Uitspraak
GERECHTSHOF TE 's-GRAVENHAGE
tweede meervoudige belastingkamer
6 oktober 2006
nummer BK-04/04457
UITSPRAAK
op het beroep van de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid belanghebbende, gevestigd te Brielle, tegen de uitspraak van de Inspecteur, de voorzitter van het managementteam van de Belastingdienst/Zuidwest, betreffende na te noemen naheffingsaanslag.
1. Naheffingsaanslag en bezwaar
Blijkens aanslagbiljet, met dagtekening 24 december 2003 en met aanslagnummer 33.20.510.F.01.8501, is aan belanghebbende over het tijdvak van 1 januari 1998 tot en met 31 december 1998 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd ten belope van ? 96.645. Na door belanghebbende daartegen gemaakt bezwaar, heeft de Inspecteur bij de bestreden uitspraak de naheffingsaanslag gehandhaafd.
2. Loop van het geding
2.1. Belanghebbende is van de uitspraak van de Inspecteur in beroep gekomen bij het Hof. De griffier heeft in verband daarmee van belanghebbende een griffierecht geheven van ? 273.
2.2. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft op het verweerschrift gereageerd bij brief van 11 augustus 2006 en de Inspecteur heeft op die brief gereageerd bij brief van 14 augustus 2006.
2.3. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 25 augustus 2006, gehouden te Den Haag. Daar zijn beide partijen verschenen. Van het ter zitting verhandelde is een proces-verbaal opgemaakt.
3. Vaststaande feiten
Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde is, als tussen partijen niet in geschil dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet voldoende weersproken, het volgende komen vast te staan:
3.1. Belanghebbende exploiteert een bedrijf bestaande in de handel in pleziervaartuigen en in het onderhoud van jachten. In het bijzonder is belanghebbende actief als dealer voor Nederland van motorjachten van het z. Voor het geheel van haar bedrijfsactiviteiten is belanghebbende ondernemer in de zin van artikel 7 van Pro de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet).
3.2. Bij een boekenonderzoek is geconstateerd dat belanghebbende in het onderhavige naheffingstijdvak (1998) twee nieuwe z-plezierjachten heeft geleverd via de zogeheten p-route. De leveringen heeft belanghebbende aangemerkt als intracommunautaire leveringen, in verband waarmee zij ter zake daarvan het nultarief heeft toegepast. Tevens is geconstateerd dat belanghebbende in het naheffingstijdvak een gebruikt z-plezierjacht heeft geleverd met toepassing van de margeregeling. Met betrekking tot de drie leveringen heeft belanghebbende in haar administratie dossiers bijgehouden, te weten de dossiers p-x-z. Kopieën van (delen van) het controlerapport d.d. 11 november 2002 en van diverse bescheiden/gegevens uit de dossiers, behoren tot de stukken van het geding.
3.3. De p-route behelst een fiscale constructie die erop is gericht dat plezierjachten door middel van de tussenkomst van de in y gevestigde vaste inrichting van de in Nederland gevestigde besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid p B.V. (hierna: p), ten behoeve van particuliere gebruikers omzetbelastingvrij worden afgenomen. De Inspecteur heeft in het onderdeel "3.2. De p-constructie" van zijn verweerschrift een uiteenzetting gegeven, mede onder verwijzing naar enkele tot de gedingstukken behorende bescheiden, van de wijze waarop de constructie in de praktijk werkt.
3.4. De dossiers p-z betreffen leveringen die hebben plaatsgehad "af b". Waar het gaat om het ter zake van die leveringen toegepaste nultarief, bevinden zich in elk van beide dossiers: een aan p gerichte factuur met de vermelding "De boot wordt op 0%-tarief geleverd als ICT-levering", enkele bescheiden met gegevens over de betalingen op naam van Navilease, een attest D.L.2.B van de Belgische douane met de vermelding van Antwerpen als thuishaven en een Belgische vlaggenbrief met de vermelding van z respectievelijk b als thuishaven.
3.5. Het dossier x betreft de levering van een gebruikt plezierjacht aan y. Belanghebbende heeft dat jacht aangekocht van Lendry Investments N.V. te Curaçao, aan welke vennootschap belanghebbende in 1996 het jacht door tussenkomst van p heeft geleverd. Ter zake van de aankoop van het jacht beschikt belanghebbende niet over een zogeheten inkoopverklaring.
