Uitspraak
GERECHTSHOF TE 's-GRAVENHAGE
eerste meervoudige belastingkamer
31 mei 2005
nummer BK-04/01628
UITSPRAAK
op het beroep van X te Y (België) tegen de uitspraak van de Inspecteur, de voorzitter van het managementteam van de Belastingdienst/P, betreffende na te noemen aanslag.
1. Aanslag en bezwaar
1.1 Aan belanghebbende is voor het jaar 2001 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen uit woning en werk van € 230.444, waarvan een deel groot € 94.166 is belast naar een tarief van tien percent met inachtneming van artikel 11, paragraaf 2, van de Overeenkomst tussen de regering van het Koninkrijk der Nederlanden en de regering van het Koninkrijk België tot het vermijden van dubbele belasting op het gebied van belastingen naar het inkomen en naar het vermogen en tot het vaststellen van enige andere regelen verband houdende met de belastingheffing, gesloten op 19 oktober 1970 (hierna: het Verdrag).
1.2 Het tegen de aanslag gerichte bezwaar van belanghebbende is bij de bestreden uitspraak afgewezen.
2. Loop van het geding
2.1 Belanghebbende is tegen de uitspraak van de Inspecteur in beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht geheven van € 37. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
2.2 De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Gerechtshof van 5 april 2005, gehouden te Den Haag. Aldaar zijn beide partijen verschenen. Van het ter zitting verhandelde is een proces-verbaal opgemaakt.
3. Vaststaande feiten
Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde is, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, het volgende komen vast te staan:
3.1 Belanghebbende is geboren op 29 augustus 1962 en woonachtig in Y (België). In het onderhavige jaar had belanghebbende een aanmerkelijk belang als bedoeld in hoofdstuk 4 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Wet) in A, een te B (Nederland) gevestigde besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid (hierna te noemen: A).
3.2 In het onderhavige jaar had belanghebbende een vordering op A ter grootte van € 1.431.223 bij aanvang van het jaar en € 1.361.341 aan het einde van het jaar. Ter zake van die vordering heeft belanghebbende in dat jaar een bedrag van
€ 94.166 aan rente genoten.
3.3 Belanghebbende heeft geen gebruik gemaakt van de hem in artikel 2.5 van de Wet geboden keuzemogelijkheid voor toepassing van de regels voor binnenlandse belastingplichtigen.
4. Omschrijving geschil en standpunten van partijen
4.1 Tussen partijen is in geschil het antwoord op de vraag of het in 3.2 vermelde bedrag aan rente terecht tot belanghebbendes belastbare inkomen uit werk en woning in Nederland is gerekend, welke vraag belanghebbende ontkennend en de Inspecteur bevestigend beantwoordt.
4.2 Belanghebbende stelt zich - kort samengevat - primair op het standpunt dat ter zake van zijn vordering op A geen sprake is van in Nederland verrichte werkzaamheden als bedoeld in artikel 7.2, tweede lid, onderdeel c, van de Wet en dat mitsdien de op de vordering genoten rente niet tot het belastbare inkomen is te rekenen. Subsidiair is belanghebbende van mening dat de renteopbrengst - gelet op de daaraan door Nederland in zijn nationale wetgeving gegeven kwalificatie - niet wordt beheerst door artikel 11 (interest) van het Verdrag maar door artikel 14 (zelfstandige arbeid), en, bij gebreke aan een vast middelpunt in Nederland, de saldobepaling van artikel 22 van het Verdrag, welke laatste bepaling de heffingsbevoegdheid over dit inkomensbestanddeel toewijst aan de woonstaat België.
4.3 De Inspecteur heeft de standpunten van belanghebbende gemotiveerd bestreden en houdt de juistheid van de aanslag staande.
4.4 Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de stukken. Zij hebben hun standpunten ter zitting toegelicht, doch aldaar aan de door hen in de gedingstukken gegeven uiteenzettingen geen grieven of weren toegevoegd.
5. Conclusies van partijen
5.1 Het beroep van belanghebbende strekt tot vernietiging van de uitspraak en vermindering van de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen uit woning en werk van € 136.278.
