Uitspraak
GERECHTSHOF TE 's-GRAVENHAGE
elfde enkelvoudige belastingkamer
8 januari 1997
nummer 95/0841
UITSPRAAK
op het beroep van X te Z tegen de uitspraak van de Inspecteur betreffende na te noemen naheffingsaanslag.
1. Naheffingsaanslag en bezwaar
1.1. Blijkens aanslagbiljet, gedagtekend 27 juni 1994, is aan belanghebbende een naheffingsaanslag in de omzetbelasting op-gelegd over het tijdvak 1 januari 1990 tot en met 31 december 1990. De nageheven enkelvoudige belasting beloopt / 44.678, over welk bedrag geen verhoging is toegepast.
1.2. Deze naheffingsaanslag is, na daartegen door belangheb-bende gemaakt bezwaar, door de Inspecteur bij de bestreden uitspraak verminderd tot een ten bedrage van / 23.698.
2. Loop van het geding
2.1. Belanghebbende is van de bovenvermelde uitspraak in be-roep gekomen bij het Hof. In verband daarmede is van belang-hebbende door de griffier een griffierecht geheven van / 75. De Inspecteur heeft een vertoogschrift ingediend. Belangheb-bende heeft vervolgens een conclusie van repliek ingezonden, waarop de Inspecteur heeft gereageerd met een conclusie van dupliek.
2.2. De mondelinge behandeling van bovenbedoelde zaak heeft plaatsgevonden te 's-Gravenhage ter zitting van 4 september 1996, alwaar is verschenen belanghebbende, in gezelschap van zijn gemachtigde A, en namens de Inspecteur B. Partijen hebben ter zitting ieder een pleitnota voorgedragen en overgelegd, waarvan de inhoud als hier ingelast moet worden aangemerkt.
2.3. Het Hof heeft bij mondelinge uitspraak van 18 september 1996 de uitspraak van de Inspecteur vernietigd en de nahef-fingsaanslag verminderd tot / 20.575. De Inspecteur heeft ver-zocht de mondelinge uitspraak te vervangen door een schrifte-lijke. In verband met dat verzoek is een griffierecht betaald van / 150,-.
3. Vaststaande feiten
Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting ver-handelde is, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet vol-doende weersproken, het volgende komen vast te staan:
3.1. Belanghebbende houdt zich bezig met de exploitatie van onroerende zaken. Als zodanig is hij ondernemer in de zin van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet).
3.2. Op 14 september 1990 krijgt belanghebbende voor f 128.100,= vermeerderd met f 23.698,50 aan omzetbelasting van de gemeente Q geleverd twee percelen bedrijfsterrein en talud gelegen aan de a-straat aldaar. Het betreft nieuw vervaardigd, nog niet in gebruik genomen, onroerend goed.
3.3. Op dezelfde dag is door belanghebbende ten behoeve van de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid C B.V. met betrekking tot een van deze percelen voor een periode van negenennegentig jaar een zakelijk recht van erfpacht geves-tigd. In de terzake opgemaakte notariële akte verklaren par-tijen voor zover thans van belang:
"4. De canon beloopt jaarlijks achttien procent ... van de jaarlijks geïnde huur van het op het perceel grond te stichten gebouw, nadat eerst de zakelijke lasten (waaronder ...
f 2.000,00 administratiekosten) een deel van de jaarlijkse afschrijving zijnde ... f 10.000,00 en een jaarlijkse reserve-ring voor onderhoud groot ... f 14.000,00 zijn afgetrokken. Voor het eerste jaar wordt bovendien verrekend de makelaars-kosten groot ... f 7.000,00." en "17 ... dat de waarde van de zaak waarop het erfpachtsrecht betrekking heeft ... f 128.100,00 bedraagt, zodat een bedrag van ... f 23.698,50 aan omzetbelasting verschuldigd is, aangezien het een levering van een vervaardigd goed betreft, welke plaatsvindt vóór, op of uiterlijk twee jaren na het tijdstip van eerste ingebrui-kneming van dat goed.".
