Uitspraak
GERECHTSHOF TE 's-GRAVENHAGE
tweede meervoudige belastingkamer
30 november 1995
nummer 93/4721
UITSPRAAK
op het beroep van AX, BX, CX en DX hierna te zamen ook aan te duiden als: belanghebbenden, tegen de uitspraak van het Hoofd van de eenheid Registratie en successie P van de Belastingdienst, hierna, evenals zijn rechtsopvolger, het Hoofd van de eenheid Registratie en successie Q, vestiging P, aan te duiden als: de Inspecteur, betreffende na te noemen aanslagen.
1. Aanslagen en bezwaar
Bij één aanslagbiljet zijn de volgende aanslagen in het recht van schenking opgelegd:
- aan AX een aanslag van / a, naar een verkrijging van / b;
- aan CX, DX en BX ieder een aanslag van / c, naar verkrij-gingen van ieder / d.
Deze vier aanslagen zijn, na daartegen door belanghebbenden gemaakt bezwaar, door de Inspecteur bij de bestreden uitspraak als volgt verminderd:
- die ten name van AX met / e;
- elk van de andere aanslagen met / g.
2. Loop van het geding
Belanghebbenden zijn van de bovenvermelde uitspraak in beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmede is van hen door de griffier een griffierecht geheven van / 75. De Inspecteur heeft een vertoogschrift ingediend. Belanghebbenden hebben vervolgens een conclusie van repliek ingezonden, waarop de Inspecteur heeft gereageerd met een conclusie van dupliek.
De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad in raadkamer ter zitting van het Gerechtshof van 7 september 1995, gehouden te 's-Gravenhage. Aldaar zijn verschenen namens belanghebbenden hun gemachtigde en de Inspecteur. De gemach-tigde van belanghebbenden heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en overgelegd. Hij heeft daarbij voorts één pro-duktie in het geding gebracht. De inhoud van de pleitnota en het daarbij overgelegde stuk moet als hier ingelast worden aangemerkt. Nadat de gemachtigde van de Inspecteur had verklaard niet direct op de produktie te kunnen reageren, is de behandeling geschorst tot 19 oktober 1995. Na voortzetting van de behandeling op die datum is namens de Inspecteur een pleitnota voorgedragen, waarvan de inhoud als hier ingelast moet worden aangemerkt. Daarbij zijn voorts twee produkties met bijlagen in het geding gebracht, zulks zonder bezwaar van de kant van de gemachtigde van belanghebbenden, aan wie - door middel van een korte schorsing van de zitting - de gelegenheid is gegeven van de inhoud daarvan kennis te nemen, en die zich daarna daarover heeft uitgelaten.
Ook de inhoud van deze stukken moeten als hier ingelast worden aangemerkt.
3. Vaststaande feiten
Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting ver-handelde is, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet vol-doende weersproken, het volgende komen vast te staan:
Bij akte van 10 november 1988 is door wijlen EX als "settlor" enerzijds en "H (Cayman) Limited" als "Original Trustee" an-derzijds met ingang van die datum "CY Trust" ingesteld, een zogenoemde "irrevocable trust" volgens het recht van de Cayma-neilanden. EX heeft daarbij en in verband daarmede US$ 10,-- aan de Original Trustee betaald.
In de akte zijn als "Beneficiaries" (begunstigden) aangewezen de echtgenote van de settlor EX, zijnde AX, en hun drie kinde-ren, zijnde CX, DX, en BX, gevieren de belanghebbenden in dit geding.
Met betrekking tot de duur van de trust is in de trustakte bepaald:
"The Perpetuity Date" means the day on wich te shorter of te following periods shall expire:
(i) The period of 80 years from the date hereof;
(ii) The period until 20 years after the death of the last survivor of all descendants of King George the Fifth living on the date hereof provided always that the Trustees may at any time by deed appoint that any future date speficied in the deed and falling within the above periods shall be the Perpe-tuity Date.
De trustakte houdt voorts onder meer het volgende in met be-trekking tot de bevoegdheden van de trustees:
3. Until the Perpetuity Date the Trustees shall have the following powers exercisable from time to time:
(a) power to appoint by deed or deeds revocable or irre-vocable that the whole or any part or parts of the Trust Fund and the income thereof shall henceforth be held upon such trusts for the benefit of such one or more of the Beneficiaries at such ages or times and in such shares as the Trustees shall think fit;
(b) power to pay, transfer or apply the whole or any part or parts of the capital of the Trust Fund to or for the benefit in any manner of such one of more of the Beneficiaries for the time being in existence as the Trustees shall think fit;
(c) power by deed of deeds to extinguish (or restrict the future exercise of) either or both of the fore-going powers or any other power or powers conferred on the Trustees by this Deed.
