdvak van het boekjaar herrekening van de aftrek plaatsvindt op basis van de voor het gehele boekjaar geldende gegevens.
4.2. Tussen partijen is niet in geschil dat de kosten, waarop de in geding zijnde omzetbelasting betrekking heeft, zijn aan te merken als algemene kosten van de onderneming van belanghebbende, in die zin dat de omzetbelasting op die kosten in aftrek kan worden gebracht volgens de bij en krachtens artikel 15 van Pro de Wet vastgestelde bepalingen. Het Hof zal partijen daarin volgen.
4.3. Vaststaat dat de in geding zijnde omzetbelasting niet in rekening is gebracht op aan belanghebbende in het vierde kwartaal 2004 uitgereikte facturen. Daaruit volgt dat een gehele of gedeeltelijke aftrek van die belasting in dat tijdvak niet kan worden gebaseerd op artikel 15, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet.
4.4. Vaststaat dat belanghebbende in het jaar 2004 omzetbelasting verschuldigd is geworden ter zake van door haar verleende (management)diensten. Voorts staat vast dat belanghebbende in dat jaar inkomsten heeft genoten ter zake van het verstrekken van geldleningen. Tussen partijen is in geschil of laatstbedoelde handelingen als van omzetbelasting vrijgestelde diensten zijn aan te merken met als gevolg uitsluiting van de aftrek van voorbelasting ten aanzien van daarop betrekking hebbende diensten, zoals de inspecteur stelt, dan wel als bijkomende handelingen die voor de bepaling van de aftrek van voorbelasting niet in aanmerking worden genomen, zoals belanghebbende verdedigt.
4.5. Uit de onder 2.2. tot en met 2.5. vermelde feiten, in hun onderling verband bezien, leidt het Hof af dat belanghebbende in het tweede kwartaal 2004 slechts belaste diensten heeft verricht, namelijk diensten uit hoofde van de met G B.V. gesloten managementovereenkomst. Partijen hebben dat ter zitting bevestigd. Alsdan is, naar tussen partijen ook niet in geschil is, de aan belanghebbende in het tweede kwartaal 2004 in rekening gebrachte omzetbelasting op grond van artikel 12, eerste lid, van de Beschikking volledig aftrekbaar. Belanghebbende heeft van deze aftrek afgezien en, naar zij ter zitting heeft verklaard, gekozen voor een latere aftrek op basis van de voor het gehele jaar 2004 geldende gegevens.
4.6. Uit het onder 4.5. overwogene volgt dat een in artikel 12, derde lid, van de Beschikking voorziene herrekening van de aftrekbare voorbelasting voor wat betreft het tweede kwartaal 2004 niet kan leiden tot een voor belanghebbende gunstig resultaat. De aldus herrekende definitieve aftrek kan immers nooit hoger zijn dan het bedrag van de volledige voorbelasting.
4.7. Belanghebbende stelt in dit verband dat de regeling inzake de herrekening van de aftrekbare voorbelasting zo ruim moet worden geïnterpreteerd dat op de aangifte voor het laatste tijdvak van een boekjaar ook een initiële aftrek van voorbelasting mogelijk is. Naar het oordeel van het Hof biedt artikel 12, derde lid, van de Beschikking evenwel niet de mogelijkheid omzetbelasting, die in eerdere tijdvakken aftrekbaar was op de voet van artikel 15, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet en van welke aftrek door de ondernemer om hem moverende redenen is afgezien, alsnog in het laatste tijdvak van het boekjaar in aftrek te brengen. Een dergelijke ruime uitlegging van de beschikkingsbepaling verdraagt zich naar het oordeel van het Hof niet met de strekking van de regeling voor herrekening van de aftrekbare voorbelasting en herziening van de aftrek van voorbelasting.
4.8. Uit het onder 4.6. en 4.7. overwogene volgt dat met betrekking tot de in het tweede kwartaal 2004 aan belanghebbende in rekening gebrachte belasting geen additionele aftrek op de aangifte voor het vierde kwartaal 2004 kan plaatsvinden. Evenbedoelde belasting bedraagt in elk geval € 26.600, welk bedrag in rekening is gebracht op de onder 2.1.3. vermelde factuur van 19 april 2004. Zelfs indien met betrekking tot het resterende bedrag van € 4.000 een herrekening tot het volle bedrag op de aangifte voor het vierde kwartaal 2004 mogelijk zou zijn, is de door de rechtbank vastgestelde teruggaaf niet te laag. Die teruggaaf beloopt immers een bedrag van € 5.508.
4.9. Het Hof merkt nog op dat de stellingname van belanghebbende ertoe leidt dat ook in het geval in het tweede kwartaal 2004 (aanzienlijke) rente-inkomsten zouden zijn genoten, het vorenoverwogene onverkort geldt. Die stelling houdt immers in dat die rente-inkomsten als zijnde bijkomstig van aard niet in aanmerking dienen te worden genomen bij de bepaling van de aftrekbare voorbelasting.
4.10. Nu de herrekening van de aftrekbare voorbelasting klaarblijkelijk alleen ziet op de in geding zijnde kosten met betrekking tot de verkoop van de deelneming in E, is het hoger beroep op grond van het vorenoverwogene niet gegrond.
4.11. De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de rechtbank, in de daaraan onder 1.2. gegeven betekenis, dient te worden bevestigd.
5. Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
6. De beslissing
Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
Aldus vastgesteld door mrs. D.B. Bijl, voorzitter, E.M. Vrouwenvelder en J.W. Zwemmer, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. M.H.A. Brands als griffier. De beslissing is op 14 november 2007 in het openbaar uitgesproken.
Afschrift aangetekend aan partijen
verzonden op 21 november 2007
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.