Uitspraak
GERECHTSHOF TE 's-GRAVENHAGE
eerste meervoudige belastingkamer
12 juli 2005
nummer BK-03/03083
UITSPRAAK
op de beroepen van X te Z tegen de uitspraken van de Inspecteur, de voorzitter van het managementteam van de Belastingdienst/P, betreffende na te noemen aan hem opgelegde navorderingsaanslagen en aanslagen.
1. Aanslagen, navorderingsaanslagen en bezwaar
1.1. Aan belanghebbende is op 31 oktober 1996 voor het jaar 1994 een primitieve aanslag in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ a en op 29 april 1997 voor het jaar 1995 een naar een belastbaar inkomen van ƒ b. Vervolgens heeft de Inspecteur aan belanghebbende op 23 april 1999 voor het jaar 1994 een navorderingsaanslag opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ c en op 19 mei 1999 een voor het jaar 1995 naar een belastbaar inkomen van ƒ d.
1.2. Aan belanghebbende zijn voorts de volgende aanslagen in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen opgelegd:
Jaar Dagtekening Belastbaar inkomen
1997 19 april 1999 ƒ e
1998 11 oktober 2001 ƒ f
1999 8 oktober 2002 ƒ g.
1.3. De bezwaren van belanghebbende tegen de navorderingsaanslagen voor de jaren 1994 en 1995 en de aanslagen voor 1998 en 1999 zijn bij de bestreden uitspraken afgewezen. Voor wat betreft de aanslag voor het jaar 1997 is de Inspecteur gedeeltelijk aan het bezwaar van belanghebbende tegemoetgekomen en is de aanslag verminderd tot een naar een belastbaar inkomen van ƒ h, waarvan een gedeelte, groot ƒ i, is belast naar een tarief van 40 percent.
2. Loop van het geding
2.1. Belanghebbende is bij afzonderlijke beroepschriften van de bovenvermelde uitspraken in beroep gekomen bij het Hof. Het Hof heeft met toepassing van het bepaalde in artikel 8:14, lid 1, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) de zaken ter behandeling gevoegd. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht geheven van € 31. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft vervolgens een conclusie van repliek ingediend, waarop de Inspecteur heeft gereageerd met een conclusie van dupliek.
2.2. De mondelinge behandeling van de zaken heeft plaatsgehad ter zitting van het Gerechtshof van 15 februari 2005, gehouden te Den Haag. Aldaar zijn beide partijen verschenen. Van het ter zitting verhandelde is door de griffier een proces-verbaal opgemaakt.
3. Vaststaande feiten
Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde is, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, het volgende komen vast te staan:
3.1. Belanghebbende (. . .) is gehuwd en inwoner van Nederland. In de periode van 19xx tot 1 september 19xx was belanghebbende lid van het Europees Parlement. Het Europees Parlement vergadert per jaar gedurende zes maanden in Brussel en gedurende zes maanden in Straatsburg. Belanghebbende bleef in genoemde periode inwoner van Nederland en beschikte in beide landen over een kantoorruimte ten behoeve van zijn werkzaamheden als parlementslid.
3.2. Belanghebbende heeft als lid van het Europees Parlement ingevolge artikel 2 van Pro de Wet schadeloosstelling, uitkering en pensioen leden Europees Parlement (hierna: de Wet schadeloosstelling) een schadeloosstelling ontvangen, die overeenkomt met het bedrag dat de leden van de Tweede Kamer der Staten-Generaal, zoals vastgesteld volgens de Wet schadeloosstelling leden der Tweede Kamer (Stb. 1960, 622), ontvangen. Bij aftreden hebben leden van het Europees Parlement ingevolge artikel 7 van Pro de Wet schadeloosstelling aanspraak op een uitkering op de voet van de bepalingen van de Algemene pensioenwet politieke ambtsdragers met betrekking tot leden van de Tweede Kamer der Staten Generaal (hierna: de Wet APPA). Ingevolge artikel 8 van Pro de Wet schadeloosstelling hebben de leden van het Europees Parlement en hun nabestaanden aanspraak op pensioen op de voet van de Wet APPA, dat als overheidspensioen wordt aangemerkt.
3.3. Belanghebbende heeft deelgenomen aan een door het Europees Parlement in 1990 in het leven geroepen regeling voor een aanvullend (vrijwillig) pensioen, goedgekeurd door het Bureau van het Parlement (hierna: vrijwillige pensioenregeling). Zijn deelname strekte zich uit over de jaren 19xx tot en met 1999. Deze regeling, zoals goedgekeurd op 12 juni 1990 door het bureau en gewijzigd op 8 juli 1993, 12 december 1994, 13 september 1995, 13 november 1995 en 17 september 1996, houdt
- voor zover van belang - het volgende in:
"Pensioenrechten
Artikel 1
1. Hangende de goedkeuring van een statuut (...) hebben leden van het Europees Parlement die ten minste vijf jaar de vrijwillige pensioenbijdrage hebben betaald na ambtsbeëindiging tot aan hun overlijden recht op een pensioen vanaf de eerste dag van de kalendermaand die volgt op de datum waarop zij de 60-jarige leeftijd hebben bereikt.
2. Een derde deel van de pensioenbijdrage komt ten laste van het parlementslid en bedraagt 12% van 40% van de basisbezoldiging van een rechter bij het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen.
3. De pensioenbijdragen worden belegd in een door het College van quaestoren opgericht pensioenfonds.
4. De parlementsleden kunnen zich tot maximaal zes maanden na hun verkiezing of herverkiezing aansluiten bij de aanvullende pensioenregeling.
5. Parlementsleden die ten minste drie jaar premie hebben afgedragen kunnen bij de beëindiging van hun mandaat vrijwillig premie blijven betalen om het minimale tijdvak van vijf jaar vol te maken. (...) Zij kunnen evenwel geen aanspraak maken op uitbetaling van het pensioen alvorens de periode van vijf jaar vanaf aansluiting bij de pensioenregeling is verstreken. De bijdrage beloopt het driedubbele van de in lid 2 van dit artikel vastgestelde bijdrage. (...)
6. Parlementsleden die bij beëindiging van hun ambtsperiode in het Europees Parlement niet ten minste drie jaar premie hebben afgedragen hebben recht op terugbetaling van hun pensioenbijdragen, vermeerderd met een samengestelde interest van 3,5% op jaarbasis. Parlementsleden die opnieuw worden gekozen in het Europees Parlement kunnen ten behoeve van de opbouw van hun pensioenrechten verzoeken dat al hun ambtsperioden als Europees parlementslid in aanmerking worden genomen, op voorwaarde dat zij het door het Europees Parlement gerestitueerde kapitaal terugbetalen, vermeerderd met een samengestelde interest van 7% op jaarbasis.
7. Bij de vrijwillige pensioenregeling aangesloten parlementsleden die zich tijdens hun ambtsperiode uit het fonds terugtrekken, hebben recht op terugbetaling van de bijdragen die zij hebben betaald (i) hetzij tijdens hun ambtsperiode in de lopende zittingsperiode (ii) hetzij tijdens de totale periode van hun lidmaatschap van het fonds. In dat geval worden de door het Parlement voor hen betaalde bijdragen aan het fonds onttrokken en als ontvangst op de begroting voor het Europees Parlement opgevoerd.
