Uitspraak
GERECHTSHOF TE 's-GRAVENHAGE
eerste meervoudige belastingkamer
20 januari 2004 nummer BK-02/00031
UITSPRAAK
op de beroepen van de naamloze vennootschap naar het recht van de Nederlandse Antillen X N.V. gevestigd te Z (Nederlandse Antillen) tegen de uitspraken van de Inspecteur, het hoofd van de eenheid Grote ondernemingen P (thans de voorzitter van het Managementteam van de regio P) van de Belastingdienst, betreffende na te noemen aanslagen.
1. Aanslagen en bezwaar
1.1 Aan belanghebbende is voor het boekjaar 1993, dat liep van 5 juni 1993 tot en met 31 december 1993, een aanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd naar een belastbaar bedrag van ƒ xxxxxxxx en voor het jaar 1994 naar een belastbaar bedrag van ƒ xxxxxxxx.
1.2 De tegen deze aanslagen gerichte bezwaren van belanghebbende zijn bij de bestreden uitspraken, welke zijn opgenomen in één geschrift, afgewezen.
2. Loop van het geding
2.1 Belanghebbende is van de bovenvermelde uitspraken in beroep gekomen bij het Hof. De beroepen zijn vervat in één geschrift. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht geheven van € 218. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
2.2 Belanghebbende heeft vervolgens een conclusie van repliek ingediend, waarop de Inspecteur heeft gereageerd met een conclusie van dupliek.
2.3 De mondelinge behandeling van de zaken heeft plaatsgehad ter zitting van het Gerechtshof van 18 maart 2003, gehouden te Den Haag. Aldaar zijn beide partijen verschenen. Ter zitting is tevens behandeld het beroep van Y (hierna: Y) voor de jaren 1993 en 1994, Hofkenmerk BK-01/03627. Al hetgeen in die zaken door partijen is aangevoerd en aan stukken is overgelegd wordt geacht ook te zijn aangevoerd en overgelegd in de onderhavige zaken. De griffier heeft van het verhandelde ter zitting een proces-verbaal opgemaakt. In de onderhavige zaken en in die met Hofkenmerk BK-01/03627 zijn afzonderlijk processen-verbaal opgemaakt.
3. Vaststaande feiten
Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde is, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, het volgende komen vast te staan:
3.1 Belanghebbende is opgericht op 5 juni 1993 naar het recht van de Nederlandse Antillen. Oprichter en thans nog enig aandeelhouder is Y.
3.2 Artikel 2 van Pro de statuten van belanghebbende luidt, voor zover hier van belang, als volgt:
"Het doel van de vennootschap is:
1. Het aangaan van overeenkomsten van alle soorten schadeverzekeringen en schadeherverzekeringen ten behoeve van Y, gevestigd te Q, Nederland, alsmede het verrichten van alle handelingen, welke met het schadeverzekeringsbedrijf verband houden of daaraan bevorderlijk zijn.
(...)"
3.3 Het bij oprichting van belanghebbende geplaatste aandelenkapitaal bedroeg ƒ 40.000.000 en is door Y in contanten, waaronder begrepen de overdracht van depositotegoeden bij banken in Nederland, volgestort. In februari en maart 1994 heeft Y in totaal ƒ 10.000.000 gestort op nieuw door belanghebbende uitgegeven aandelen, waarna het geplaatste en gestorte kapitaal ƒ 50.000.000 bedraagt.
3.4 Y is op 23 december 1982 op initiatief van de staatssecretaris van Economische Zaken opgericht door een aantal bankinstellingen en organisaties uit de reiswereld. Hierbij werd beoogd een zo breed mogelijke bescherming te bieden aan de consument in geval van een déconfiture van aangesloten ondernemingen op het gebied van reizen, vervoer of accommodatie. Artikel 2, lid 1, van haar statuten luidt als volgt:
"De stichting heeft ten doel het doen van uitkeringen aan of voor derden ter zake van op de Nederlandse markt aangeboden en afgesloten reisovereenkomsten of overeenkomsten van vervoer of overeenkomsten van verblijf van personen indien deze derden - hierna te noemen: de consumenten - geldelijke schade lijden in gevallen dat de betrokken reisorganisator, reisagent, vervoerder of verstrekker van verblijf wegens financieel onvermogen niet presteert."