5.2 De Inspecteur heeft geconcludeerd tot ongegrondverklaring van het beroep.
6. Overwegingen omtrent het geschil
6.1 Vaststaat dat belanghebbende in het buitenland woont en een aanmerkelijk belang heeft in A, op welke in Nederland gevestigde vennootschap hij een vordering heeft ter zake waarvan hij in het onderhavige jaar rente heeft genoten.
6.2 Tussen partijen is verder niet in geschil dat te dezen als uitgangspunt heeft te gelden dat het begrip "overige werkzaamheden" zoals vermeld in artikel 7.2, tweede lid, onderdeel c, van de Wet dient te worden begrepen overeenkomstig afdeling 3.4 van hoofdstuk 3 van de Wet en mitsdien dat daaronder - gelet op artikel 3.92, eerste en tweede lid, van de Wet - mede is te begrijpen het hebben van een schuldvordering op een vennootschap waarin de belastingplichtige een aanmerkelijk belang heeft als bedoeld in hoofdstuk 4 van de Wet.
6.3.1 Ten aanzien van de vraag welke betekenis vervolgens toekomt aan de zinsnede "werkzaamheden in Nederland" in artikel 7.2, tweede lid, onderdeel c, van de Wet overweegt het Hof het volgende.
6.3.2 Ingevolge artikel 49, aanhef en eerste lid, onderdeel c, ten vierde, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (tekst 2000) behoorde tot het belastbare binnenlandse inkomen van een buitenlands belastingplichtige de zuivere inkomsten uit een schuldvordering ten laste van een in Nederland gevestigde vennootschap welker kapitaal geheel of ten dele in aandelen is verdeeld, indien de genieter in de vennootschap een niet tot het vermogen van een onderneming behorend aanmerkelijk belang heeft in de zin van artikel 20a van die wet. Op grond van deze bepaling zou de onderhavige rentebate voor belanghebbende deel hebben uitgemaakt van de heffingsgrondslag voor de inkomstenbelasting.
6.3.3 Uit de wordingsgeschiedenis van de Wet leidt het Hof af dat de wetgever met betrekking tot een rentebate als thans aan de orde geen wijziging heeft beoogd ten opzichte van het regime zoals dat heeft gegolden onder de Wet op de inkomstenbelasting 1964.
6.3.4 Tijdens de behandeling in de Eerste Kamer van het wetsvoorstel dat heeft geleid tot de Wet is van regeringszijde het volgende opgemerkt:
"(...)
Tot slot volgen nog enkele reacties op opmerkingen van de Orde en
Federatie van Belastingadviseurs die nog niet eerder aan de orde zijn
gesteld, dit op verzoek van de leden van de CDA-fractie.
(...)
Anders dan de Orde stelt, valt bij de ter beschikking stelling van
vermogensbestanddelen aan een vennootschap waarin de belastingplichtige
zelf of met hem verbonden personen een aanmerkelijk belang heeft, in vrijwel alle gevallen vast te stellen waar die vermogensbestanddelen
ter beschikking worden gesteld. Het duidelijkste is dit uiteraard met de ter beschikking stelling van onroerende zaken, maar ook met betrekking tot machines en andere stoffelijke zaken is deze plaats doorgaans eenvoudig vast te stellen. Uitgegaan moet worden van de plaats waar de zaak gelegen is (onroerende zaken) dan wel feitelijk wordt gebruikt of beschikbaar is voor gebruik door de vennootschap (roerende zaken). Met betrekking tot de ter beschikking stelling van bepaalde vermogensrechten zou een en ander in beginsel gecompliceerder kunnen liggen. Indien de plaats van de ter beschikking stelling in Nederland is gelegen, is hieraan, gelet op het bepaalde in artikel 3.4.1.2a, voldaan. Het feit dat geen feitelijke werkzaamheden zijn verricht, doet aan een eventuele toepassing van artikel 7.2.1, tweede lid, onderdeel c, niet af.