4. Subject to any and every exercise of the powers contained in Clause 3 hereof the Trustees until the Perpetuity Date:
(a) may pay or apply the whole or such part or parts of the income of the Trust Fund as the Trustees shall from time to time think fit to or for the benefit of all or such one or more of the Beneficiaries for the time being in existence in such proportions or man-ner as the Trustees shall from time to time think fit; and
(b) shall deal with the income of the Trust fund (or so much thereof as shall not be paid or applied as afo-resaid) by accumulating the same as an accretion to the capital of the Trust Fund.
5. Subject as aforesaid the Trustees shall from and after the Perpetuity Date hold the capital and income of the Trust Fund upon trust for such of the children and remo-ter issue of the Settlor as shall be in existence and ascertained on the Perpetuity Date and if more than one in equal shares per stirpes or if there shall be no such persons then for such charitable purposes as the Trustees shall think fit.
Eind november of begin december 1988 heeft EX in zijn hoeda-nigheid van settlor een bedrag van / h aan het trustvermogen toegevoegd door een overdracht aan de trustee.
Van het bij de trustakte aan de settlor toegekende recht om een "Protector" aan te wijzen heeft deze geen gebruik gemaakt.
Wel heeft hij op enig moment aan de trustee een (ongedateerde) "Letter of wishes" gezonden, luidende:
This is to inform you that it is my wish that:
Upon my death the Trust is to continue until the death of my wife AX. Until that date, income is to be paid or applied to my wife.
Upon the death of my wife, the Trust is to terminate and capi-tal, including undistributed and accumulated income is to be paid or applied to the following persons in equal shares per stirpes: CX, DX, BX.
In the event that any of the above-named dies prior to recei-ving his/her income or capital entitlement, his/her share is to be paid or applied to his/her issue in equal shares per stirpes; or in the absence of such issue to the survivor of the three above-named beneficiaries; or in the absence of all three above-named beneficiaries to my estate.
EX is overleden te R.
4. Omschrijving geschil en standpunten van partijen
In geschil is of de instelling van de trust en de toevoeging van / h door EX aan het trustvermogen moeten worden aangemerkt als schenking aan ieder van belanghebbenden, hetgeen de In-specteur volhoudt doch belanghebbenden ontkennen.
Zo deze vraag bevestigend moet worden beantwoord, is nog in geschil de waarde van het door ieder van belanghebbenden ver-kregene; de Inspecteur is ervan uitgegaan dat AX een schenking heeft verkregen met een waarde, gelijk aan die van het vrucht-gebruik van / h, en dat de kinderen ieder een schenking hebben ontvangen met een waarde gelijk aan die van een derde van de blote eigendom van / h. Belanghebbenden hebben aangevoerd dat, zo zij een schenking hebben ontvangen, de waarde daarvan ver-waarloosbaar klein is geweest.
Partijen doen hun vorenomschreven standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de stukken, waaronder de eerder vermelde pleitnota's. Zij hebben hun standpunten ter zitting toegelicht, doch aldaar aan hun in de stukken gegeven uiteenzettingen geen grieven of weren toege-voegd. Ter zitting van 19 oktober 1995 heeft de gemachtigde van belanghebbenden zijn eerder gedaan verzoek om I als getui-ge te horen laten varen; voorts heeft hij verklaard dat hij niet langer staande houdt dat de bestreden aanslagen reeds niet in stand kunnen blijven omdat in de bestreden uitspraak als datum van de schenkingen wordt vermeld "01-11-1988".
5. Overwegingen omtrent het geschil
5.1 De Inspecteur heeft gesteld dat belanghebbenden, de "beneficiaries", rechten hebben verkregen met betrekking tot het onder trustverband gebrachte vermogen, aan welke rechten in het economische verkeer waarde is toe te kennen, zodat ma-teriële bevoordelingen hebben plaatsgevonden waarover recht van schenking verschuldigd is.
5.2 Deze stelling kan niet als juist worden aanvaard. Naar de bepalingen van de trustakte, bezien in het licht van de rege-ling van de trust naar het op de trustverhouding toepasselijke recht van de Caymaneilanden, hebben de beneficiaries door de instelling van de trust noch door het onder verband van die trust brengen van vermogen enig recht verkregen met betrekking tot dat vermogen. Uit het door de Inspecteur overgelegde rap-port van het International Bureau of Fiscal Documentation, die op haar beurt advies heeft gevraagd aan een rechtskundige in Londen, blijkt - geheel in overeenstemming met het door belanghebbenden overgelegde rapport van een op de Caymaneilan-den gevestigde advocaat - dat de beneficiaries naar het recht van de Caymaneilanden slechts rechten hebben verkregen met betrekking tot de kwaliteit van het beheer van de onderhavige trust en (wellicht) met betrekking tot een uitkering op de einddatum van de trust, mits zij dan in leven zijn. Dat op dit laatste ten aanzien van belanghebbenden enig uitzicht is, is door de Inspecteur niet gesteld, en in het licht van de leef-tijden van belanghebbenden en de bepalingen in de akte omtrent de einddatum ook onwaarschijnlijk. Niet valt in te zien dat aan deze rechten op zichzelf waarde valt toe te kennen.