3.5 Bij de oprichting van belanghebbende zijn tot bestuurders benoemd mevrouw mr. A, wonende op Z en aldaar werkzaam onder meer als directeur van B N.V., en C (Netherlands Antilles) N.V., een aldaar gevestigde verzekeringsmakelaar. A is aangesteld als directeur beleggingen en C als directeur algemene en verzekeringszaken. Met de directeuren is een managementovereenkomst gesloten, waaraan is gehecht een taakverdeling en een beleggingsreglement. Hierin is onder meer opgenomen dat de directeur zich zal gedragen naar door de raad van commissarissen van belanghebbende verstrekte aanwijzingen.
3.6 Bij besluit van de algemene vergadering van aandeelhouders
van belanghebbende van 5 juni 1993 zijn vijf commissarissen benoemd, van wie drie op Z woonachtig waren en twee in Nederland. Laatstbedoelde personen zijn tevens (in deeltijd) bestuurslid van Y.
3.7 Ingevolge de statuten van belanghebbende behoeft de directie de machtiging of goedkeuring van de raad van commissarissen tot het:
"a. verwerven, bezwaren, vervreemden en verhuren van onroerende zaken en schepen;
b. aangaan van overeenkomsten - voorzover niet als standaardbepaling in kontrakten voorkomende -, krachtens welke eventuele geschillen zullen worden onderworpen aan arbitrage of aan bindend advies, zomede het aangaan van dadingen;
c. voeren van gedingen - zo eisende als verwerende - ten overstaan van de gewone rechter, met uitzondering evenwel van het nemen van die rechtsmaatregelen welke geen uitstel gedogen of van louter konservatoire aard zijn en voorts met uitzondering van het nemen van maatregelen tot inning van geldvorderingen;
d. aangaan, beëindigen en wijzigingen van samenwerkings- en poolovereenkomsten;
e. aangaan of beëindigen van lenings- en andere financieringsovereenkomsten, samenwerkingsovereenkomsten en (her)verzekeringsovereenkomsten, dit laatste voorzover de (her)verzekeringsovereenkomsten geen betrekking hebben op de verzekering ten behoeve van Y, gevestigd te Q, Nederland;
f. aangaan van overeenkomsten waarbij de vennootschap zich als borg of hoofdelijk schuldenaar verbindt, zich voor een derde sterk maakt of een garantie verstrekt;
g. verwerven, vervreemden of bezwaren van aandelen;
h. door de vennootschap deelnemen in danwel zich op enigerlei wijze financieel interesseren bij andere vennootschappen en ondernemingen."
Bij statutenwijziging van 18 maart 1994 is daaraan toegevoegd een bepaling:
"De direktie behoeft de schriftelijke machtiging of goedkeuring van de president-kommissaris voor het beschikken over gelden en/of het verwerven en vervreemden van aandelen, voorzover een bedrag van tweemiljoen gulden Nederlands courant (Hf. 2.000.000,--) te boven gaande, waarbij met elkaar samenhangende handelingen als één handeling worden beschouwd."
3.8 Voorafgaande aan de oprichting van belanghebbende heeft de Inspecteur der belastingen van Z op 2 juni 1993 een tax-ruling geaccordeerd met, voor zover hier van belang, de navolgende inhoud:
"(...)
Next to its investment activities, N.V. will be primarily engaged in the reinsurance of risks taken up by Y, Q. Y is the sole shareholder of N.V..
(...)
2. 10% of the gross premium income accrued or received by N.V. shall be taxed at the rate of 2.4-3%, excluding island surcharges.
90% of the gross premium income shall, for Netherlands Antilles tax purposes, be contributed to a fiscal reserve covering claims, reinsurance premiums and other costs.
Upon dissolution of the fiscal reserve, 10% of the reserve shall be subject to profit tax at the rate of 2.4-3%.
