Uitspraak
GERECHTSHOF TE 's-GRAVENHAGE
vierde meervoudige belastingkamer
28 januari 2005
nummer BK-03/03748
UITSPRAAK
op het beroep van de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid X B.V. te Z (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraken van de Inspecteur, de voorzitter van het managementteam van de Belastingdienst/P, betreffende na te noemen beschikkingen.
1. Naheffingsaanslagen, beschikkingen en bezwaar
1.1 Aan belanghebbende is voor het tijdvak 1 januari 1997 tot en met 31 december 1997 een naheffingsaanslag in de loonbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd. Voorts is aan belanghebbende voor het tijdvak 1 januari 1998 tot en met
31 december 1999 een naheffingsaanslag in de loonbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd. Bij beschikkingen heeft de Inspecteur op de voet van de artikelen 67f en 67g, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) boeten opgelegd van ƒ 233.928, respectievelijk ƒ 333.704.
1.2 Belanghebbende heeft tegen de beschikkingen in één geschrift bezwaar gemaakt. Bij de bestreden uitspraken is het bezwaar gedeeltelijk gegrond verklaard en zijn de boeten verminderd tot op ƒ 18.750, respectievelijk ƒ 66.327.
2. Loop van het geding
2.1 Belanghebbende is van de bovenvermelde uitspraken in beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht geheven van € 232. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
2.2 De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Gerechtshof van 17 december 2004, gehouden te Den Haag. Aldaar zijn beide partijen verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
2.3 Ter zitting is tevens behandeld het beroep van de fiscale eenheid X B.V. & Y B.V. met hofkenmerk BK-04/00063. Al hetgeen in die zaak is aangevoerd en overgelegd wordt geacht tevens in de onderhavige zaak te zijn aangevoerd en overgelegd.
3. Vaststaande feiten
Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde is, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, het volgende komen vast te staan:
3.1 De besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid Y B.V. houdt 90 percent van de aandelen in belanghebbende. De activiteiten van belanghebbende bestaan uit het besturen van A B.V., een vennootschap die activiteiten ontplooit op het gebied van telemarketing. Belanghebbende houdt 45 percent van de aandelen in A B.V. De overige aandelen in A B.V. worden gehouden door B B.V. De aandelen in Y B.V. worden gehouden door C en diens echtgenote, mevrouw D.
3.2 In verband met het bestuur over A B.V., is tussen belanghebbende en A B.V. een managementovereenkomst gesloten. Bij deze overeenkomst, waarbij A B.V. en belanghebbende werden vertegenwoordigd door respectievelijk D en C, is belanghebbende aangewezen als manager van A B.V. In de schriftelijke vastlegging van deze overeenkomst, die voor een deel in kopie tot de gedingstukken behoort, is onder meer het volgende vermeld:
ARTIKEL 1 DUUR VAN DE OVEREENKOMST
1. De onderhavige overeenkomst is aangegaan voor de duur van 5 jaar, ingaande 1 januari 1997 en zal automatisch worden verlengd met 5 jaren, tenzij één der partijen vóór 30 juni 2001 door middel van schriftelijke opzegging te kennen heeft gegeven deze overeenkomst te willen beëindigen per 31 december 2001.
2. (...)
ARTIKEL 2 MANAGEMENT
1. De Manager zal voor de duur van deze overeenkomst worden bestuurd door C als algemeen directeur en D als commercieel directeur, beiden in de hoedanigheid van statutair directeur.
Voorts zullen gedurende de duur van deze overeenkomst personen in dienst van de Manager zijn die ten behoeve van het management van A B.V. zullen zorgdragen voor de onderstaande managementtaken:
- uitvoering commercieel beleid
- uitvoering financieel beleid
- uitvoering training en detachering
De genoemde en nog te benoemen natuurlijke personen zullen hun volledige kennis en vlijt ter beschikking stellen van de Manager ter vervulling door de Manager van de voor A B.V. aan haar opgedragen managementstaken.