3.6. Naar aanleiding van de bevindingen van het boekenonderzoek heeft de Inspecteur de onderwerpelijke naheffingsaanslag opgelegd. De naheffing strekt ertoe met betrekking tot de in 3.2 vermelde leveringen het toegepaste nultarief onderscheidenlijk de toegepaste margeregeling te corrigeren. Aan de desbetreffende correcties ligt de opvatting ten grondslag dat de toepasselijkheid van het nultarief niet is aangetoond respectievelijk dat niet aan de voorwaarden van de margeregeling is voldaan.
4. Omschrijving geschil en standpunten van partijen
4.1. In geschil is of de naheffing terecht heeft plaatsgehad. Meer specifiek houdt partijen verdeeld het antwoord op de vraag of ter zake van de leveringen p - x het nultarief van post a 6 van Tabel II bij de Wet in samenhang met artikel 9, tweede lid, onderdeel b, van de Wet van toepassing is, alsook het antwoord op de vraag of ter zake van de levering y de margeregeling van artikel 28b van de Wet van toepassing is, welke vragen belanghebbende, zonodig met een beroep op de beginselen van behoorlijk bestuur, bevestigend en de Inspecteur ontkennend beantwoordt. Tussen partijen is de hoogte van de naheffingsaanslag als zodanig niet in geschil.
4.2. Voor de standpunten van partijen en voor de gronden waarop zij hun standpunten doen steunen, wordt verwezen naar de stukken van het geding. Ter zitting hebben partijen hun standpunten toegelicht.
5. Conclusies van partijen
5.1. Het beroep van belanghebbende strekt tot vernietiging van de naheffingsaanslag.
5.2. De Inspecteur heeft geconcludeerd tot ongegrondverklaring van het beroep.
6. Overwegingen omtrent het geschil
6.1. Het Hof stelt voorop dat voor de toepassing van post a 6 van Tabel II te dezen in elk geval, dus ongeacht aan wie belanghebbende de plezierjachten in kwestie heeft geleverd, is vereist dat de plezierjachten in het kader van de leveringen ervan zijn vervoerd naar een andere lidstaat, in casu België. De stelling van belanghebbende dat niet aan die eis behoeft te worden voldaan dan wel reeds aan die eis is voldaan, als maar in België een intracommunautaire verwerving van de plezierjachten is aangegeven, geeft naar 's Hofs oordeel geen blijk van een juiste opvatting omtrent de uitleg van de tabelpost.
6.2. Hetgeen belanghebbende aanvoert omtrent afspraken die destijds door de belastingdienst met haar zouden zijn gemaakt, een en ander in verband met de wetswijziging in 1993, biedt naar 's Hofs oordeel volstrekt onvoldoende houvast, gelet ook op de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur, voor de conclusie dat belanghebbende in redelijkheid ervan heeft kunnen uitgaan dat het voor de toepassing van het nultarief niet is vereist dat schepen worden vervoerd naar een andere lidstaat. In zoverre faalt belanghebbendes beroep op het vertrouwensbeginsel.
6.3. De Inspecteur heeft gemotiveerd de toepasselijkheid van het nultarief ter zake van de leveringen p-x betwist, in het bijzonder door erop te wijzen dat uit de onderzoeksbevindingen niet is af te leiden dat de plezierjachten zijn vervoerd naar België. Een redelijke verdeling van de bewijslast brengt dan mee dat belanghebbende het tegendeel aannemelijk maakt. Bovendien is op grond van artikel 12, eerste lid, van het Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968 vereist dat de toepasselijkheid van het nultarief uit boeken en bescheiden blijkt.
6.4. Die bewijsregel klemt hier naar 's Hofs oordeel te meer, omdat - waar het gaat om de levering p-x, de persoon die het plezierjacht bij de aflevering ervan in b heeft afgehaald en sindsdien de feitelijke gebruiker (en mogelijk ook de eigenaar) van het plezierjacht is, tegenover de Douane te Rotterdam heeft verklaard dat hij het plezierjacht direct vanuit Brielle heeft overgebracht naar de jachthaven z, en omdat - waar het gaat om de levering p. - het plezierjacht is afgeleverd, kennelijk ten behoeve van de Hiswa bootshow, in Amsterdam. Bij dat laatste neemt het Hof ook in aanmerking dat de Inspecteur onweersproken heeft gesteld dat er geen redenen zijn om aan te nemen dat bij de levering p. de gang van zaken met betrekking tot bestelling, betaling en aflevering wezenlijk anders is geweest dan bij de levering p.