3. 10% of the gross investment income accrued or received by N.V. shall be taxed at the rate of 2.4-3% as provided for and guaranteed through 1999 by article 2 of the Guarantee Ordinance on Profit Tax 1979, unless otherwise provided by a Tax Treaty.
4. The general expenses of N.V. shall on a pro-rated basis be allocated to the investment income respectively the captive insurance income of N.V..
(...)"
3.9 Op 13 juli 1993 heeft belanghebbende met Y een herverzekeringsovereenkomst gesloten, op de polis aangeduid als "Polis van Kredietbeheer" voor de periode 1 juni 1993 tot en met 31 december 1994 met stilzwijgende verlenging per kalenderjaar, waarbij gedekt werden alle uitbetalingen gedaan aan of ten behoeve van klanten van Y-deelnemers voortvloeiende uit de door Y getroffen garantieregeling als omschreven in 3.4. De polis bevat, voor zover hier van belang, de navolgende voorwaarden en bedingen:
"Verzekerde: Y
Dekkingsgebied: Nederland
Verzekerd kliënteel: Alle toegetreden Y deelnemers conform de statutaire voorwaarden (december 1992) van Y
Vooraf betaalbare jaarlijkse premie: NGL. 3,300,000.00
(...)
Vrijstelling per verzekeringsjaar: NGL. 500,000.00
Verliezen tot en met NGL 10,000.00 (tienduizend ned. guldens) zullen
voor deze polis worden beschouwd als niet gedekte verliezen en zullen
niet in aanmerking worden genomen voor het bepalen van de jaarlijkse
vrijstelling.
Maximum schadeuitkering per
verzekeringsjaar: NGL. 50,000,000.00
Gedekte percentage: 100%
(...)"
3.10 Belanghebbende heeft het in 3.9 omschreven risico ten dele herverzekerd bij D N.V., een te R gevestigde verzekeringsonderneming. Op 17 juni 1993 heeft zij daartoe een herverzekeringscontract gesloten met D, eveneens voor de periode van 1 juni 1993 tot en met 31 december 1994 met stilzwijgende verlenging per kalenderjaar. Het dekkingsgebied en de groep van verzekerden is gelijk aan die genoemd in de polis met Y. De maximum schadeuitkering bedroeg ƒ 20.000.000 per jaar, met een vrijstelling van ƒ 4.000.000 per jaar en een gedekt percentage van tachtig. De vooraf betaalbare jaarlijkse premie bedroeg ƒ 800.000. Ingaande 1 januari 1995 is deze polis in enigszins gewijzigde vorm voortgezet.
3.11 Voorafgaande aan de in 3.9 vermelde herverzekering had Y haar risico, in 1992 tot een bedrag van ƒ 20.000.000 per geval voorzover uitgaande boven een bedrag van ƒ 4.000.000 gedurende het gehele jaar, ondergebracht bij E Limited. Deze verzekering is op 31 december 1992 geëindigd, na welke datum Y gedurende vijf maanden ter zake van dit risico niet verzekerd is geweest.
3.12 De raad van commissarissen is in de jaren 1993, vanaf de datum van oprichting, en 1994, in ieder geval, zes maal bijeengekomen. Blijkens tot de gedingstukken behorende notulen zijn daarin onder meer aan de orde gekomen zaken betreffende het beleggingsreglement, de herverzekering en de mogelijkheid de omvang daarvan uit te breiden, de gang van zaken en het beleid met betrekking tot de beleggingen, de jaarrekening en de periodieke rapportage.
3.13 In 1995 heeft belanghebbende een overeenkomstige verzekering als omschreven in 3.9 gesloten met F waarbij belanghebbende tot het in de polis genoemde bedrag het risico in dekking neemt dat bij de F aangesloten reisorganisatoren lopen indien F-reisagenten niet meer aan hun financiële verplichtingen jegens de reisorganisatoren kunnen voldoen. Deze verzekering is op 31 december 1997 geëindigd. Voorts heeft belanghebbende in het jaar 2000 een overeenkomstige verzekering afgesloten met G. Deze stichting, waarvan het bestuur is gevestigd ten kantore van Y, heeft een doel en oefent werkzaamheden uit welke gelijk zijn aan die van Y.