Oud-leden van het Europees Parlement hebben na het aflopen van hun mandaat ten hoogste zes maanden de tijd om te verzoeken om terugbetaling van de bijdragen die zij hebben betaald (i) hetzij tijdens hun ambtsperiode in de vorige zittingsperiode, (ii) hetzij tijdens de totale periode van hun lidmaatschap van het fonds. In dat geval worden ook de door het Parlement voor hen betaalde bijdragen aan het fonds onttrokken en als ontvangst op de begroting van het Europees Parlement opgevoerd. (...)
8. (...)
Pensioenberekening
Artikel 2
1. Het pensioen bedraagt 3,5% van 40% van de basisbezoldiging van een rechter bij het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen voor elk volledig ambtsjaar en 1/12 van dat bedrag voor elke volledige maand.
2. Het maximale pensioen bedraag 70% (en het minimale pensioen 17,5%) van 40% van de basisbezoldiging van een rechter bij het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen.
3. Het pensioen wordt berekend en uitgekeerd in ecu.
Pensioenen van rechthebbenden
Artikel 3 (Overlijden van een voormalig parlementslid met ten minste 5 pensioenjaren)
1. Wanneer een voormalig parlementslid dat recht heeft op een pensioen als bedoeld in artikel 1, lid 1, of dat uit hoofde van de onderhavige regeling pensioenrechten heeft opgebouwd maar nog niet de 60-jarige leeftijd heeft bereikt, komt te overlijden, heeft diens echtgeno(o)t(e) recht op een nabestaandenpensioen dat 60% bedraagt van het ouderdomspensioen dat werd uitgekeerd aan het parlementslid of waarop hij aanspraak had kunnen maken als hij ten tijde van zijn overlijden de 60-jarige leeftijd zou hebben bereikt.
De kinderen van het voormalig parlementslid die te zijnen laste komen (...) hebben recht op een wezenpensioen dat 12% bedraagt van het ouderdomspensioen dat werd uitgekeerd aan het parlementslid of waarop hij aanspraak had kunnen maken als hij ten tijde van zijn overlijden de 60-jarige leeftijd zou hebben bereikt. (...)
2. De som van deze nabestaanden- en wezenpensioenen mag het bedrag van het pensioen van het voormalig parlementslid op basis waarvan ze zijn berekend niet overschrijden. In voorkomend geval wordt de maximale som van de nabestaanden- en wezenpensioenen naar rato van bovengenoemde percentages over de rechthebbenden verdeeld.
(...)
Artikel 4 (Overlijden van een voormalig parlementslid met minder dan 5 pensioenjaren)
1. Wanneer een voormalig parlementslid dat vrijwillig premie afdraagt om het minimum van 5 jaar vol te maken, komt te overlijden, kunnen de echtgeno(o)t(e) en de te zijnen laste komende kinderen aanspraak maken op een nabestaanden- en wezenpensioen onder voorwaarden van artikel 3. onder aftrek van de nog overeenkomstig artikel 1. lid 5. verschuldigde bijdragen. (...)
Artikel 5 (Overlijden van een parlementslid tijdens zijn ambtsperiode in het Europees Parlement)
1. Wanneer een parlementslid dat ten minste 5 jaar premie heeft afgedragen tijdens zijn ambtsperiode in het Europees Parlement komt te overlijden, kunnen de echtgeno(o)t(e) en de te zijnen laste komende kinderen aanspraak maken op een nabestaanden- en wezenpensioen onder de voorwaarden van artikel 3.
(...)"
3.4. Het pensioenfonds dat de gelden beheert is op
14 juli 1993 opgericht. De door belanghebbende vanaf 19xx betaalde bijdragen voor het vrijwillig pensioen bedroegen - na omrekening van Bfr/ecu naar guldens -:
Jaar
Periode
Bedrag
19xx
(. . .)
(. . .)
1999
(. . .)
(. . .)
3.5. De bijdragen van het Europees Parlement aan het vrijwillig pensioen van belanghebbende bedroegen, na omrekening van ecu in guldens, over:
Jaar Bedrag
19xx tot en met 19xx (. . .)
1999 23.338.
3.6. Belanghebbende heeft in zijn aangiften tot en met 1999 de door hem betaalde bijdragen niet op zijn inkomsten in mindering gebracht, noch heeft hij de door het Europees Parlement verstrekte bedragen tot zijn inkomsten gerekend.
3.7. Na zijn aftreden in 1999 heeft belanghebbende vanaf
1 augustus een overbruggingsuitkering van het Europees Parlement genoten van in totaal ƒ (. . .). Verder heeft hij op grond van de onder 3.3 genoemde regeling in het jaar 1999 een bedrag van ƒ (. . .) aan pensioen vooruit ontvangen.
3.8. De Staatssecretaris van Financiën heeft bij brief van
30 november 1995 aan het lid van het Europees Parlement,
A, naar aanleiding van diens brief van 16 oktober 1995 waarin de fiscale behandeling van de individuele bijdragen aan de onder 3.3 vermelde vrijwillige pensioenregeling aan de orde werd gesteld, het volgende laten weten:
"(...) De leden van het Europees Parlement verrichten hun werkzaamheden als zodanig niet in dienstbetrekking. Dat betekent dat de bepalingen van de loonbelasting - waaronder de fiscale behandeling van pensioenvoorzieningen niet op hun schadeloosstelling van toepassing zijn. Ook indien de leden van het Europees Parlement hun werkzaamheden wel in dienstbetrekking zouden verrichten, zou de regeling van het vrijwillig pensioenfonds niet kwalificeren als pensioenregeling in de zin van de Wet op de loonbelasting 1964. Zo zijn de pensioenaanspraken niet toegezegd door de werkgever en hebben de deelnemers onder meer de mogelijkheid zich tussentijds uit het fonds terug te trekken, in welk geval de gestorte bijdragen worden terugbetaald.
Een en ander leidt mij tot de conclusie dat geen sprake is van een regeling die uitsluitend of nagenoeg uitsluitend ten doel heeft de verzorging van de leden en hun nabestaanden bij invaliditeit, ouderdom en overlijden.
Het standpunt dat geen sprake is van een pensioenregeling in fiscale zin leidt ertoe dat de bijdragen van de leden niet als pensioenpremies aftrekbaar zijn van de hier te lande aan de inkomstenbelasting onderworpen inkomsten.
De bijdragen in het vrijwillig pensioenfonds zijn evenmin aan te merken als aftrekbare premies voor lijfrenten als bedoeld in artikel 45, eerste lid, onderdeel g, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964. Onder meer de afkoopmogelijkheid staat hieraan in de weg.
Met betrekking tot de uitkeringen uit het fonds deel ik u mede dat het niet aftrekbaar zijn van de bijdragen aan het fonds niet automatisch met zich meebrengt dat de uitkeringen niet belastbaar zijn. Ingevolge artikel 25, eerste lid, onderdeel g, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 behoren tot de inkomsten uit vermogen: periodieke uitkeringen die de tegenwaarde voor een prestatie vormen voor zover deze uitkeringen de waarde van de prestatie te boven gaan. De uitkeringen uit het fonds vormen uitkeringen als bedoeld in voormeld artikel 25, eerste lid, onderdeel g. Voor zover de te zijner tijd te ontvangen uitkeringen uit het fonds meer belopen dan het totaal van de eigen bijdragen, behoren derhalve de uitkeringen te zijner tijd tot de belaste inkomsten. (...)