Ten aanzien van buitenlandse belastingplichtigen is de reikwijdte van deze bepaling echter beperkt qua omvang gelet op het bepaalde in de belastingverdragen. In de belastingverdragen geldt dat geen specifieke bepalingen zijn opgenomen voor «resultaat uit overige werkzaamheden».
Inkomsten die naar Nederlands recht onder de toepassing van dit begrip vallen, kunnen onder verdragen onder een aantal verdragsbepalingen vallen: winst uit onderneming, internationaal vervoer, dividend, interest, royalty's en overig inkomen. Aan de hand van het toepasselijke belastingverdrag zal moeten worden bezien in hoeverre het nationale Nederlandse heffingsrecht op grond van artikel 7.2.1 wordt bestendigd. In dit verband kan worden gewezen op het voorbeeld van de Orde waarin een aanmerkelijk belanghouder een geldlening ter beschikking stelt aan de vennootschap waarin hij een aanmerkelijk belang heeft. Een vergoeding voor het ter beschikking stellen van het geldbedrag zal onder de door Nederland gesloten belastingverdragen doorgaans kwalificeren als interest, waardoor het heffingsrecht toekomt aan de staat waarin de aanmerkelijk belanghouder woont; onder een aantal door Nederland gesloten belastingverdragen geldt overigens een beperkt heffingsrecht voor de bronstaat."
(MvA, Kamerstukken I 1999-2000, 26 727 en 26 728, nr. 202a, blz. 124-125).
6.3.5 Op grond van het hiervoor in 6.3.2 tot en met 6.3.4 overwogene is het Hof van oordeel dat aan het vereiste, vervat in de woorden "in Nederland" van artikel 7.2, tweede lid, onderdeel c, van de Wet, voor een geval als het onderhavige reeds is voldaan indien de belastingplichtige een vordering heeft op een in Nederland gevestigde vennootschap waarin hij een aanmerkelijk belang bezit. Waar belanghebbende uitgaat van een andere uitleg volgt het Hof hem derhalve niet.
6.3.6 Aan dit oordeel doet niet af dat de wetgever bij Wet van 11 december 2002, houdende wijziging van belastingwetten c.a. (Vervolgwijzigingen in verband met de Belastingherziening 2001), Stb. 2002, 613 er voor heeft gekozen om met ingang van 1 januari 2003 in het derde lid van artikel 7.2. van de Wet een aanvulling op te nemen teneinde de op dit punt in de literatuur gesignaleerde onduidelijkheden weg te nemen.
6.4 Het Hof volgt belanghebbende evenmin in zijn betoog dat, nu de rentebate voor de toepassing van de Wet is aan te merken als belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden in Nederland, deze bate voor de toepassing van het Verdrag primair dient te worden gekwalificeerd als opbrengst van zelfstandige arbeid, en, bij gebreke van een vast middelpunt in Nederland, is te rekenen tot de overige inkomsten als bedoeld in artikel 22 van het Verdrag. Voor de toepassing van de toewijzingsregels van het Verdrag dient de bate in beginsel zelfstandig te worden beoordeeld, onafhankelijk van de daaraan gegeven duiding in de nationale regelgeving. De onderhavige bate beantwoordt volledig aan de in paragraaf 5 van artikel 11 van het Verdrag gegeven omschrijving van het begrip interest en dient derhalve voor toepassing van het Verdrag ook als zodanig te worden gekwalificeerd.
6.5 Met inachtneming van het vorenoverwogene komt het Hof tot de conclusie dat de onderhavige rentebate terecht tot belanghebbendes belastbare inkomen is gerekend en dat mitsdien het beroep van belanghebbende ongegrond is.
7. Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.
8. Beslissing
Het Gerechtshof verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. Savelbergh, Van Walderveen en Engel. De beslissing is op 31 mei 2005 in het openbaar uitgesproken, in tegenwoordigheid van de griffier.
(Crabbendam)
(Savelbergh)
aangetekend aan
partijen verzonden:
Ieder van de partijen kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is
gericht;
- de gronden van het beroep in cassatie.
Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.
??
nummer BK-04/01628 blz. 7/7