Geen van de huidige beneficiaries heeft, zo blijkt uit alle bovenvermelde rapporten, echter enig recht op het trustvermo-gen, geen van hen kan met vrucht op enig moment vóór de eind-datum van de trust in rechte enige uitkering uit het trustvermogen of de inkomsten daarvan eisen.
De "Letter of Wishes" doet hieraan - wederom ook volgens alle door partijen geraadpleegde deskundigen - niet af, omdat deze niet meer is dan een van de factoren waarmede de trustee bij het uitoefenen van zijn discretionaire bevoegdheden rekening houdt, maar hem in geen enkel opzicht bindt. Bovendien is niet komen vast te staan dat de "Letter of Wishes" ten tijde van de instelling van de trust en het onder trustverband brengen van vermogen - het moment waarop volgens de Inspecteur de belast-bare feiten hebben plaatsgevonden - reeds was geschreven, en al was dat het geval, dan moet worden bedacht dat deze na dat tijdstip in beginsel weer door de Settlor zou kunnen worden herroepen, gewijzigd of vervangen.
5.3 De Inspecteur heeft voorts aangevoerd dat belanghebbenden zo niet rechten, dan toch verwachtingen hebben verkregen op uitkeringen tot bedragen als de trustee naar zijn redelijk inzicht zal vaststellen, aan welke verwachtingen, aldus de Inspecteur, geldswaarde is toe te kennen.
5.4 Het Hof acht, tegenover de ontkenning daarvan door belanghebbenden, niet aannemelijk gemaakt dat belanghebbenden bij de instelling van de trust of ten tijde van het onder het verband van die trust brengen van / h, enig goed hebben ver-kregen waaraan op het tijdstip van de verkrijging in het eco-nomische verkeer enige waarde kan worden toegekend. Hun uit-zicht op enige uitkering uit het trustvermogen was daarvoor, gelet op de bepalingen van de trustakte en in de omstandighe-den van het geval, te onzeker en te onbepaald. Bovendien, al zou er sprake zijn van meer dan blote verwachtingen, dan nog valt niet in te zien dat die verwachtingen ten tijde van de instelling van de trust en de afzondering van het vermogen op de een of andere wijze in het economische verkeer te gelde konden worden gemaakt.
Ook hier speelt de "Letter of Wishes", om dezelfde redenen als hiervoor genoemd, geen rol.
5.5 De Inspecteur heeft ten slotte nog subsidiair gesteld dat de Trust is ingesteld "in fraudem legis" en dat aan de Trust "erkenning in Nederland dient te worden onthouden". Nu deze stelling blijkens de toelichting niet dient tot verdediging van de onderhavige aanslagen - de Inspecteur geeft zelf aan dat in deze door hem bepleite zienswijze de onderwerpelijke aanslagen moeten vervallen - behoeft zij in dit geding geen bespreking.
5.6 De voorgaande rechtsoverwegingen brengen het Hof tot de slotsom dat de bestreden aanslagen dienen te worden vernie-tigd.
6. Nu belanghebbenden in het gelijk worden gesteld, dient de Inspecteur te worden veroordeeld in de kosten die belangheb-benden in verband met de behandeling van het beroep redelij-kerwijs hebben moeten maken. Niet is gebleken van andere kos-ten dan die voor door een derde beroepsmatig verleende rechts-bijstand, welke het Hof overeenkomstig het Besluit proceskos-ten fiscale procedures als volgt bepaalt:
punten per proceshandeling:
- beroepschrift 1
- conclusie van repliek 0,5
- mondelinge behandeling 1
- nadere mondelinge behandeling 0,5
- totaal punten: 3
x / 710 x wegingsfactor 2 geeft: / 4.260.
Beslissing
Het Gerechtshof:
- vernietigt de bestreden uitspraak alsmede de aanslagen;
- veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding, aan de zijde van belanghebbenden bepaald op / 4.260, welke kosten dienen te worden vergoed door de Staat der Nederlanden;
- gelast de Inspecteur aan belanghebbenden te vergoeden het door dezen betaalde griffierecht ad / 75.
Deze uitspraak is vastgesteld in raadkamer op 30 november 1995 door mrs. L. Monné, vice-president, B.W. Biemond, raadsheer, en M. Mees, raadsheer-plaatsvervanger, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier mr. H.J. Fehmers.
(Fehmers) (Monné)
Coll.:
Aangetekend aan
partijen verzonden:
[Zie ook arrest HR nummer 31759 (red.)]