Uitspraak
GERECHTSHOF TE 's-GRAVENHAGE
derde meervoudige belastingkamer
16 oktober 1996
nummer 95/3252
UITSPRAAK
op het beroep van X te Z tegen de uitspraak van de Inspecteur der directe belastingen te P betreffende na te noemen aanslag.
1. Aanslag en bezwaar
Aan belanghebbende is voor het jaar 1985 een aanslag in de inkomstenbelasting opgelegd, welke aanslag na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is verminderd tot een aanslag naar een belastbaar inkomen van ƒ 215.861,-, waarvan een bedrag van ƒ 206.219,- belast naar het tarief van artikel 57, lid 2, (tekst 1985) van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet).
2. Loop van het geding
Belanghebbende is van de bovenvermelde uitspraak in beroep gekomen bij het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch. Dit hof heeft bij uitspraak van 19 mei 1992 de uitspraak van de Inspecteur bevestigd. Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch beroep in cassatie ingesteld. De uitspraak van dit hof is bij arrest van de Hoge Raad van 15 september 1993, nr. 28.988, vernietigd, met verwijzing van het geding naar het Gerechtshof te Arnhem. Dit hof heeft bij uitspraak van 1 juli 1994 de uitspraak van de Inspecteur vernietigd en de aanslag verminderd tot een naar een belastbaar inkomen van ƒ 167.501,-, waarvan te belasten naar het tarief van artikel 57, lid 2, (tekst 1985) van de Wet een bedrag van ƒ 157.859,-. De Staatssecretaris van Financiën heeft tegen deze uitspraak van het Gerechtshof te Arnhem beroep in cassatie ingesteld. Bij arrest van 6 september 1995, nummer 30.495, heeft de Hoge Raad de uitspraak van dat hof vernietigd en het geding ter verdere behandeling en beslissing der zaak in meervoudige kamer verwezen naar het Gerechtshof te 's-Gravenhage (hierna: het Hof).
Partijen hebben zich beiden schriftelijk uitgelaten over het arrest van de Hoge Raad. Zij hebben van elkanders schrifturen, waarvan de inhoud als hier ingelast moet worden beschouwd, kunnen kennis nemen. Vervolgens heeft een mondelinge behandeling van de zaak plaatsgehad in raadkamer ter zitting van het Hof van 12 april 1996, gehouden te 's-Gravenhage. Aldaar zijn verschenen A, gemachtigde van belanghebbende, tot zijn bijstand vergezeld van B, alsmede C namens de rechtsopvolger van de in de aanhef bedoelde Inspecteur (hierna eveneens aan te duiden als de Inspecteur).
De vertegenwoordiger van de Inspecteur heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en overgelegd, waarvan de inhoud als hier ingelast moet worden aangemerkt.
3. Vaststaande feiten
Het Hof verwijst voor de vaststaande feiten naar hetgeen in de voormelde uitspraak van het Gerechtshof te Arnhem als vaststaand is aangemerkt.
4. Omschrijving geschil en standpunten van partijen
4.1. Het tussen partijen bestaande geschil betreft de vraag of de Inspecteur bij de aanslagregeling het aangegeven belastbare inkomen terecht heeft verhoogd met een bedrag van ƒ 48.360,- wegens de overgang van belanghebbendes aandeel in het melkquotum op belanghebbendes zoon (hierna: de zoon). Deze vraag wordt door belanghebbende ontkennend en door de Inspecteur bevestigend beantwoord.
4.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd als weergegeven in de stukken, waaronder de eerder vermelde pleitnota.
4.3. Partijen hebben hun standpunten ter zitting toegelicht.
Zij hebben aldaar aan hun in de stukken gegeven uiteenzettingen geen grieven of weren toegevoegd.
5. Verwijzingsopdracht
De verwijzingsopdracht houdt in dat door het Hof dient te worden onderzocht of een juiste en op zakelijke overwegingen berustende uitvoering van de maatschapsovereenkomst zou hebben meegebracht dat belanghebbendes zoon, boven hetgeen hij voor de overneming van het maatschapsaandeel van belanghebbende in feite verschuldigd werd, voor het melkquotum een vergoeding had moeten geven en, indien deze vraag ontkennend moet worden beantwoord, of van de vergoeding, die de zoon in feite verschuldigd werd, een deel dient te worden toegerekend aan het melkquotum.
6. Overwegingen omtrent het geschil
6.1. Het Gerechtshof te Arnhem heeft in cassatie onbestreden geoordeeld dat de, bij akte van 9 september 1980 gesloten, maatschapsovereenkomst zakelijk was.
6.2. Op grond van de maatschapsakte was de zoon gehouden tegenover de toescheiding aan hem van belanghebbendes aandeel in de maatschap de waarde van dat aandeel aan belanghebbende in geld te vergoeden.
6.3. Belanghebbendes aandeel in het melkquotum, dat bij de scheiding en deling op de zoon is overgegaan, maakte onmiskenbaar deel uit van het maatschapsaandeel van eerstgenoemde. Vaststaat dat de waarde in het economische verkeer van het totale melkquotum van de maatschap per 5 oktober 1985 372.000 kg à ƒ 2,- ofwel ƒ 744.000,- bedroeg.
6.4. Bij de bepaling van de waarde van belanghebbendes maatschapsaandeel dienden volgens de maatschapsakte de ingebrachte goederen en rechten te worden gewaardeerd naar de waarde in het economische verkeer bij voortgezette bedrijfsuitoefening. Zulks met uitzondering van (het economische belang bij) de onroerende zaken en goodwill ten aanzien waarvan de agrarische waarde respectievelijk een waarde van nihil gold.