2. Als statutair directrice van A B.V. heeft de Manager alle rechten en verplichtingen welke in de wet en de statuten van A B.V. aan een directeur zijn toegekend en opgelegd.
(...)
3. De werkzaamheden zullen plaatsvinden op basis van een werkweek van tenminste vijf (5) werkdagen.
4. (...)
ARTIKEL 3 MANAGEMENTVERGOEDING
1. De managementvergoeding (...) bedraagt voor het jaar 1997 tenminste ƒ 600.000 en voor het jaar 1998 en volgende jaren tenminste ƒ 1.039.100. (...)
2. De managementvergoeding zal bij achterafbetaling worden uitgekeerd in 12 gelijke maandelijkse termijnen tegen ontvangst van maandelijkse facturen verhoogd met BTW.
3. (...)
3.3 De administratie van belanghebbende werd gevoerd ten kantore van A B.V. Voor het vervullen van haar administratieve en fiscale taken en verplichtingen maakte A B.V. gebruik van de diensten van E te Q. Vanuit dit kantoor was mevrouw F bij A B.V. gedetacheerd. Verder was G als controler bij A B.V. in dienstbetrekking werkzaam.
3.4 Op 10 februari 2000 is een begin gemaakt met een boekenonderzoek dat de Inspecteur bij belanghebbende heeft doen uitvoeren. Van dit onderzoek is op 19 september 2002 een rapport (hierna: het controlerapport) uitgebracht, dat in kopie tot de gedingstukken behoort, en waarin onder meer het volgende is vermeld.
"2.4 Administratie
(...) Uit dit rapport zal blijken dat de administratie onvolledig, onjuist, zeer chaotisch en nauwelijks toegankelijk is. Omdat X BV pas per mei 1998 formeel is opgericht, zijn gedurende de voorperiode alle transacties van X BV, inclusief de opnamen en stortingen van de directieleden, via A B.V. gelopen. Dit betekent dat de administratie tot die tijd vrijwel uitsluitend bestaat uit memoboekingen via rekening courant. De onderliggende bescheiden bevinden zich in de administratie van A BV. Deze administratie is echter ontoegankelijk. A BV is in liquidatie, de administratie ligt in een container en is zodanig omvangrijk én ongesorteerd opgeslagen (honderden dozen en ordners door elkaar heen) dat e.e.a. niet meer te traceren valt. Zo zijn er m.b.t. de rekening-courantstanden van de directieleden tientallen overzichten waarbij volstrekt onduidelijk is welke de juiste is. Ook nu bestaat er nog onduidelijkheid en onenigheid over de schuldverhouding tussen de directieleden en X BV.
3 Fiscale balans
(...)Voor de goede orde merk ik nog op dat H t.a.v. de administratie van A BV, waarin de gegevens van X BV zijn inbegrepen, tot de conclusie is gekomen dat "vanwege administratieve problemen het niet mogelijk was om een toereikende controle uit te voeren en dat gezien de problemen die spelen en hebben gespeeld met betrekking tot de administratieve organisatie en interne controle, het niet mogelijk was om op een efficiënte wijze tot een afgeronde opdracht (controle en/of samenstelling van de jaarrekening) te komen.
4.3 Loonkosten
Bij de loonkosten is de adviseur er vanuit gegaan dat de managementfee direct wordt doorgestoten naar de personal holdings van de directieleden. Dit is echter niet juist. (...)
Het bruto loon over 1997 volgens de loonadministratie bedraagt ƒ 378.821 (loon voor de loonbelasting en premie volksverzekeringen). Hiernaast is er ƒ 15.600 aan kostenvergoedingen uitbetaald. De totale loonsom bedraagt dan ƒ 394.421.
Het bruto loon over 1998 volgens de loonadministratie bedraagt ƒ 440.640. Hiernaast is er ƒ 19.200 aan kostenvergoedingen uitbetaald. De totale loonsom bedraagt dan ƒ 459.840.