3.14 Belanghebbende heeft voor het Gerechtshof te Amsterdam
(kenmerk P 98/5320) een procedure gevoerd waarbij in het geding was de vraag of de premie die Y in het eerste kwartaal 1998 aan haar heeft betaald ter zake van de in 3.9 vermelde verzekering, zoals de polis na verlenging luidde, een verzekeringspremie was ter zake waarvan assurantiebelasting was verschuldigd. Het Gerechtshof te Amsterdam heeft die vraag bevestigend beantwoord. In die procedure hebben zowel belanghebbende als de inspecteur zich op het standpunt gesteld dat de door Y en belanghebbende gesloten overeenkomst is aan te merken als een overeenkomst van verzekering in de zin van artikel 246 van Pro het Wetboek van Koophandel.
3.15 Blijkens de winst- en verliesrekening behorende bij de jaarrekening van belanghebbende over het boekjaar 1993 bedraagt de winst over dat jaar, na aftrek van ƒ 3.925 aan Antilliaanse winstbelasting, ƒ xxxxxxxxx. Over dat jaar zijn geen schaden uitbetaald en is geen schadereserve gevormd. Over het jaar 1994 bedroeg de winst, na aftrek van een bedrag van
ƒ xxxxx aan Antilliaanse winstbelasting (waarvan een bedrag van ƒ xxxxx betrekking had op 1993) ƒ xxxxxxxxx. Over dat jaar zijn evenmin schaden of toevoeging aan een schadereserve in de winst- en verliesrekening geboekt. Uiteindelijk is met betrekking tot het jaar 1995 een schade van ƒ xxxxxx ten laste van belanghebbende gekomen.
3.16 Belanghebbende heeft voor de vennootschapsbelasting voor het boekjaar 1993 aangifte gedaan van een belastbaar bedrag van ƒ xxxxxxxxxx en voor het jaar 1994 van ƒ xxxxxxxxx, met in de toelichting steeds de toevoeging "Indien de vennootschap naar uw mening volledig belastingplichtig is in Nederland (...)".
3.17 De Inspecteur heeft bij Y een onderzoek doen instellen dat onder meer tot doel had de belastingplicht voor de vennootschapsbelasting van belanghebbende te onderzoeken. Het daarvan uitgebrachte rapport, gedagtekend 3 april 1996, behoort in kopie tot de stukken van het geding.
4. Omschrijving geschil en standpunten van partijen
4.1 Tussen partijen is in geschil het antwoord op de vraag of belanghebbende feitelijk in Nederland is gevestigd dan wel, indien deze vraag ontkennend wordt beantwoord, of zij in Nederland winst uit onderneming heeft behaald door middel van een vaste inrichting of vaste vertegenwoordiger hier te lande.
Belanghebbende beantwoordt beide vragen ontkennend en de Inspecteur bevestigend.
4.2 Belanghebbende stelt zich - kort samengevat - op het
volgende standpunt:
4.2.1 De verzekeringsactiviteiten van belanghebbende bestonden in de onderhavige jaren uit het beheer van de verzekeringspolis met Y en het herverzekeringscontract met D. Deze werkzaamheden werden feitelijk uitgevoerd door H, een zelfstandige verzekeringsmakelaar. Ook is, met inschakeling van deze firma, gezocht naar verdere herverzekeringsmogelijkheden en is voor het jaar 1995 een nieuwe herverzekeringsovereenkomst met D gesloten. Voorts heeft belanghebbende de per 1 januari 1995 met F gesloten verzekering voorbereid.
4.2.2 Bij het beheer van de beleggingen had de directeur beleggingen binnen het kader van het beleggingsreglement belangrijke ruimte en zij heeft daarvan ook, onder toezicht van de Raad van Commissarissen, gebruik gemaakt.