6.5. Gelet op de in 6.2 en 6.4 bedoelde bepalingen van de maatschapsakte, bezien in onderling verband en samenhang, is het naar 's Hofs oordeel het meest aannemelijk dat te dezen waardering van het melkquotum (conform de in 6.4 bedoelde hoofdregel voor ingebrachte goederen en rechten) naar de waarde in het economische verkeer in overeenstemming is met de bedoeling van de bij het tot stand komen van de maatschapsovereenkomst betrokken partijen.
6.6. Belanghebbende heeft zich beroepen op de redelijkheid en billijkheid. Toetsing aan de eisen van redelijkheid en billijkheid leidt naar 's Hofs oordeel echter niet tot een ander resultaat dan de in 6.5 vermelde interpretatie van de maatschapsakte. Daarbij dient immers het volgende te worden bedacht. Enerzijds was het melkquotum, inclusief belanghebbendes aandeel daarin, voor de zoon uiteraard van grote zakelijke betekenis voor de voortzetting van het tot 5 oktober 1985 door de maatschap uitgeoefende bedrijf. Anderzijds was het zakelijk belang van belanghebbende niet gediend bij het verkrijgen van een geringere tegenprestatie voor zijn aandeel in het melkquotum dan 40 percent (conform de maatschapsakte) van voormeld bedrag van ƒ 744.000,- ofwel ƒ 297.600,-.
6.7. Naar 's Hofs oordeel zijn geen concrete feiten en omstandigheden naar voren gekomen waaruit kan worden afgeleid dat een interpretatie als vorenbedoeld strijd zou opleveren met de ultimo 1985 levende rechtsovertuigingen met betrekking tot de overdracht en toescheiding van melkquota in zakelijke verhoudingen.
6.8. Bij de scheiding en deling per 5 oktober 1985 zijn onder meer de bij de maatschap in gebruik zijnde percelen cultuurgrond, inclusief het aan die percelen gebonden melkquotum, toegescheiden aan de zoon.
6.9. Op de ter zake van de scheiding en deling opgemaakte balans per genoemde datum (vermeld op bladzijde 4 van het beroepschrift) is het tot het vermogen van de maatschap behorende melkquotum niet, althans niet als afzonderlijk activum, in aanmerking genomen. De percelen cultuurgrond zijn op die balans opgenomen voor een bedrag van ƒ 289.000,-, zulks conform de schatting van de taxateur D, neergelegd in diens rapport van 17 april 1985.
6.10. Mede gelet op de inhoud van dat rapport is niet aannemelijk dat in die schatting enig bedrag is begrepen voor het melkquotum.
6.11. Naar 's Hofs oordeel bestaat onvoldoende grond voor de conclusie dat het naar maatstaven van redelijkheid en billijkheid onaanvaardbaar zou zijn geweest om van de zoon te verlangen dat deze ten minste ƒ 48.360,-, zijnde het bedrag van de in geding zijnde correctie, voor de verkrijging van belanghebbendes aandeel in het melkquotum zou betalen.
6.12. De inhoud van het rapport van 7 juni 1985 acht het Hof in dit kader niet van wezenlijke betekenis. Weliswaar bevat het rapport een begroting van het ondernemersinkomen van de zoon, uitkomende op een geschatte jaarlijkse "toename liquide middelen" van ƒ 184, doch daarin was, volgens het rapport, nog niet begrepen het effect van een te verwachten investeringsbijdrage ad ƒ 40.000,-.
6.13. Mede gelet op het vorenoverwogene had naar 's Hofs oordeel de zoon zich redelijkerwijs niet met vrucht kunnen beroepen op het destijds geldende verbintenissenrecht, in het bijzonder het bepaalde in de artikelen 1374 tot en met 1387 (oud) BW, om de vergoeding op een nog lager bedrag dan ƒ 48.360,- te stellen.
6.14. Een en ander leidt tot de gevolgtrekking dat een juiste en op zakelijke overwegingen berustende uitvoering van de maatschapsovereenkomst zou hebben meegebracht dat de zoon, boven hetgeen hij voor de overneming van het maatschapsaandeel van belanghebbende in feite verschuldigd werd, voor het melkquotum een vergoeding van ten minste ƒ 48.360,- zou hebben moeten geven.
6.15. Het Hof acht het door belanghebbende niet ontzenuwde vermoeden gerechtvaardigd dat belanghebbende om andere dan zakelijke redenen erin heeft bewilligd dat hij ter zake van de toescheiding van diens aandeel in het melkquotum aan de zoon niet ten minste een vergoeding tot evengenoemd beloop ontving.
6.16. Het vorenstaande brengt mee dat de in geding zijnde correctie en de bestreden uitspraak in stand dienen te worden gelaten.
7. Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken.
8. Beslissing
Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak waarvan beroep.
Aldus vastgesteld op 16 oktober 1996 door mrs. H.L. Krans, vice-president, U.E. Tromp, raadsheer, en E.F. Berkhemer, raadsheer-plaatsvervanger, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier mr. H.J. Fehmers. Op dezelfde dag is de beslissing in het openbaar uitgesproken en zijn afschriften van de uitspraak aangetekend aan partijen verzonden.
(Fehmers) (Krans)
[Zie ook arrest HR nummer 32765 (red.)]