Bovenstaande loongegevens zijn overigens vrijwel volledig via een derdenonderzoek bij A BV verkregen.
Er is echter gezien de aanwezige overzichten door de vier aandeelhouders/bestuurders/directieleden via rekening courant aanmerkelijk meer opgenomen dan volgens de loonadministratie aan netto loon genoten zou zijn.
(..)
5.6.1 Doorbetaling managementfee
(...) In een notitie van februari 1999 schrijft mevr. D een soort brandbrief waarin zij constateert dat er een totaal administratief wanbeheer heeft plaatsgevonden binnen X BV en dat een salarisadministratie niet is gevoerd. Hierbij spreekt zij haar verontrusting uit over de mogelijke claims welke komen te rusten op de BV in de vorm van achterstallige belastingschuld en daarmee samenhangende boetes. (...)
6.1 Dienstbetrekking
Zoals in het voorgaande al is verwoord ontvangt X maandelijks een managementfee van ƒ 60.000 van A BV voor verricht management door de directieleden.
Uit de aanwezige administratie blijken de volgende feiten die wijzen op het bestaan van een dienstbetrekking tussen X BV als werkgever en de directielede; de heren C, I, J en mevr. D als werknemers.
(...)
Uit bovenstaande punten blijkt dat er in de jaren 1997 tot en met 1999 sprake is geweest van een dienstbetrekking tussen X BV (i.o.) en de vier hiervoor genoemde personen.
Pas rond februari 1999, als mevr. D constateert dat er een totaal administratief wanbeheer heeft plaatsgevonden binnen X BV waardoor deze een aantal belastingclaims te wachten staat, wordt onder punt 9 van het voorstel het idee geopperd om de managementfee door te sluizen naar de onderliggende management BV's. (...)
3.5 Op grond van de onder 3.4. genoemde bevindingen heeft de Inspecteur aan belanghebbende naheffingsaanslagen in de loonbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd voor de jaren 1997 en 1998/1999 en daarbij de onderhavige boetebeschikkingen genomen. De bij deze beschikkingen opgelegde vergrijpboeten zijn vastgesteld op 50 percent van de in de naheffingsaanslagen begrepen enkelvoudige belasting. Belanghebbende heeft tegen de naheffingsaanslagen en de beschikkingen bezwaar aangetekend. Uiteindelijk zijn partijen in november 2003 tot een akkoord gekomen met betrekking tot de hoogte van de in de naheffingsaanslagen vervatte enkelvoudige belasting, hetgeen heeft geleid tot vermindering van de naheffingsaanslagen. De in de beschikkingen vervatte vergrijpboeten zijn daarbij dienovereenkomstig verminderd tot op 50 percent van het bedrag van de verminderde naheffingsaanslagen.
4. Omschrijving geschil en standpunten van partijen
4.1 Tussen partijen is in geschil of de vergrijpboeten terecht, dan wel naar de juiste bedragen zijn opgelegd, welke vraag belanghebbende ontkennend en de Inspecteur bevestigend beantwoordt. Meer specifiek is in geschil of het aan opzet of voorwaardelijke opzet, dan wel aan grove schuld van belanghebbende is te wijten dat aanvankelijk te weinig belasting is betaald.
4.2 Voor de standpunten van partijen en de gronden waarop zij deze doen steunen verwijst het Hof naar de gedingstukken.
5. Conclusies van partijen
5.1 Het beroep van belanghebbende strekt tot vernietiging van de boetebeschikkingen.
5.2 De Inspecteur concludeert primair tot ongegrondverklaring van het beroep en subsidiair tot gegrondverklaring van het beroep en vermindering van de vergrijpboeten tot op 25 percent van de in de aanslagen begrepen enkelvoudige belasting, ofwel tot op ƒ 9.375, respectievelijk ƒ 33.163.