Teneinde binnen de Belastingdienst tot een uniforme gedragslijn te komen met betrekking tot de fiscale behandeling van betalingen aan respectievelijk uitkeringen uit het fonds, zal ik het vorenstaande neerleggen in een in het Infobulletin van de Belastingdienst op te nemen publikatie."
De hiervoor genoemde publicatie heeft nooit plaatsgevonden.
3.9. Op 29 oktober 1996 hebben A en B beiden lid van het Europees Parlement, een gesprek gevoerd met de Staatssecretaris. Naar aanleiding van dit gesprek hebben zij in een brief van 19 november 1996 aan hun Nederlandse collega's in het Europees Parlement laten weten dat dit gesprek geen wijziging heeft gebracht in het standpunt van de Staatssecretaris maar wel de volgende verduidelijking:
"a. De toepassing van art. 25, eerste lid, onderdeel g, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 [="periodieke uitkeringen die de tegenwaarde voor een prestatie vormen voor zover deze uitkeringen de waarde van de prestatie te boven gaan"] houdt in dat geen belasting zal worden geheven tot het moment waarop de "waarde van de prestatie" wordt overschreden. Men creëert m.a.w. een saldoregeling.
b. De parlementariërs die hun bijdragen hebben opgevoerd als aftrekpost, kunnen daarmee doorgaan, mits dat gebaseerd was op heldere informatie over het fonds aan de belastinginspectie en een "echte" afspraak met hen."
3.10. Op 29 oktober 1997 heeft er in de Tweede Kamer een interpellatiedebat plaatsgevonden met de heren Rosenmöller en de Staatssecretaris van Financiën over de vrijwillige pensioenregeling en over de onkostenvergoedingen van de leden van het Europees Parlement. De Staatssecretaris heeft daarin het bij brief van 30 november 1995 ingenomen standpunt over het niet aftrekbaar zijn van de premies die zijn betaald voor de vrijwillige pensioenregeling herhaald en omtrent een eventueel in het verleden in een individueel geval verleende aftrek als standpunt kenbaar gemaakt dat die aftrek niet kan doorlopen en dat hij de Belastingdienst zal vragen of er inderdaad sprake is van gevallen van aftrek uit het verleden die nog worden gecontinueerd, waarna hij zijn standpunt zal kenbaar maken. Naar aanleiding van het debat is een inventarisatie gemaakt van de fiscale verwerking van de door de Nederlandse europarlementariërs in hun aangiften in verband met hun deelname aan de vrijwillige pensioenregeling afgetrokken bedragen.
3.11. Bij brief van 12 november 1997 heeft de Directeur-Generaal van de Belastingdienst aan de hoofden van de eenheden, onder bijvoeging van de tekst van de pensioenregeling, erop gewezen dat de bijdragen aan de vrijwillige pensioenregeling van leden van het Europees Parlement niet als pensioenpremies aftrekbaar zijn en evenmin zijn aan te merken als aftrekbare premies voor lijfrenten en het volgende verzocht:
"Omdat niet uitgesloten kan worden dat in het verleden deze bijdragen in individuele gevallen niettemin in aftrek zijn gebracht, verzoek ik u dat te onderzoeken en voor zover de wet ter zake niet correct is toegepast, alsnog zorg te dragen voor een wetsconforme toepassing."
Bij brief van 1 juli 1998 heeft hij aan het hoofd van de eenheid Q van de Belastingdienst verzocht mee te delen op welke wijze vorenbedoelde bijdrage in het verleden is behandeld bij de twee leden die onder deze eenheid ressorteren, onder wie belanghebbende. De renseignering en de inventarisatie hebben geen betrekking gehad op de leden die in de periode 19xx tot 1994 in het Europees Parlement zitting hadden.
3.12. De accountant van belanghebbende heeft in zijn brief van 21 november 1997 aan de Inspecteur medegedeeld dat belanghebbende
"in de jaren 19xx tot en met 1995 op individuele basis pensioenpremies heeft betaald aan het pensioenfonds voor de leden van het Europees Parlement. In de belastingjaren 19xx tot en met 1995 is hiermede geen rekening gehouden."
en verzocht
"na te gaan welke premies nog met de belastbare inkomens over de afgelopen jaren verrekend kunnen en zullen worden."
Het antwoord van de Inspecteur van 25 november 1997 luidde dat de bijdragen niet als pensioenpremies aftrekbaar zijn en dat de bijdragen evenmin zijn aan te merken als aftrekbare premies voor lijfrenten. Bij brief van 3 december 1997 heeft de accountant aan de Inspecteur onder meer geschreven:
"Concluderend uit uw schrijven zullen derhalve de pensioen-uitkeringen uit het vrijwillige pensioenfonds (...) voor mijn relatie buiten de belastingheffing vallen, gezien het feit dat de gestorte bedragen niet aftrekbaar zijn als pensioen of lijfrentepremie."
3.13. Hierop heeft de Inspecteur in zijn brief van 10 december 1997 geantwoord:
"(...) De door uw cliënt te ontvangen pensioen-uitkeringen zijn in principe normaal belast. Nu de vrijwillig betaalde pensioenpremies echter niet aftrekbaar zijn, zoals ik u onlangs heb medegedeeld, kunt u wel een beroep doen op de zgn. saldomethode ex artikel 25, letter g, van de Wet inkomstenbelasting."
3.14. Daarna heeft de Inspecteur in de brief van 24 juli 1998 laten weten aan de accountant dat hij thans beschikt over een afschrift van de vrijwillige pensioenregeling en dat uit artikel 1, onderdeel 2, van die regeling blijkt dat een derde deel van de pensioenbijdrage ten laste komt van het parlementslid en dat de Inspecteur in verband daarmee wenst te vernemen welke bedragen in de jaren 1995 tot en met 1997 aan pensioenpremies zijn betaald en welke bedragen door het Europees Parlement zijn bijgedragen alsmede of er uitkeringen zijn ontvangen. De accountant heeft op 5 augustus en 21 september 1998 deze vragen beantwoord.
3.15. Bij brief van 16 november 1998 heeft de Inspecteur aan de gemachtigde het volgende standpunt medegedeeld. Na verloop van vijf jaren van premiebetaling ontstaat voor belanghebbende een onvoorwaardelijke aanspraak die op grond van artikel 22, lid 1, letter b, van de Wet belast is, en dat de bijdragen van het Europees Parlement over die vijf jaren in het jaar 19xx als geheel worden genoten en belast zijn naar het progressieve tarief. Vanaf het jaar 19xx wordt de bijdrage steeds per jaar onvoorwaardelijk. De uitkeringen zijn belast overeenkomstig artikel 25, lid 1, letter g, van de Wet. Vervolgens heeft de Inspecteur aangekondigd dat hij navorderingsaanslagen in de inkomstenbelasting over de jaren 1994 tot en met 1996 zal opleggen en dat de door het Europees Parlement betaalde bijdragen voor 1997 en volgende jaren in de aangiften voor de desbetreffende jaren moeten worden aangegeven.