4.2.3 De Raad van Commissarissen heeft een eigen in de statuten vastgelegde verantwoordelijkheid. De raad vergadert op de Nederlandse Antillen en bestaat in meerderheid uit aldaar wonende personen die niet bestuurslid van Y zijn. Van de bevoegdheid van de raad om aan de directeuren aanwijzingen te geven is in de jaren 1993 en 1994 geen gebruik gemaakt.
4.2.4 De regelingen die in de statuten en reglementen bij belanghebbende zijn getroffen leiden er niet toe dat de invloed van Y als aandeelhouder wordt vergroot. Ook heeft de directeur van Y geen beslissingsbevoegdheid met betrekking tot herverzekeringen.
4.2.5 Belanghebbende beschikte niet over een vaste inrichting in Nederland, omdat haar in Nederland geen personeel of kantoorruimte van Y ter beschikking stond en functionarissen van Y niet een (duurzame) machtiging bezaten om overeenkomsten namens haar af te sluiten. Ook is het kantoor van Y niet aan te merken als de plaats waar ten behoeve van haar leiding werd gegeven.
4.3 Het standpunt van de Inspecteur is - kort samengevat - als volgt:
4.3.1 De werkelijke leiding van belanghebbende berust bij Y, nu bij haar het belang van de captiveconstructie is gelegen; belanghebbende is slechts een doorgeefluik.
4.3.2 Ook het beleggingsbeleid wordt door Y bepaald.
4.3.3 De beslissingsbevoegdheid bij belanghebbende berust bij de Raad van Commissarissen, binnen welk orgaan de macht berust bij de Nederlandse commissarissen die namens Y in de raad zitting hebben.
4.3.4 De keuze voor Z als vestigingsplaats is uitsluitend of vrijwel uitsluitend ingegeven door fiscale motieven.
4.3.5 Het subsidiaire standpunt is dat belanghebbende in Nederland een onderneming drijft door middel van een vaste inrichting of vaste vertegenwoordiger, aangezien zij uitsluitend op de Nederlandse markt werkzaam is via Y. Dit geldt zowel voor de in 1993 met Y afgesloten verzekering als voor de per 1 januari 1995 gesloten verzekeringsovereenkomst met F en de verzekeringsovereenkomst met G die in 2000 is gesloten.
4.3.6 Daarnaast wordt op grond van artikel 6 van Pro de Belastingregeling voor het Koninkrijk de winst van belanghebbende geacht te zijn behaald met behulp van een vaste inrichting in Nederland.
5. Conclusies van partijen
5.1 De conclusie van belanghebbende is dat de bestreden uitspraken dienen te worden vernietigd.
5.2 De Inspecteur heeft geconcludeerd tot ongegrondverklaring van de beroepen.
6. Overwegingen omtrent het geschil
Ambtshalve
6.1 Belanghebbende heeft tegen de aanslag voor het jaar 1993 op 20 januari 1997 een bezwaarschrift ingediend en tegen de aanslag voor het jaar 1994 op 31 december 1997. Ten aanzien van de behandeling van deze bezwaren geldt de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken. Genoemde wet laat niet toe dat de Inspecteur zijn uitspraken vervat in één geschrift, zoals hij heeft gedaan in het onderhavige geval. Gezien de verwevenheid van beide zaken acht het Hof belanghebbende niet benadeeld door deze gang van zaken, zodat het Hof aan dit vormverzuim voorbij gaat met toepassing van artikel 6:22 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
Bewijslast
6.2 Op de Inspecteur rust de last feiten en omstandigheden aan te voeren en, bij betwisting door belanghebbende, aannemelijk te maken op grond waarvan dient te worden aangenomen dat belanghebbende in Nederland is gevestigd. Op grond van artikel
4, lid 1, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de AWR) wordt zulks naar de omstandigheden beoordeeld. Voor de toepassing van de Rijkswet houdende Belastingregeling voor het Koninkrijk van 28 oktober 1964, Stb. 425, in de voor de onderhavige jaren geldende tekst (hierna: de BRK), is op grond van het bepaalde in artikel 34, lid 2, van de BRK de plaats waar de werkelijke leiding is gevestigd te dezen beslissend. Ook voor zijn subsidiaire standpunt dient hij de feiten en omstandigheden aannemelijk te maken die leiden tot de conclusie dat belanghebbende in Nederland een onderneming drijft door middel van een vaste inrichting (waaronder op grond van artikel 2, lid 5, van de BRK tevens dient te worden verstaan een vaste vertegenwoordiger). Hierbij dient acht te worden geslagen op hetgeen is bepaald in de artikelen 2, 5 en 6 van de BRK.