6. Overwegingen omtrent het geschil
6.1 Het Hof oordeelt dat belanghebbende bij haar bezwaar weliswaar heeft gesteld dat zij zich niet kan vinden in de in het controlerapport vermelde feiten en conclusies, doch dat zij de in het controlerapport vermelde gegevens van feitelijke aard, zoals weergegeven onder 3.4, in beroep niet gemotiveerd heeft weersproken, zodat het Hof die als vaststaand aanmerkt.
6.2 Op grond van artikel 51, eerste lid, van het Wetboek van Strafrecht, kunnen strafbare feiten worden begaan door natuurlijke personen en rechtspersonen. Op grond van het tweede lid, aanhef en onder 1° van dat artikel, kunnen, indien een strafbaar feit wordt begaan door een rechtspersoon, de in de wet voorziene straffen en maatregelen, indien zij daarvoor in aanmerking komen, tegen die rechtspersoon worden uitgesproken.
6.3 De grieven van belanghebbende - met name in de onderdelen 3.3 en 3.12 van de door haar ter zitting overgelegde pleitnota -, in onderlinge samenhang bezien, strekken er kennelijk toe aannemelijk te maken dat de bestuurders van belanghebbende geen blaam treft. Wat er zij van de dienaangaande door belanghebbende ingenomen stellingen, de onderhavige vergrijpboeten zijn niet opgelegd aan haar bestuurders, maar aan belanghebbende zelf.
6.4 Bij de beoordeling of en in hoeverre het aan opzet of grove schuld van een rechtspersoon, in casu belanghebbende, is te wijten dat te weinig belasting is afgedragen, moeten de gedragingen worden beoordeeld van de natuurlijke personen die binnen hun bevoegdheid voor de rechtspersoon werkzaamheden verrichten, ter vervulling van de aan hen toebedeelde taken. Daarbij moet tevens worden nagegaan of en in hoeverre opzet of schuld van die natuurlijke personen zijn oorzaak vindt in de interne organisatie van de rechtspersoon en het opzet of de schuld mitsdien aan de rechtspersoon kan worden toegerekend.
6.5 Bij de beoordeling van de door de Inspecteur in geding aangedragen bewijsmiddelen betreffende de vraag of en in hoeverre het aan opzet of voorwaardelijke opzet van belanghebbende te wijten is dat de loonbelasting, welke belanghebbende op aangifte had behoren af te dragen, voor het grootste gedeelte niet is afgedragen, overweegt het Hof het volgende.
6.5.1 Vaststaat dat de administratie van belanghebbende wordt gevoerd ten kantore van A B.V. Uit hetgeen daartoe in het controlerapport is vermeld, valt op te maken dat de administratie van belanghebbende voor een groot deel is geïntegreerd in de administratie van A B.V., welke administratie echter onvolledig, onjuist, zeer chaotisch en nauwelijks toegankelijk is.
6.5.2 Gesteld noch gebleken is dat F en G noch voor A B.V., noch voor belanghebbende, op enig moment werkzaamheden hebben verricht die niet tot de aan hen toebedeelde taken behoorden, noch dat zij bij het uitvoeren van hun werkzaamheden buiten de aan hen toegekende bevoegdheden zijn getreden. Ook overigens zijn geen feiten en omstandigheden gesteld of gebleken op grond waarvan moet worden aangenomen dat het aan het persoonlijk optreden van werknemers of adviseurs is te wijten dat te weinig belasting is afgedragen.
6.5.3 Vaststaat dat C en D, als directeuren van belanghebbende en op grond van de managementovereenkomst, de feitelijke leiding hebben over zowel belanghebbende als over A B.V. en als zodanig, mede gezien de daartoe overeengekomen arbeidstijd en de hoogte van de managementvergoeding, nauw betrokken waren, althans nauw betrokken behoorden te zijn, bij de dagelijkse gang van zaken in die vennootschappen. Voorts staat vast dat D op enig moment de onder 3.4 vermelde "brandbrief" - genoemd in onderdeel 5.6.1 van het controlerapport - heeft geschreven en de directie, althans op dat moment, op de hoogte was van de administratieve chaos bij A B.V. en belanghebbende. Evenwel is gesteld noch gebleken dat naar aanleiding van deze "brandbrief" op enig moment, hetzij door C of D, hetzij door G of F de nodige maatregelen ter verbetering zijn genomen.