3.4. Op basis van de door de erfpachter verstrekte gegevens heeft belanghebbende afrekeningen gemaakt. Bij factuur van belanghebbende aan de erfpachter, gedagtekend 3 juni 1993, wordt de "erfpacht afrekening 1991" verstrekt. Uitgaande van een huuropbrengst van f 75.868,75 te verminderen met f 34.648,99 aan lasten en kosten resteert de opbrengst ter berekening van de canon van f 7.419,56 waarover een bedrag aan BTW wordt berekend van f 1.298,42.
Bij factuur van belanghebbende aan de erfpachter van dezelfde datum wordt de "erfpacht afrekening 1992" verschaft. Uitgaande van een huuropbrengst van f 83.911,05 te verminderen met las-ten ad f 26.000,00 resteert de opbrengst voor de berekening van de canon van f 10.423,99 waarover een bedrag aan BTW wordt berekend van f 1.824,20. Bij factuur van 7 juni 1994 wordt de "erfpacht afrekening 1993" verstrekt. Uitgaande van een huur-opbrengst van f 87.042,22 te verminderen met f 32.484,90 aan kosten en lasten resteert de opbrengst ter berekening van de "canon" ad f 9.820,32 waarover BTW wordt berekend ten bedrage van f 1.718,56.
3.5. Door de Inspecteur is de ter zake van de vestiging van het recht van erfpacht door belanghebbende in 1990 verschul-digde omzetbelasting over dat jaar nageheven. Aanvankelijk heeft hij, uitgaande van een jaarlijks door de erfpachter te betalen canon van f 10.000,= de verschuldigde omzetbelasting berekend op f 44.678,=. In de bezwaarfase heeft de Inspecteur de belasting nader berekend op f 23.698,= en de naheffingsaan-slag dienovereenkomstig verminderd.
4. Omschrijving geschil, standpunten en conclusies van par tijen
4.1. In geschil is de berekening van de maatstaf van heffing ter zake van de als de levering van een goed op te vatten ves-tiging van het onderwerpelijke recht van erfpacht.
4.2. Belanghebbende heeft gesteld dat de maatstaf van heffing moet worden vastgesteld aan de hand van het gemiddelde van de werkelijk ontvangen canon, dat in de opvatting van belangheb-bende / 3.474,= bedraagt. De Inspecteur heeft het standpunt ingenomen dat de waarde in het economische verkeer, in de akte ter vestiging van de erfpacht vastgesteld op / 128.100,=, als maatstaf van heffing heeft te gelden.
4.3. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de stukken, waaronder de eerder vermelde pleitnota's.
4.4. Zij hebben hun standpunten ter zitting toegelicht, doch aldaar aan hun in de stukken gegeven uiteenzettingen geen grieven of weren toegevoegd.
4.5. Belanghebbende heeft geconcludeerd tot vernietiging van de bestreden uitspraak en van de naheffingsaanslag, de Inspec-teur heeft geconcludeerd tot bevestiging van die uitspraak.
5. Overwegingen omtrent het geschil
5.1. Gelet op het bepaalde in artikel 8, lid 6, van de Wet in verbinding met artikel 5, leden 1 en 5, van het Uitvoeringsbe-sluit omzetbelasting 1968 alsmede de bij dit besluit behorende bijlage A (tekst 1990) behoort de waarde van de periodieke schuldplichtigheid tot de vergoeding met dien verstande dat de vergoeding hierdoor niet hoger kan zijn dan de waarde in het economische verkeer van de zaak waarop het recht betrekking heeft. Op grond van letter f van evengenoemde Bijlage A wordt een periodieke schuldplichtigheid tot een onzeker jaarlijks bedrag gelijkgesteld met een periodieke schuldplichtigheid tot het geschatte gemiddelde jaarlijkse bedrag. Uitgaande van dit geschatte bedrag moet de periodieke schuldplichtigheid worden berekend overeenkomstig het bepaalde in de letters b en d van de Bijlage A. Uitgaande van de onzekerheid omtrent de waarde van de periodieke schuldplichtigheid op het moment waarop de belasting door de ondernemer wordt verschuldigd en het tijd-stip waarop deze verschuldigde belasting op aangifte moet wor-den voldaan dient deze een redelijke schatting te maken van dit bedrag. Daarbij kan voor de bepaling van de vergoeding als bovengrens worden genomen de waarde in het economische verkeer van de zaak waarop het recht betrekking heeft. Uit de terzake opgemaakte erfpachtsakte blijkt dat partijen deze bovengrens hebben gesteld op f 128.100,=.