Werkelijke leiding
6.3.1 Het Hof acht voor de beoordeling van de feitelijke vestigingsplaats van belanghebbende geen kenmerkend verschil aanwezig tussen hetgeen in dit opzicht is bepaald in artikel
4, lid 1, van de AWR en het bepaalde in artikel 34, lid 2, van de BRK. Met hetgeen de Inspecteur heeft aangevoerd acht het Hof hem niet geslaagd in het bewijs dat de werkelijke leiding van belanghebbende in Nederland is gevestigd.
6.3.2 Naar het oordeel van het Hof heeft de Inspecteur niet aannemelijk gemaakt dat de Raad van Commissarissen een dusdanige invloed binnen de onderneming van belanghebbende bezat dat gezegd kan worden dat aan hem een beslissende invloed toekwam bij het leiden daarvan. Uit de tot de gedingstukken behorende statuten van belanghebbende en notulen van zes in de periode juni 1993 tot en met december 1994 gehouden vergaderingen van de Raad van Commissarissen kan niet worden afgeleid dat dit orgaan bevoegdheden bezat of feitelijk uitoefende die verder gingen dan het uitoefenen van toezicht op het beleid van de directie en de algemene gang van zaken in de onderneming en het terzijde staan van de directie met adviezen. Ook de bestuurshandelingen waarvoor voorafgaande machtiging of goedkeuring van de Raad van Commissarissen of president-commissaris is vereist, passen binnen de toezichthoudende taak. Niet kan worden gezegd dat de Raad van Commissarissen zijn adviserende taak zodanig heeft uitgebreid dat moet worden gesproken van het feitelijk besturen van de onderneming. Het vaststellen van een directiereglement waarin de kaders van de bestuurstaak worden aangegeven, maar waarbinnen, naar het oordeel van het Hof, in het onderhavige geval voldoende ruimte bestond voor een zelfstandige bevoegdheid van de directeuren, kan evenmin daaronder worden begrepen. De omstandigheid dat de directie bij de uitoefening van haar taak op het gebied van verzekeringen gebruik maakte van de diensten van een assurantiemakelaar die voor zijn diensten provisie in rekening bracht, brengt niet mee dat deze taken geacht moeten worden in feite te zijn uitgeoefend door de Raad van Commissarissen.
6.3.3 Op grond van hetgeen de Inspecteur heeft gesteld en belanghebbende gemotiveerd heeft weersproken, acht het Hof voorts niet aannemelijk gemaakt dat de Nederlandse commissarissen, die tevens bestuurslid van Y waren, een beslissende invloed hadden binnen de Raad van Commissarissen dan wel anderszins de leiding uitoefenden over de onderneming van belanghebbende. Bedoelde personen functioneerden in dit kader uitsluitend als commissaris binnen de Raad van Commissarissen, welk orgaan voorts, zoals het Hof hiervoren heeft overwogen, slechts een toezichthoudende en adviserende taak uitoefende.