6.5. Belanghebbende is naar 's Hofs oordeel geenszins erin geslaagd het van haar te verlangen bewijs te leveren. Met al hetgeen zij heeft aangevoerd en aan stukken, waaronder de in 3.4 vermelde bescheiden, heeft ingebracht, heeft belanghebbende op geen enkele wijze aannemelijk gemaakt dat de plezierjachten feitelijk zijn vervoerd naar België. Terecht heeft de Inspecteur erop gewezen dat de in 3.4 vermelde bescheiden geen bewijs ervoor zijn dat de plezierjachten daadwerkelijk van Nederland naar België zijn vervoerd. Daarbij komt dat uit hetgeen in de gedingstukken omtrent de gang van zaken bij en direct na de aflevering van de plezierjachten naar voren komt (het Hof wijst onder andere ook naar het overwogene in 6.4), veeleer aanwijzingen zijn te putten dat de plezierjachten direct na de aflevering ervan, een vaste verblijfplaats in Nederland hebben gekregen.
6.6. Voor zover belanghebbende zich heeft beroepen op het besluit van 20 juni 1995, nummer VB 95/2120, Vakstudie Nieuws 1995, bladzijde 2324, punt 23, zoals dat luidt na de wijziging bij het besluit van 10 november 1995, nummer VB 95/3447, Vakstudie Nieuws 1995, bladzijde 4179, punt 29, faalt dat beroep naar 's Hofs oordeel zonder meer.
6.7. Bij dat oordeel heeft het Hof in aanmerking genomen dat belanghebbende niet beschikt over zogeheten afhaalverklaringen en dat de wel in de administratie van belanghebbende voorkomende bescheiden volstrekt onvoldoende informatie bevatten om daarmee aan te tonen dat de plezierjachten feitelijk naar België zijn vervoerd. Daarbij komt dat naar 's Hofs oordeel in redelijkheid niet anders kan worden geconcludeerd dan dat belanghebbende, wetende dat sprake is van zogeheten afhaaltransacties en wetende dat die omstandigheid in de sfeer van de toepassing van het nultarief een bijzondere bewijslast voor haar als leverancier meebrengt, in het bijzonder ook waar gebruik wordt gemaakt van de p-route, bij lange na niet dat heeft gedaan, een en ander binnen het kader van de mogelijkheden die haar commerciële bedrijfsvoering daartoe biedt, wat minimaal nodig is om tegenover de belastingdienst te laten zien dat zij met betrekking tot het toepassen van het nultarief zorgvuldig heeft gehandeld. Zo heeft belanghebbende bij de aflevering van de plezierjachten kennelijk niets of onvoldoende ondernomen om, eventueel in overleg met p en/of de feitelijke gebruikers van de plezierjachten, zich op enigerlei wijze ervan te vergewissen dat de plezierjachten inderdaad naar z zullen worden vervoerd, laat staan dat zij voorafgaande aan de aflevering van de plezierjachten alles in het werk heeft gesteld om van het vervoer naar z redelijk zeker te zijn. Het Hof acht dan ook de conclusie gerechtvaardigd dat belanghebbende door die nalatigheid bewust het risico heeft gelopen dat zij wat betreft het bewijs voor de toepassing van het nultarief in hoge mate tekort zou schieten. Die nalatigheid klemt hier te meer, omdat sprake is van goederen die naar hun aard geschikt zijn voor consumptief gebruik door particulieren, waarbij komt dat belanghebbende van aanvang af ook heeft geweten dat de plezierjachten in feite (uiteindelijk) waren bestemd voor particuliere gebruikers. Gelet op de tekst en de bedoeling van de bij het wijzigingsbesluit van 10 november 1995 gegeven aanwijzingen strekt het besluit van 20 juni 1995 hoegenaamd niet ertoe om in een geval als het onderhavige, waarin de leverancier wat betreft het vergaren van het voor de toepassing van het nultarief minimaal benodigde bewijs, in hoge mate nalatig is geweest, er niettemin in te bewilligen dat op de desbetreffende leveringen het nultarief wordt toegepast. Bezwaarlijk kan worden gezegd dat belanghebbende de vereiste zorgvuldigheid heeft betracht.