3.16. Vervolgens heeft de Inspecteur de onder 1.1 vermelde navorderingsaanslagen opgelegd waarbij de in 3.5 vermelde bijdragen van het Europees Parlement in het belastbare inkomen van belanghebbende zijn begrepen.
3.17. Voorts is aan belanghebbende op 8 april 1999 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting over het jaar 1996 opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ j. Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur de navorderingsaanslag herroepen wegens het ontbreken van een nieuw feit, aangezien de Inspecteur reeds vanaf november 1997 beschikte over de tekst van de vrijwillige pensioenregeling en de aanslag had vastgesteld op
8 mei 1998.
3.18. Voor het jaar 1997 bedraagt de bij het vaststellen van de aanslag op het belastbare inkomen door de Inspecteur toegepaste correctie ƒ k1 in plaats van ƒ k vanwege een koersverschil van de ecu. Voor het jaar 1998 bedraagt de correctie het onder 3.5 vermelde bedrag van ƒ (. . .). Voor het jaar 1999 heeft de Inspecteur het belastbare inkomen bij de aanslag als volgt berekend, waarbij hij het standpunt heeft ingenomen dat in het jaar van het aftreden van belanghebbende, 1999, het totaal van de door het Europees Parlement aan de vrijwillige pensioenregeling betaalde bedragen belast is:
Belastbaar inkomen bij aangifte ƒ l
bijdragen door Europees Parlement ƒ m
meer giften ƒ n
Belastbaar inkomen bij aanslag ƒ o.
3.19. De gemachtigde van belanghebbende heeft in de periode 1999 tot en met 2002 correspondentie gevoerd met de Inspecteur en het Ministerie van Financiën om informatie te krijgen over de fiscale behandeling van collega-parlementariërs die ook deel hebben genomen aan de vrijwillige pensioenregeling. Hij heeft daarbij een verzoek gedaan op grond van de Wet openbaarheid bestuur om inzage in de inventarisatie als genoemd in 3.10. Bij besluit van 31 maart 2000 van het Ministerie van Financiën is de volledige inzage geweigerd. Wel zijn aan belanghebbende bij faxbericht van 18 februari 2000 de uitkomsten van de inventarisatie betreffende de aftrek van de invidividuele bijdragen aan de vrijwillige pensioenregeling medegedeeld. Het tegen het besluit van 31 maart 2000 ingestelde beroep bij de arrondissementsrechtbank Q is door belanghebbende op 5 juli 2002 ingetrokken nadat hem een geanonimiseerde versie is verstrekt van een inventarisatie van de behandeling van de door de europarlementariërs ter zake van de vrijwillige pensioenregeling genoten bijdragen van het Europees Parlement naar de stand van zaken in januari 2001. Deze correspondentie maakt deel uit van de stukken van het geding. De Inspecteur heeft in zijn verweerschrift van 7 juni 2004 op bladzijde 9 een overzicht verstrekt van de stand van zaken per mei 2004 en een aangepast overzicht in de pleitnota.
3.20. De Staatssecretaris van Financiën heeft in het besluit van 8 juli 2002, nr. DGB 2002/1239, V-N 2002/35.25 beleid bekend gemaakt over de vrijwillige pensioenregeling.
3.21. Binnen de eenheid van de Belastingdienst waaronder belanghebbende ressorteert, de eenheid Q, zijn de europarlementariërs in de meerderheid van de gevallen niet gunstiger behandeld dan belanghebbende.
4. Omschrijving geschil en standpunten van partijen
4.1.1. In geschil is het antwoord op de vraag of de Inspecteur terecht de onder 3.18 vermelde correcties op het belastbare inkomen over de jaren 1994, 1995 en 1997 tot en met 1999 inzake de bijdragen door het Europees Parlement aan de vrijwillige pensioenregeling van belanghebbende heeft aangebracht, welke vraag belanghebbende ontkennend en de Inspecteur bevestigend beantwoordt.
4.1.2. Verder is in geschil of belanghebbende de vanaf het jaar 1991 tot en met 1999 betaalde eigen bijdragen alsnog ten laste van zijn inkomen mag brengen, welke vraag belanghebbende bevestigend en de Inspecteur ontkennend beantwoordt.
4.1.3. Tot slot is in geschil het antwoord op de vraag of belanghebbende ter zake van zijn inkomsten uit hoofde van zijn lidmaatschap van het Europees Parlement aanspraak heeft op aftrek ter voorkoming van dubbele belasting, welke vraag belanghebbende bevestigend en de Inspecteur ontkennend beantwoordt.
4.2. Ter ondersteuning van zijn standpunten heeft belanghebbende - zakelijk weergegeven - het volgende aangevoerd.
4.2.1. De Inspecteur beschikt niet over een navordering rechtvaardigend nieuw feit. De Belastingdienst dan wel het Ministerie van Financiën, die reeds jaren kennis droegen van de regeling, waren ervan op de hoogte dat de europarlementariërs, onder wie belanghebbende, de bijdragen van het Europees Parlement niet zouden aangeven voor de heffing van de inkomstenbelasting. De omstandigheid dat desondanks is nagelaten de hoofden van de eenheden in te lichten moet aan hen worden toegerekend. De inspecteurs hadden inzake de vrijwillige pensioenregeling moeten worden geïnstrueerd.
4.2.2. Belanghebbende doet voorts een beroep op het vertrouwensbeginsel. Daartoe heeft hij aangevoerd dat hij aan de brief van de Inspecteur van 30 november 1995 het rechtens te beschermen vertrouwen kan ontlenen dat de bijdragen van het Europees Parlement voor hem geen inkomsten vormen. Deze brief houdt een beleidsregel in.
4.2.3. Aan de opstelling van de Belastingdienst in de correspondentie met de accountant van belanghebbende dan wel van het Ministerie van Financiën kan belanghebbende het vertrouwen ontlenen dat hem geen navorderingsaanslagen en/of aanslagen met de bestreden correcties zouden worden opgelegd. Hij mocht ervan uitgaan dat ook de bijdragen van het Europees Parlement aan de vrijwillige pensioenregeling op hun fiscale merites waren beoordeeld.
4.2.4. De bijdragen van het Europees Parlement vormen geen inkomsten als bedoeld in artikel 22, lid 1, onderdeel b, van de Wet. Zo dat wel het geval is, is ten aanzien van de aanspraak op uitkeringen geen genietingsmoment aan te wijzen in de zin van artikel 33, lid 1, van de Wet. De bijdragen zijn pas te belasten op het moment dat het recht op uitkeringen onherroepelijk is verkregen en dat is het moment dat de uitkeringen ingaan. De uitkeringen zijn te onzeker. Voor het jaar 1999 geldt dat de uitkeringen slechts zijn belast voor zover zij de gezamenlijke waarde van de prestatie van het Europees Parlement en die van belanghebbende te boven gaan en dat is in 1999 nog niet het geval. De uit de deelname aan de vrijwillige pensioenregeling voor belanghebbende voortvloeiende pensioenrechten zijn niet bovenmatig.