6.3.4 Evenmin acht het Hof aannemelijk gemaakt dat Y rechtstreeks de leiding over de onderneming van belanghebbende uitoefende. Niet juist acht het Hof de stelling dat het belang van, zoals de Inspecteur dit uitdrukt, de captiveconstructie bij Y is gebleven. Door middel van de tussen belanghebbende en Y gesloten (her)verzekeringsovereenkomst heeft immers feitelijk een overdracht van risico van Y naar belanghebbende plaatsgevonden. Vervolgens is dit risico ten dele weer overgedragen aan D als reassuradeur. Weliswaar is sprake van een zekere bemoeienis van (de directeur van) Y bij het afsluiten van de overeenkomst met D, maar deze is slechts beperkt in omvang geweest, althans niet van zodanige omvang dat op grond daarvan kan worden geoordeeld dat de werkelijke leiding van belanghebbende in Nederland is gevestigd. Ook de omstandigheid dat Y vóór de oprichting van belanghebbende, via haar assurantiemakelaar, reeds in onderhandeling was met D over de herverzekering, brengt niet mee dat Y deze overeenkomst geacht moet worden te hebben gesloten.
6.3.5 De Inspecteur heeft voorts nog aangevoerd dat Y uiteindelijk als moedermaatschappij belang heeft behouden bij het financiële resultaat van de door belanghebbende gesloten (her-)verzekeringsovereenkomsten. Het Hof acht zulks in dit kader niet van belang. Dit is inherent aan de positie van aandeelhouder. Evenmin is van belang dat bij de keuze van de vestigingsplaats fiscale factoren mogelijk een beslissende betekenis hebben gehad.
6.3.6 Op grond van het hierboven in 6.3.1 tot en met 6.3.5 overwogene acht het Hof de Inspecteur er niet in geslaagd aannemelijk te maken dat de werkelijke leiding van belanghebbende in Nederland was gevestigd. Ook hetgeen de Inspecteur overigens of anderszins heeft aangevoerd, leidt niet tot een andere conclusie.
Vaste inrichting
6.4 Naar het oordeel van het Hof heeft de Inspecteur voorts niet aannemelijk gemaakt dat belanghebbende in de onderhavige jaren in Nederland over een duurzame inrichting beschikte met behulp waarvan zij haar ondernemingswerkzaamheden uitoefende. De Inspecteur heeft hierbij het oog op het kantoor van Y. Naar het Hof in 6.3.5 heeft overwogen, is slechts gebleken van een beperkte bemoeienis van Y bij het afsluiten van de herverzekering bij D. Op grond daarvan kan het bestaan van een vaste inrichting niet worden aangenomen. Evenzeer is niet aannemelijk geworden dat (de directeur of bestuurder van) Y een duurzame machtiging bezat om namens belanghebbende overeenkomsten te sluiten en dat hij daarvan in Nederland gebruik maakte. Er is derhalve geen sprake van een vaste inrichting in de zin van artikel 2 van Pro de BRK.
6.5.1 De Inspecteur heeft zich vervolgens beroepen op artikel
6 van de BRK, welk artikel luidt als volgt:
"Winst uit onderneming genoten door een inwoner van een van de landen uit het optreden als verzekeraar binnen een van de andere landen wordt geacht te zijn behaald met behulp van een vaste inrichting binnen dat andere land."
Naar blijkt uit de memorie van toelichting bij het ontwerp van
Rijkswet (TK 1962-1963, 7181 (R 344), nr. 3, blz. 12), vormt
deze fictieve vaste inrichting een uitbreiding van de werking van artikel 5 van Pro de BRK. Het Hof heeft derhalve te onderzoeken of belanghebbende voldoet aan de voorwaarden opgenomen in genoemd artikel.
6.5.2 Vaststaat dat belanghebbende, inwoner zijnde van de
Nederlandse Antillen, het verzekeringsbedrijf uitoefent en in die zin optreedt als verzekeraar. Met betrekking tot de vraag wanneer sprake is van optreden als verzekeraar binnen een van de andere landen, wordt in de memorie van antwoord opgemerkt (TK 1963-1964, 7181 (R 344), nr. 7, blz. 4):
"Met "optreden als verzekeraar" binnen een land is gedacht aan het afsluiten van polissen of het innen van premies in dat land door de desbetreffende verzekeringsonderneming. Het geldt hier in het bijzonder het geval dat de verzekeringsonderneming in het desbetreffende land een agent heeft, die niet voldoet aan de omschrijving van "vaste vertegenwoordiger" van artikel 2, letter f, b.v. omdat de agent niet zelf verzekeringscontracten mag afsluiten of slechts incidenteel een overeenkomst sluit."