6.5.4 Vaststaat dat het voor H, onder meer vanwege de problemen met betrekking tot de administratieve organisatie en de interne controle, niet mogelijk was om te komen tot afronding van het samenstellen en/of controleren van de jaarrekening.
6.5.5 In haar pleitnota geeft belanghebbende een overzicht van de uitvoerige correspondentie tussen belanghebbende en/of E enerzijds en de Inspecteur anderzijds, welke kennelijk grotendeels buiten medeweten van de directie is gevoerd.
6.6 Het onder 3.1 tot en met 3.5 vermelde en het onder 6.5.1 tot en met 6.5.5 overwogene, in onderlinge samenhang bezien, laten naar het oordeel van het Hof geen andere conclusie toe dan dat het niet volledig voldoen van de verschuldigde loonbelasting en premie volksverzekeringen zijn oorzaak vindt in de interne organisatie van belanghebbende, met name de ontoereikende administratie, een falende interne controle en een falende leiding. Het Hof neemt daarbij in aanmerking dat, naar de Inspecteur onweersproken heeft gesteld, er bij belanghebbende sprake was van een "graaicultuur". Op grond van het vorenstaande, met inachtneming van het onder 6.3 overwogene, moet het er voor worden gehouden dat belanghebbende daarmee willens en wetens de aanmerkelijke kans heeft aanvaard dat te weinig belasting zou worden betaald en zijn aan belanghebbende, op grond van artikel 67f van de AWR, terecht de onderhavige vergrijpboeten opgelegd. Hetgeen door partijen over en weer is aangevoerd betreffende grove schuld van belanghebbende, behoeft daarmee geen bespreking.
6.7 Belanghebbende heeft aangevoerd dat de vergrijpboeten, op grond van artikel 67n van de AWR, niet kunnen worden opgelegd omdat sprake is geweest van vrijwillige inkeer van belanghebbende. Deze stelling faalt echter. Wanneer eerder verstrekte inlichtingen, al waren die op zichzelf juist en volledig, op een later moment weer worden tegengesproken, kan dit bezwaarlijk worden gezien als het verstrekken van juiste en volledige inlichtingen, gegevens of aanwijzingen als bedoeld in artikel 67n van de AWR. Voorts mist de stelling feitelijke grondslag. Uit niets is gebleken, veeleer het tegendeel is het geval, dat er met betrekking tot de administratieve en organisatorische chaos bij belanghebbende op enig moment sprake van verbetering is geweest. Het is dan ook niet aannemelijk dat belanghebbende überhaupt in staat is geweest op enig moment juiste en volledige inlichtingen te verstrekken.
6.8 Hetgeen belanghebbende daartoe heeft aangevoerd, is onvoldoende om de vergrijpboeten te matigen. Ook kan niet worden gezegd dat sprake is van een wanverhouding tussen de ernst van het feit en de hoogte van de opgelegde vergrijpboeten. De boeten zijn naar 's Hofs oordeel onder de gegeven omstandigheden passend en ook alleszins geboden. Het beroep is ongegrond.
7. Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.
8. Beslissing
Het Gerechtshof verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. Sanders, Tromp en Braun. De beslissing is op 28 januari 2005 in het openbaar uitgesproken, in tegenwoordigheid van de griffier.
(Van Riel)
(Sanders)
aangetekend aan
partijen verzonden:
Ieder van de partijen kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is
gericht;
- de gronden van het beroep in cassatie.
Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.
??
nummer BK-03/03748 blz. 9/9