4.2.5. Subsidiair geldt in het geval de bijdragen van het Europees Parlement belastbaar zijn dat de overgangsregeling als neergelegd in artikel 38 van Pro de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: de Wet LB 1964) geheel of ten dele dient te worden toegepast. In dat verband doet belanghebbende, onder verwijzing naar artikel 26 IVBPR Pro en Europees recht, een beroep op het gelijkheidsbeginsel.
4.2.6. Belanghebbende bepleit een vrijstelling als bedoeld in artikel 11, lid 1, onderdeel a, van de Wet LB 1964, met een beroep op het gelijkheidsbeginsel. De voor dominees en wethouders getroffen regelingen dienen ook voor belanghebbende te gelden. De Provincie Gelderland heeft een pensioenregeling voor de politici getroffen waarbij de zogenoemde omkeerregeling van toepassing is. Ook in de uitvoeringssfeer wordt belanghebbende ongelijk behandeld nu de regeling voor de leden van de provinciale staten door de Belastingdienst ongemoeid wordt gelaten.
4.2.7. De door belanghebbende in de jaren 19xx tot en met 1999 betaalde bijdragen zijn alsnog aftrekbaar van zijn inkomsten en komen niet alleen in aanmerking bij de bepaling van de waarde van de prestatie. Ook hier is sprake van door de Belastingdienst dan wel het Ministerie van Financiën opgewekt vertrouwen. Belanghebbende doet in dit kader evenzeer een beroep op het gelijkheidsbeginsel.
4.2.8. Het beroep van belanghebbende op het gelijkheidsbeginsel ziet voorts op het volgende. Het Ministerie van Financiën heeft nagelaten alle gevallen aan de Belastingdienst te renseigneren. Met name betreft dit de europarlementariërs uit de periode 1994 tot en met 1999. De europarlementariërs die in de periode 1989 tot 1994 zitting hadden zijn op deze wijze begunstigd. Er is ten onrechte nagelaten een coördinerend beleid te voeren. Gelijke gevallen worden op deze wijze ongelijk behandeld en daarvoor is geen rechtvaardiging aan te voeren. Dit heeft tot gevolg dat in feite meer dan 78 percent van de europarlementariërs die in de periode 19xx tot en met 1999 zitting hadden in het Europees Parlement buiten de heffing is gebleven.
Er is landelijk begunstigend, niet gepubliceerd beleid gevoerd.
Door een of meer eenheden van de Belastingdienst is een begunstigend beleid gevoerd terwijl ten onrechte op het desbetreffende punt van zowel aftrekbaarheid van de door de europarlementariërs betaalde bijdragen als de belastbaarheid van de door het Parlement betaalde bijdragen tussen de eenheden geen afstemming heeft plaatsgevonden. Er is geen sprake van gemaakte fouten in de uitvoeringssfeer. Met ingang van 1 januari 2003 is er sprake van landelijk beleid.
De meerderheid van de gevallen van de Nederlandse europarlementariërs is door de Belastingdienst ongemoeid gelaten. Te dezen is de datum van de uitspraak op bezwaar beslissend en niet de datum waarop de Inspecteur de aanslag heeft vastgesteld.
4.2.9. Artikel 49 EG Pro-Verdrag staat in de weg aan de belastingheffing over de bijdragen en de uitkeringen op basis van de vrijwillige pensioenregeling en ook aan het niet-aftrekbaar achten van de eigen bijdragen. De betalingen aan het vrijwillig pensioenfonds van het Europees Parlement worden door de belastingheffing over die bijdragen ten onrechte belemmerd in vergelijking met premies betaald aan een in Nederland gevestigde pensioenverzekeraar.
4.2.10. Op grond van artikel 14 van Pro de verdragen ter voorkoming van dubbele belasting met België (Trb. 1970, 192) en Frankrijk (Trb. 1973, 83) is de belastingheffing over de bijdragen van het Europees Parlement en de reguliere inkomsten die hij voor zijn werkzaamheden voor het Parlement genoot alsmede de overbruggingsuitkering uitsluitend ter belastingheffing toegewezen aan België en Frankrijk.
Belanghebbende heeft recht op voorkoming van dubbele belasting op grond van artikel 14 van Pro het verdrag met België en het verdrag met Frankrijk, welk artikel de belastingheffing over de inkomsten van het Europees Parlement toewijst aan België en Frankrijk. Belanghebbende beschikte over een vast middelpunt in Straatsburg en Brussel. Daarbij dient verder rekening te worden gehouden met de gevolgen van het arrest van het HvJ van 12 december 2002, nr. C-385/00, BNB 2003/182c* inzake De Groot. Dit geldt zowel ten aanzien van belanghebbendes "reguliere" inkomsten als lid van het Europees Parlement als, in het geval van belastbaarheid, ten aanzien van de bijdragen van het Europees Parlement aan de vrijwillige pensioenregeling. Buitengewone lasten en persoonlijke verplichtingen konden in België en Frankrijk niet worden vergolden.
4.2.11. Aan belanghebbende komt naast de in beroep voor de procedures tegen de (navorderings)aanslagen over de jaren 1994, 1995, 1997 en 1998 gemaakte proceskosten een vergoeding toe voor de kosten in bezwaar die is gebaseerd op de werkelijk gemaakte kosten van € 18.000.
4.3. De Inspecteur houdt de juistheid van de navorderingsaanslagen en aanslagen over de jaren 1994 tot en met 1998 staande. Ten aanzien van de aanslag inkomstenbelasting over het jaar 1999 heeft de Inspecteur de correctie die hij had aangebracht inzake de door het Europees Parlement over de jaren 19xx tot en met 1998 betaalde pensioenbijdragen ingetrokken en de correctie uiteindelijk beperkt tot de in het jaar 1999 betaalde bijdrage van ƒ 23.338.
4.4. Voor een nadere uiteenzetting van de standpunten van partijen en de gronden waarop zij deze doen steunen verwijst het Hof naar de gedingstukken.
5. Conclusies van partijen
5.1. Het beroep van belanghebbende strekt primair tot vernietiging van de navorderingsaanslagen over de jaren 1994 en 1995 en tot vermindering van de aanslagen over het jaar 1997, 1998 en 1999 tot een naar een belastbaar inkomen van respectievelijk ƒ p, ƒ q en ƒ r met toepassing van een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting van respectievelijk ƒ s, ƒ t en ƒ u. Subsidiair concludeert belanghebbende tot vernietiging van de navorderingaanslagen en vermindering van de aanslagen in die zin dat alsnog aftrek ter voorkoming van dubbele belasting wordt verleend over de door de Inspecteur toegepaste correctie en het door belanghebbende als europarlementariër genoten inkomen.
5.2. De Inspecteur heeft primair geconcludeerd tot ongegrondverklaring van de beroepen inzake de (navorderings)aanslagen over de jaren 1994, 1995, 1997 en 1998 en tot vermindering van de aanslag over het jaar 1999 tot een naar een belastbaar inkomen van ƒ v. Subsidiair concludeert de Inspecteur tot vernietiging van de navorderingsaanslagen over de jaren 1994 en 1995 en tot vermindering van de aanslagen over de jaren 1997, 1998 en 1999 naar de volgende belastbare inkomens: ƒ w waarvan een bedrag van ƒ x is belast naar het bijzondere tarief van 40 percent, en ƒ y en ƒ z. Meer subsidiair concludeert de Inspecteur voor het jaar 1999 tot vermindering van de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen van ƒ aa.