Belanghebbende heeft in 1993 de in 3.9 vermelde herverzekeringsovereenkomst met Y gesloten met een looptijd van 1 juni 1993 tot en met 31 december 1994. De daarop betrekking hebbende polis, die in kopie tot de stukken van het geding behoort, is afgegeven op de Nederlandse Antillen. Op grond van hetgeen de Inspecteur heeft gesteld, is niet aannemelijk geworden dat deze verzekering in Nederland is afgesloten, zodat niet op deze grond kan worden geoordeeld dat belanghebbende in Nederland als verzekeraar is opgetreden. Ook de voldoening door Y van de ter zake van deze verzekering verschuldigde premie leidt niet tot dit oordeel, omdat daarvoor een grotere regelmaat in deze, en andere, verzekeringsactiviteiten is vereist dan waarvan in het onderhavige geval sprake is.
6.5.3 Voorts heeft de Inspecteur gesteld dat het object van de verzekering in Nederland is gelegen en dat op die grond de winst in Nederland mag worden belast. Hij heeft daartoe in fotokopie een bladzijde uit het handboek Nederlandse regelingen van internationaal belastingrecht overgelegd, waarin is opgenomen het antwoord van de regering op een daaromtrent in het voorlopig verslag gestelde vraag. In de passage zoals die is opgenomen in genoemde uitgave is echter het woord "niet" weggevallen. Het correct weergegeven antwoord luidt:
"Naar aanleiding van een daaromtrent gestelde vraag deelt de ondergetekende mede dat, zoals uit het vorenstaande reeds volgt, artikel 6 er Pro niet toe leidt dat in andere landen van het Koninkrijk gevestigde verzekeringsmaatschappijen, die in Nederland gelegen objecten verzekeren, alleen al op grond van dit feit in Nederland aan belasting mogen worden onderworpen voor winst, gemaakt op verzekeringen, welke op genoemde objecten gesloten zijn."
6.5.4 Het geheel van omstandigheden in aanmerking nemende komt het Hof tot de slotsom dat belanghebbende in de onderhavige jaren niet binnen Nederland als verzekeraar als bedoeld in artikel 6 van Pro de BRK is opgetreden.
6.6 Op grond van al het vorenoverwogene is het beroep van belanghebbende voor beide jaren gegrond.
7. Proceskosten en griffierecht
Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende gemaakte proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht. Het Hof stelt deze kosten, op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht en de daarbij behorende bijlage, vast op € 1.610 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand (2,5 punt à € 322 x 2 (gewicht van de zaak)). Voorts dient aan belanghebbende het voor deze zaak gestorte griffierecht te worden vergoed.
8. Beslissing
Het Gerechtshof:
- verklaart het beroep betrekking hebbende op het jaar 1993 en dat betrekking hebbende op het jaar 1994 gegrond;
- vernietigt de uitspraken waarvan beroep;
- vernietigt de aanslag vennootschapsbelasting voor het boekjaar 5 juni 1993 tot en met 31 december 1993 en die voor het jaar 1994;
- veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het beroep aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1.610, en wijst de Staat der Nederlanden aan als de rechtspersoon die de kosten moet vergoeden;
- gelast de Staat der Nederlanden aan belanghebbende het voor deze zaak gestorte griffierecht ad € 218 te vergoeden.
Deze uitspraak is vastgesteld op 20 januari 2004 door mrs. Tijnagel, Savelbergh en Van Walderveen, in tegenwoordigheid van de gerechtsauditeur mr. Postema. De beslissing is op die datum in het openbaar uitgesproken, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier Van den Bogerd.
(Van den Bogerd)
(Tijnagel)
De griffier was verhinderd de uitspraak te ondertekenen.
aangetekend aan
partijen verzonden:
Ieder van de partijen kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is
gericht;
- de gronden van het beroep in cassatie.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.