5.2. Het vorenstaande heeft evenwel niet tot gevolg dat de Inspecteur met de bij de uitspraak op zijn bezwaarschrift ge-hanteerde methode die uitkomt op evenbedoelde waarde, juist heeft gehandeld en dat de naheffingsaanslag tot een juist be-drag is opgelegd. Een redelijke wetstoepassing brengt mee dat op het moment dat de Inspecteur (achteraf) de verschuldigde belasting berekent en een naheffingsaanslag oplegt, te meer waar bekend is dat de wetgever blijkens het voorgaande bij de berekening van de vergoeding vooraf (noodzakelijkerwijs) uit-gaat van een schatting, dat zoveel mogelijk rekening wordt gehouden met de op dat moment bekende relevante gegevens.
5.3. Het in aanmerking nemen van de op dat moment beschikbare relevante gegevens leidt tot het volgende: in 1990 is geen canon ontvangen, in 1991 bedraagt de canon afgerond f 7.420,=, in 1992 f 10.424,= en in 1993 f 9.820,=. De geschatte gemid-delde jaarlijkse canon bedraagt dan f 6.916,= (f 0,00 + f 7.420,00 + f 10.424,00 + f 9.820,00 gedeeld door vier). Bij berekening van de schuldplichtigheid overeenkomstig het be-paalde in letter b levert dat een bedrag op dat meer bedraagt dan het onder letter d vermelde zeventienvoud van het (alsdan) geschatte gemiddelde jaarlijkse bedrag. Het zeventienvoud van dat bedrag beloopt f 117.572,= hetgeen minder is dan de waarde in het economische verkeer van het onderwerpelijke goed, welke naar niet in geschil is f 128.100,= bedraagt.
De naheffingsaanslag moet derhalve worden verminderd tot 17,5 percent van f 117.572,= is f 20.575,=.
5.4. Belanghebbende heeft nog gesteld dat op deze naheffings-aanslag in mindering moeten worden gebracht de ter zake van de ontvangen canons in de jaren 1992 tot en met 1994 ontvangen bedragen aan omzetbelasting welke door belanghebbende, naar hij heeft gesteld, op aangifte in die jaren zijn voldaan. Hij overlegt daartoe enkel een (nihil)aangifte van belanghebbende waaruit blijkt dat in de aangifte over het vierde kwartaal van 1993 omzetbelasting wordt aangegeven welke betrekking heeft op het jaar 1992. Met deze bedragen kan hier evenwel, nu de na-heffingsaanslag enkel betrekking heeft op het jaar 1990, reeds daarom geen rekening worden gehouden.
6. Griffierecht en proceskosten
Gelet op het bepaalde in artikel 5, lid 7, van de Wet admini-stratieve rechtspraak belastingzaken, dient het door belang-hebbende gestorte griffierecht haar te worden vergoed door de Inspecteur.
In de omstandigheid dat het beroep gegrond is vindt het Hof aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de kosten die be-langhebbende in verband met de behandeling van het beroep re-delijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten stelt het Hof als volgt vast: kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand (belanghebbendes gemachtigde), volgens het in de bijlage bij het Besluit proceskosten fiscale procedures opgenomen tarief (2,5 punt maal / 710 met wegingsfactor 1): / 1.775.
7. Beslissing
Het Gerechtshof vernietigt de uitspraak waarvan beroep, ver-mindert de naheffingsaanslag tot f 20.575,= aan enkelvoudige belasting en evenredige vermindering van de berekende heffingsrente, gelast dat de Inspecteur het door belanghebbende gestorte griffierecht van / 75 aan hem vergoedt en veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het beroep, aan de zijde van belanghebbende gevallen en vastgesteld op / 1.775, onder aan-wijzing van de Staat der Nederlanden als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden.
Aldus vastgesteld op 8 januari 1996 door mr. J.T. Sanders, raadsheer, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier mr. H.J. Fehmers.
(Fehmers) (Sanders)
De beslissing is op de voet van artikel 17a, lid 1, van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken op 18 september 1996 in het openbaar uitgesproken.
Aangetekend aan
partijen verzonden:
[Zie ook arrest HR nummer 33080 (red.)]