6. Overwegingen omtrent het geschil
6.1. Het Hof verwerpt de stelling van belanghebbende dat de brief van 30 november 1995 betrekking heeft op de door het Europees Parlement betaalde bijdragen aan de vrijwillige pensioenregeling. Uit de inhoud van deze brief of datgene wat daaraan voorafging - volgens de brief van 16 oktober 1995 aan
de toenmalig Staatssecretaris van Financiën, Willem Vermeend, ging het om de fiscale afhandeling van de individuele bijdragen van de leden - is dat niet af te leiden. De strekking van de brief brengt dit ook niet mee. De brief kan redelijkerwijs ook die indruk niet bij belanghebbende hebben gewekt.
6.2. Ook de omstandigheid dat de brief niet is gepubliceerd in het Infobulletin kan zo'n indruk niet teweeg brengen of hebben gebracht. Integendeel: er is over de belastbaarheid van de bijdragen niets gezegd omdat de brief daar niet over gaat. Niet aannemelijk is dat door het Ministerie van Financiën in die tijd de belastbaarheid van de door het Europees Parlement betaalde bijdragen is bekeken. Dit blijkt nergens uit. Een eventuele coördinatie of een nalaten van een coördinatie heeft daarop dan ook geen betrekking.
6.3. De omstandigheid dat eerdergenoemd Ministerie wel de beschikking had over de tekst van de vrijwillige pensioenregeling leidt niet tot een andere gevolgtrekking. Er zijn onvoldoende feiten en omstandigheden komen vast te staan die de conclusie rechtvaardigen dat op het punt van de door het Europees Parlement betaalde bijdragen toen een beleid gevormd. Die omstandigheid levert voorts voor de hoofden van de eenheden die de aanslagen van de individuele parlementsleden moesten vaststellen geen ambtelijk verzuim op, aangezien niet aannemelijk is gemaakt dat zij beschikten of behoefden te beschikken over de tekst van de regeling. De kennis waarover het Ministerie beschikte was derhalve niet aan hen toe te rekenen. De geïntegreerde werkwijze binnen de Belastingdienst strekte niet zover.
Het Hof verwerpt het beroep van belanghebbende op het ontbreken van een nieuw feit.
6.4. Voorts is uit de brief van 30 november 1995 niet af te leiden dat leden van het Europees Parlement recht hebben op aftrek van de door hen betaalde individuele bijdragen aan de vrijwillige pensioenregeling. In de brief is duidelijk het tegenovergestelde vermeld. De tekst, noch strekking of bedoeling van die brief laten die uitleg toe of kunnen die indruk hebben gewekt.
6.5. Belanghebbende heeft in zijn aangiften voor de betreffende jaren zijn eigen bijdragen niet in aftrek op zijn inkomen gebracht. Verder geldt dat hij niet voldeed aan de in de brief van 19 november 1996 van A en B gestelde eisen, namelijk dat de bijdragen door de leden in hun aangiften uitdrukkelijk en gemotiveerd aan de orde waren gesteld of dat er een afspraak met de inspecteur over de aftrekbaarheid moest bestaan. Aan de in het arrest van de Hoge Raad van 13 december 1989, nr. 25.077, BNB 1990/119* gestelde eisen voor opgewekt vertrouwen in het kader van de aanslagregeling is dan ook niet voldaan. Voorts volgt uit de uitkomsten van de gehouden inventarisatie in februari 2000 ook niet dat geen gevolg is gegeven aan het voornemen tot het volgen van een landelijk beleid.
6.6. Uit de correspondentie die de accountant van belanghebbende met de Inspecteur heeft gevoerd, volgt niet dat belanghebbende aan die correspondentie het vertrouwen kan ontlenen dat hij alsnog recht heeft op aftrek van de eigen bijdragen. Uit die brieven blijkt niet dat de Inspecteur een uitlating heeft gedaan of een standpunt heeft ingenomen waaruit belanghebbende kon opmaken dat die hem op dit punt tegemoet zal komen. Verder wordt over de belastbaarheid van de bijdragen van het Europees Parlement in die correspondentie in het geheel niet gesproken, zodat ook ten aanzien daarvan geen sprake is van opgewekt vertrouwen als door belanghebbende gesteld.
6.7. De omstandigheid dat de Inspecteur voor het belastingjaar 1996 niet beschikte over een nieuw feit om na te vorderen, aangezien hij ten tijde van de aanslagregeling de beschikking had over de tekst van de pensioenregeling, betekent niet dat belanghebbende erop kon vertrouwen dat de Inspecteur niet zou navorderen over de jaren 1994 en 1995. Ten tijde van de aanslagregeling van laatstgenoemde aanslagen beschikte hij nog niet over de tekst van de pensioenregeling. Verder heeft de Inspecteur ook geen uitlatingen gedaan met een dergelijke redengeving die bij belanghebbende de indruk kon wekken dat niet zou worden nagevorderd. Een zelfde overweging geldt voor de aanslagregeling na 1996.
6.8. Indien sprake is van een ongelijke behandeling van gelijke gevallen, is voor toepassing van het gelijkheidsbeginsel buiten de situatie waarin de meerderheidsregel toepassing kan vinden, nodig dat die ongelijke behandeling berust op een begunstigend beleid of op een oogmerk van begunstiging. Voor de beantwoording van de vraag of sprake is van een begunstigend beleid of een oogmerk van begunstiging is beslissend het oogmerk van de inspecteur toen hij de aanslag(en) regelde zoals hij heeft gedaan. Anders dan belanghebbende stelt kan derhalve in dit geval niet de door belanghebbende met ingang van 1 januari 2003 gestelde regel "beleid is landelijk beleid" gelden.
6.9. Nadat de bijdragen van het Europees Parlement aan de vrijwillige pensioenregeling aan de orde zijn gekomen tijdens een debat in het Nederlandse parlement heeft het Ministerie de tekst van de vrijwillige pensioenregeling aan de hoofden van de eenheden verstrekt waarbij de Belastingdienst zich heeft geconcentreerd op de 31 zittende europarlementariërs in de periode die toen lopende was, welk aantal aan de orde was geweest in het debat. Het Hof acht dit uitgangspunt redelijk. Een oogmerk van een begunstigende behandeling bij de hoofden van de eenheden van de Belastingdienst dan wel het Ministerie van Financiën of de Directeur-Generaal om de voor 1994 zittende europarlementariërs buiten de heffing te laten, is niet aannemelijk geworden. Het coördinerend optreden van het Ministerie was immers gericht op een juiste wetstoepassing. Uiteindelijk is algemeen landelijk beleid ontwikkeld ten aanzien van de aftrek van de inviduele bijdragen en de belastbaarheid van de door het Europees Parlement betaalde bijdragen, dat is neergelegd in de Resolutie van 8 juli 2002, nr. DGB 2002/1239, V-N 2002/35.25. De door de Inspecteur ten aanzien van belanghebbende gevolgde behandeling is conform dit Besluit.