6.8. Voor het overige heeft belanghebbende naar 's Hofs oordeel evenmin feiten en omstandigheden aannemelijk gemaakt, tegenover de gemotiveerde betwisting ervan door de Inspecteur, op grond waarvan zou kunnen worden geconcludeerd dat de Inspecteur tegenover belanghebbende niet de nodige zorgvuldigheid heeft betracht dan wel anderszins dat de weigering van het nultarief in strijd is met het zorgvuldigheidsbeginsel of enig ander beginsel van behoorlijk bestuur.
6.9. Gelet op dat alles is het Hof van oordeel dat de Inspecteur terecht de toepassing van het nultarief op de leveringen p-x. heeft geweigerd.
6.10. Voor zover belanghebbende heeft gesteld dat de ter zake van beide leveringen verschuldigde belasting niet van haar maar van de koper of de gebruiker had moeten worden geheven, faalt die stelling naar 's Hofs oordeel evenzeer. Daarbij neemt het Hof in aanmerking dat het onder de gegeven omstandigheden belanghebbende is die de belasting had behoren te betalen en dat niet is gebleken dat zich een situatie voordoet waarbij kan worden gezegd dat een ander dan belanghebbende een bepaling van de belastingwet niet is nagekomen. Het van belanghebbende naheffen van de belasting is dientengevolge volledig in overeenstemming met het bepaalde in artikel 20, tweede lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen.
6.11. De Inspecteur heeft gemotiveerd de toepasselijkheid van de margeregeling ter zake van de levering y betwist, in het bijzonder door erop te wijzen dat belanghebbende ter zake van de aankoop van het plezierjacht in kwestie geen inkoopverklaring als bedoeld in artikel 4a van de Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968 uitgereikt heeft gekregen en dat ook overigens geen andere bescheiden of anderszins bewijzen voorhanden zijn waaruit zou zijn af te leiden dat de margeregeling niettemin terecht is toegepast. Omdat belanghebbende daartegenover naar 's Hofs oordeel onvoldoende feiten en omstandigheden heeft aangevoerd, laat staan aannemelijk gemaakt, die de conclusie kunnen rechtvaardigen dat daarover anders kan worden geoordeeld, volgt het Hof de Inspecteur in zijn stellingname.
6.12. De stelling van belanghebbende dat zij niet heeft geweten dat het uitreiken van een inkoopverklaring een vereiste is voor de toepassing van de margeregeling en dat zij te goeder trouw is afgegaan op de mondeling gedane verklaring van de verkoper dat met betrekking tot het plezierjacht de margeregeling geldt, kan haar naar 's Hofs oordeel niet baten, omdat die stelling, wat daarvan overigens ook zij, niet kan bewerkstellingen dat de levering van het plezierjacht enkel daardoor onder de werkingssfeer van de margeregeling valt.
6.13. Omdat belanghebbende ook verder niets heeft aangevoerd op grond waarvan zou kunnen worden geconcludeerd dat de Inspecteur de correctie met betrekking tot de toegepaste margeregeling niet had mogen aanbrengen, is het Hof van oordeel, gelet op het overwogene in 6.11 en 6.12, dat de Inspecteur terecht de toepassing van de margeregeling op de levering y heeft geweigerd.
6.14. Al het vorenoverwogene voert het Hof tot de conclusie dat de naheffingsaanslag terecht is opgelegd. De overige stellingen van de Inspecteur behoeven geen behandeling.
6.15. Het beroep van belanghebbende is ongegrond, zodat moet worden beslist als hierna vermeld.
7. Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
8. Beslissing
Het Gerechtshof verklaart het beroep ongegrond.
De uitspraak is vastgesteld door mrs. Sanders, Tromp en Beelen. De beslissing is op 6 oktober 2006 in het openbaar uitgesproken, in tegenwoordigheid van de griffier.
(Van der Zande) (Sanders)
aangetekend aan
partijen verzonden:
Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
- de gronden van het beroep in cassatie.
Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.
??
nummer BK-04/04457 blz. 9