6.10. De Inspecteur heeft voldoende aannemelijk gemaakt dat de door de hem in zijn verweerschrift op bladzijde 15 genoemde en nader in zijn pleitnota op bladzijde 3 uitgewerkte, gevallen sprake is van fouten in de uitvoeringssfeer en niet van een beleid dat door een eenheid in afwijking van het ontwikkelde landelijk beleid wordt gevoerd. De enkele omstandigheid dat een tweetal inspecteurs zich kennelijk niet hebben gehouden aan dat beleid, brengt niet mee dat daarom alle inspecteurs in den lande gehouden zijn een zodanige afwijkende regeling toe te staan of te continueren. Het Hof hecht geloof aan de nieuwe uitwerking die door de Inspecteur in de pleitnota is gegeven en ziet geen aanleiding in te gaan op het verzoek van belangheb-bende de Inspecteur te gelasten bij het Ministerie nadere gegevens uit de inventarisatie dan hij aan het Hof en belanghebbende heeft verstrekt op te vragen en bekend te maken.
6.11. Een zelfde conclusie als in 6.10 is gegeven geldt ten aanzien van de aftrek van de individuele bijdragen. Uit het onderzoek genoemd in het faxbericht van 18 februari 2000 komt naar voren dat in de meeste gevallen aan het beleid dat gericht is op een juiste wetstoepassing de hand is gehouden en niet aannemelijk is dat, in de gevallen waarin dit niet het geval was, dit berustte op een oogmerk van begunstiging of een niet afstemmen van beleid binnen de eenheden. Belanghebbende heeft daartegenover geen feiten en/of omstandigheden aannemelijk gemaakt die leiden tot de gevolgtrekking dat te dezen sprake is geweest van een begunstigend beleid door de inspecteur van de eenheid waartoe belanghebbende behoort noch van een andere eenheid of door het Ministerie.
6.12. Het Hof verwerpt de door belanghebbende bepleite landelijke toepassing van de meerderheidsregel aangezien deze toepassing niet in overeenstemming is met de jurisprudentie van de Hoge Raad (HR 16 december 1998, nr. 33.327, BNB 1999/165c*). Ook hier dient de toetsing plaats te vinden naar het moment waarop de Inspecteur de navorderingsaanslag vaststelde. Partijen zijn het erover eens dat de meerderheid van de europarlementariërs binnen de eenheid van de Belastingdienst waaronder belanghebbende ressorteert, de eenheid Q, zowel met betrekking tot de aftrekbaarheid van de eigen bijdragen als de belastbaarheid van de bijdragen afkomstig van het Europees Parlement in dat geval niet gunstiger is behandeld dan belanghebbende.
6.13. De voor dominees, wethouders en leden van de Provinciale Staten getroffen pensioenregelingen strekken ertoe bij gebreke van een wettelijke regeling een voorziening te treffen voor een pensioen. Het zijn primaire regelingen waarmee de vrijwillige pensioenregeling naar zijn aard en inhoud, hoogte - er wordt een pensioen opgebouwd van 3,5 percent van 40 percent van de basisbezoldiging van een rechter bij het Hof van Justitie van de EG voor elk volledig ambtsjaar tot maximaal 70 percent van de basisbezoldiging -, terugbetalingsregeling bij terugtrekking uit het fonds en dergelijke, niet is te vergelijken. Voor belanghebbende en andere volksvertegenwoordigers is reeds een pensioenverzekering getroffen in de Wet schadeloosstelling, uitkering en pensioen leden Europees Parlement die is ontleend aan de Wet Appa (zie 3.2 hiervoor). Ten aanzien van de op grond van deze Wet ontleende aanspraken geldt eveneens de omkeer-regeling. Voor de hiervoor als eerste genoemde categorieën ont-breekt een dergelijke primaire regeling. Te dezen is derhalve geen sprake van gelijke gevallen.
6.14. Gelet op het onder 6.8 tot met 6.13 overwogene faalt het beroep op het gelijkheidsbeginsel.
6.15. Belanghebbende was niet in dienstbetrekking bij het Europees Parlement en was ter zake van deze werkzaamheden geen werknemer in de zin van de Wet LB 1964. Een pensioentoezegging in het kader van een dienstverband met een inhoudingsplichtige die onder de Wet LB 1964 valt is er evenmin. Belanghebbende heeft derhalve ter zake van de door hem vrijwillig gestorte premies niet een aanspraak op een pensioen verkregen als bedoeld in de artikelen 10 en 11 van de Wet LB 1964. Een beroep op artikel 38 van Pro de Wet LB 1964 is derhalve niet aan de orde. Een beroep op artikel 26 IVBPR Pro, leidt, aangezien geen gelijke gevallen aanwezig zijn (zie 6.13 hiervoor), niet tot een andere conclusie.
6.16. Ten aanzien van de door het Europees Parlement verstrekte bijdragen geldt dat deze het karakter hebben van een bezoldiging en voor belanghebbende inkomsten uit andere arbeid vormen. Deze bijdragen zijn in beginsel vorderbaar en inbaar vanaf het moment dat een europarlementariër aan de vrijwillige pensioenregeling deelneemt. De regeling is totstandgekomen in 1990 en het fonds dat de gelden beheert is opgericht in 1993. Te dezen is niet in geschil dat in het geval de bijdragen inkomsten uit andere arbeid vormen de bijdragen van het Europees Parlement over de jaren 19xx tot en met 1994 in één keer tot het inkomen over 1994 kunnen worden gerekend.
6.17. Belanghebbende maakt tevens aanspraak op een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting ter zake van zijn uit hoofde van zijn lidmaatschap van het Europees Parlement genoten inkomsten. Meer in het bijzonder beroept hij zich daarbij op de in 4.2.10 vermelde bepalingen.
6.18. Artikel 14 van Pro het Verdrag met België is getiteld "Zelfstandige arbeid" en luidt als volgt:
"§ 1. Voordelen of inkomsten verkregen door een inwoner van een van de Staten in de uitoefening van een vrij beroep of ter zake van andere zelfstandige werkzaamheden van soortgelijke aard zijn slechts in die Staat belastbaar, tenzij hij in de andere Staat voor het verrichten van zijn werkzaamheden geregeld over een vast middelpunt beschikt, mogen de voordelen of inkomsten in de andere Staat worden belast, maar slechts voor zover zij kunnen worden toegerekend aan de werkzaamheden welke met behulp van dat vaste middelpunt worden verricht.
§ 2. De uitdrukking 'vrij beroep' omvat in het bijzonder zelfstandige werkzaamheden op het gebied van wetenschap, letterkunde, kunst, opvoeding of onderwijs, alsmede de zelfstandige werkzaamheden van artsen, advocaten, technici, architecten, tandartsen en accountants."
Bovenstaande tekst is met dezelfde titel en nagenoeg gelijkluidend terug te vinden in artikel 14 van Pro het Verdrag met Frankrijk.
6.19. Niet in geschil is dat belanghebbende in de onderhavige jaren in zowel België als in Frankrijk beschikte over een vast middelpunt als bedoeld in voormelde bepaling. In geschil is slechts of de werkzaamheden van belanghebbende als europarlementariër zijn aan te merken als de uitoefening van "een vrij beroep of andere zelfstandige werkzaamheden van soortgelijke aard". Dienaangaande overweegt het Hof het volgende.
6.20. Het begrip "vrij beroep of andere zelfstandige werkzaamheden van soortgelijke aard" is in beide verdragen niet nader omschreven. Nu deze verdragen een met artikel 14 van Pro het OESO-Modelverdrag 1963 overeenkomende toewijzingsregel bevatten alsmede een met artikel 3, tweede lid, van dat modelverdrag overeenkomende uitlegregel is het OESO-commentaar op dat modelverdrag voor de uitleg van voornoemd begrip rechtstreeks van belang.
6.21. Het OESO-commentaar vermeldt dat artikel 14 van Pro het modelverdrag 1963 betrekking heeft op "professional services" en "other independant activities of a similar character". In 1977 is bij de wijziging van het modelverdrag een bredere formulering gehanteerd, te weten "other activities of an independant character". Mede hieruit leidt het Hof af dat in de bewoordingen "van soortgelijke aard" een afzonderlijk vereiste tot uitdrukking is gebracht, in die zin dat de werkzaamheden niet alleen in zelfstandigheid dienen te worden uitgeoefend doch tevens naar hun aard overeen dienen te komen met de uitoefening van een vrij beroep. Naar het oordeel van het Hof is daarvan te dezen geen sprake. De in het tweede lid van artikel 14 vermelde Pro werkzaamheden - welke blijkens het OESO-commentaar ter illustratie zijn opgenomen en niet limitatief zijn bedoeld - kenmerken zich hierin dat de uitoefenaar ervan diensten verricht jegens een opdrachtgever die daarvoor een bepaalde prijs betaalt, dat hij of zij een zeker ondernemersrisico loopt en dat hij of zij een bepaalde kwalificerende opleiding heeft genoten dan wel beschikt over scheppende, creatieve vaardigheden. Een als afgevaardigde van Nederland in het Europees Parlement gekozen lid ontbeert deze kenmerken:
- het lid wordt voor een periode van vijf jaar gekozen als vertegenwoordiger van de volkeren van de Europese Gemeenschap zonder mandaat of last;
- gedurende deze periode ontvangt hij van de Nederlandse overheid een schadeloosstelling waarvan de omvang onafhankelijk is van de wijze waarop en de intensiteit waarmee hij of zij inhoud geeft aan het lidmaatschap;
- hij of zij behoeft niet te beschikken over specifieke beroepskwaliteiten en/of -vaardigheden om als lid te worden gekozen.
Gelet op het voorgaande is het Hof van oordeel dat de onderhavige inkomsten niet worden bestreken door artikel 14 van Pro de Verdragen maar door het zogeheten restartikel, in beide Verdragen artikel 22, welk artikel de heffingsbevoegdheid bij uitsluiting toewijst aan het woonland, in casu Nederland.
6.22. De belastbaarheid van de door het Europees Parlement betaalde bijdragen aan de vrijwillige pensioenregeling alsmede de niet-aftrekbaarheid van de door belanghebbende betaalde bijdragen, is gegrond op de omstandigheid dat belanghebbende niet in dienstbetrekking was bij het Europees Parlement en de omstandigheid dat in samenhang met de hem reeds toegekende pensioenrechten hij een bovenmatige aanspraak zou krijgen. De belastbaarheid en niet-aftrekbaarheid is derhalve niet terug te voeren op het in het arrest Danner van het Hof van Justitie van de EG van 3 oktober 2002, C-136/00, BNB 2002/403c* aan de orde zijnde onderscheid naar de lidstaat van vestiging, tussen een binnenlands dan wel een buitenlands belastingplichtige of een binnenlands of buitenlands pensioenlichaam. Een belemmering of schending van artikel 49 EG Pro-verdrag levert een dergelijke belastingheffing niet op.
6.23. Gelet op al het vorenoverwogene is het gelijk aan de Inspecteur voor wat betreft de belastbaarheid van de bijdragen van het Europees Parlement, de niet-aftrekbaarheid van de individuele bijdragen alsmede de voorkoming van dubbele belasting.
6.24. Voor wat betreft de aanslag in de inkomstenbelasting over het jaar 1999 geldt het volgende. Belanghebbende heeft in het jaar 1999 van het Europees Parlement een bedrag van ƒ 23.338 aan pensioenbijdrage ontvangen. Deze bijdrage dient op grond van het vorenoverwogene tot het belastbare inkomen over dat jaar te worden gerekend. De correctie die de Inspecteur had aangebracht inzake de door het Europees Parlement over de jaren 19xx tot en met 1998 betaalde bijdragen is ingetrokken. Het belastbare inkomen voor 1999 dient als volgt te worden vastgesteld:
aangegeven belastbaar inkomen ƒ l
bijdrage Europees Parlement ƒ 23.338
lagere aftrek giften ƒ (...)
belastbaar inkomen 1999 ƒ bb.
7. Proceskosten en griffierecht
7.1. Nu het beroep inzake de uitspraak op bezwaar tegen de aanslag inkomstenbelasting 1999 gegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende gemaakte proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Awb. Het Hof stelt deze kosten, op de voet van het Besluit proces-kosten bestuursrecht en de daarbij behorende bijlage, vast op € 1.610 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand (2,5 punten à € 322 x 2 (gewicht van de zaak)) en € 8 wegens reis- en verblijfkosten, in totaal derhalve op € 1.618.
7.2. Ten aanzien van de kosten van de bezwaarprocedure voor de aanslag over het jaar 1999 heeft belanghebbende in bezwaar geen verzoek gedaan als bedoeld in artikel 7:15, lid 2, van de Awb. In dat geval is in beroep geen veroordeling van de in bezwaar gemaakte kosten meer mogelijk ingevolge artikel 8:75, lid 1 en artikel 7:15, lid 3, van de Awb.
7.3. Voorts dient aan belanghebbende het voor deze zaak gestorte griffierecht te worden vergoed.
8. Beslissing
Het Gerechtshof
- verklaart het beroep tegen de uitspraak op bezwaar betreffende de aanslag inkomtenbelasting en de premie volksverzekeringen 1999 gegrond, vernietigt deze uitspraak en vermindert de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen van
ƒ bb,
- verklaart de overige beroepen ongegrond,
- veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het gegrond-verklaarde beroep, aan de zijde van belanghebbende gevallen en vastgesteld op € 1.618, onder aanwijzing van de Staat als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden,
- gelast deze rechtspersoon het gestorte griffierecht van € 31 aan belanghebbende te vergoeden.
Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. Tijnagel,
Van Walderveen en Engel, in tegenwoordigheid van de gerechtsauditeur mr. Postema. De beslissing is op 12 juli 2005 in het openbaar uitgesproken, in tegenwoordigheid van de griffier.
(Van Duijvendijk)
(Tijnagel)
Aangetekend aan
partijen verzonden:
Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is
gericht;
- de gronden van het beroep in cassatie.
Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.
nummer BK-03/03083 blz. 25/25