Uitspraak
GERECHTSHOF 's-GRAVENHAGE
Sector belasting
Nummer BK-08/00265
Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer d.d. 26 juni 2009
op het beroep van de vereniging met volledige rechtsbevoegdheid [belanghebbende] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de Inspecteur, de voorzitter van het managementteam van de Belastingdienst [P] (voorheen: het hoofd van de eenheid Grote ondernemingen [Q] van de Belastingdienst), betreffende de hierna vermelde naheffingsaanslag.
Naheffingsaanslag, bezwaar en geding in eerste aanleg
1.1. De Inspecteur heeft aan belanghebbende een naheffingsaanslag in de loonbelasting en de premie volksverzekeringen met dagtekening 26 november 2002, over het tijdvak van 1 januari 1997 tot en met 31 december 1997, opgelegd, aanslagnummer [xx.xx.xxx.x.xx.xxx.x], naar een bedrag van ƒ 11.452.455.
1.2. De naheffingsaanslag is, na daartegen door belanghebbende gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur gehandhaafd.
Loop van het geding
2.1. Belanghebbende is van bovenvermelde uitspraak in beroep gekomen bij het Gerechtshof te Amsterdam. Dat Hof heeft bij uitspraak van 20 december 2006, nr. P05/00503, het beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd, de naheffingsaanslag vernietigd, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten tot het beloop van € 1.691 en de Staat gelast het griffierecht ad € 273 aan belanghebbende te vergoeden.
2.2. De Minister van Financiën heeft tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam beroep in cassatie ingesteld. Belanghebbende heeft incidenteel beroep in cassatie ingesteld.
2.3. De Hoge Raad heeft bij arrest van 11 juli 2008, nummer 43.834, LJN: BC2579, het incidentele beroep in cassatie van belanghebbende ongegrond verklaard, het principale beroep in cassatie van de Minister gegrond verklaard, de uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam vernietigd, behoudens de beslissing omtrent het griffierecht, en het geding verwezen naar het Gerechthof te 's-Gravenhage ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van het arrest.
2.4. Partijen hebben zich schriftelijk uitgelaten over het arrest van de Hoge Raad van 11 juli 2008 (hierna: het verwijzingsarrest), belanghebbende bij brief van 12 september 2008 en de Inspecteur bij brief van 11 augustus 2008. Zij hebben van elkaars schrifturen, waarvan de inhoud als hier ingelast moet worden beschouwd, kunnen kennis nemen.
2.5. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Gerechtshof van 27 februari 2009, gehouden te Den Haag. Daar zijn beide partijen verschenen.
Verwijzingsopdracht
De Hoge Raad heeft in punt "4. Beoordeling van het in het principale beroep voorgestelde middel" van het verwijzingsarrest het volgende overwogen:
"4.1. Voor het Hof was onder meer in geschil of de naheffingsaanslag dient te worden vernietigd omdat nadien ook navorderingsaanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen zijn opgelegd ten name van [A] en [B]. Het Hof heeft die vraag bevestigend beantwoord met als motivering dat het onderhavige geval op één lijn dient te worden gesteld met het in het arrest van de Hoge Raad van 10 februari 1993, nr. 27812, BNB 1994/106, berechte geval. Daartegen richt zich het in het principale beroep voorgestelde middel.
Daartegen richt zich het in het principale beroep voorgestelde middel.
4.2. Bij de beoordeling van het middel dient te worden vooropgesteld dat tekst noch systeem van de wet ertoe dwingt een naheffingsaanslag in de loonbelasting/premie volksverzekeringen te vernietigen om de enkele reden dat later ter zake van hetzelfde feitencomplex een of meer aanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen zijn opgelegd. Uiteraard dient de fiscus dan wel de beginselen van behoorlijk bestuur en andere algemene rechtsbeginselen in acht te hebben genomen.
4.3. In het arrest BNB 1994/106 was sprake van bijzondere omstandigheden die aan naheffing in de weg stonden. Anders dan het Hof heeft geoordeeld, zijn de omstandigheden in het onderhavige geval niet op één lijn te stellen met die uit dat arrest, reeds omdat de door het Hof vastgestelde feiten en de blijkens de gedingstukken voor het Hof ingenomen stellingen onvoldoende aanknopingspunten bieden voor het oordeel dat in het onderhavige geval tussen de betrokken eenheden van de Belastingdienst een volledige onderlinge afstemming heeft plaatsgevonden over de aanslagen en over het tijdstip van opleggen daarvan zoals dat het geval was in de zaak BNB 1994/106.
Ook overigens geven de stukken geen aanknopingspunten voor vernietiging van de naheffingsaanslag als onder 4.2 bedoeld. Het Hof heeft derhalve ten onrechte op dit geschilpunt belanghebbende in het gelijk gesteld. Het middel is gegrond.
4.4. 's Hofs uitspraak kan niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen."
Vaststaande feiten
3.1. Het Hof neemt als vaststaand aan de feiten zoals die zijn vastgesteld in de uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam, meer in het bijzonder de feiten in de overwegingen 2.1 tot en met 2.16 van die uitspraak.
3.2. Voorts gaat het Hof uit van de vaststaande feiten, zoals deze in de uitspraak van Het Gerechtshof te Amsterdam 20 december 2006, nummer P05/00504, overwegingen 2.1 tot en met 2.20, als vaststaand zijn aangemerkt. Deze uitspraak betreft een aan [Y] N.V. opgelegde naheffingsaanslag in de loonbelasting en de premie volksverzekeringen over het tijdvak van 1 januari 1998 tot en met 31 december 2000. Een kopie van deze uitspraak behoort tot de gedingstukken.
Omschrijving geschil en standpunten van partijen
4.1. Partijen houdt na verwijzing verdeeld het antwoord op de volgende vragen:
- zijn de beide transfervergoedingen voor het gehele dan wel gedeeltelijk als loon in de zin van de Wet te beschouwen;
- is de naheffingsaanslag op goede gronden aan belanghebbende in plaats van aan een of meer derden opgelegd;
- dient op deze bedragen een vermindering plaats te vinden voor aan derden (door)betaalde bedragen;
- kan het eindheffingsregime toepassing vinden;
- dient de naheffingsaanslag te worden gebruteerd?
Belanghebbende beantwoordt de eerste twee en de laatste twee vragen ontkennend, en de derde vraag bevestigend. De Inspecteur beantwoordt de voormelde vragen in tegenovergestelde zin.
4.2. Voor de standpunten van partijen en de gronden waarop zij deze doen steunen, verwijst het Hof naar de gedingstukken.
Conclusies van partijen
5.1. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak en van de naheffingsaanslag, subsidiair tot vermindering van de naheffingsaanslag tot een naar een loon van US$ 960.000, en tot veroordeling van de Inspecteur in de proceskosten rechtens alsmede tot vergoeding van het betaalde griffierecht.
5.2. De Inspecteur concludeert tot handhaving van de bestreden uitspraak en de naheffingsaanslag.
Overwegingen omtrent het geschil
Is het betaalde bedrag ten titel van loon betaald
6.1.1. Naar 's Hofs oordeel laten de vaststaande feiten, in het bijzonder de feiten waarnaar de Inspecteur in zijn brief van 25 november 2004 (bijlage 10 bij het verweerschrift) verwijst, redelijkerwijs geen andere conclusie toe dan dat de twee voetballers de door de Inspecteur gestelde bedragen ten titel van loon hebben genoten. Voor dat oordeel vindt het Hof mede steun in het oordeel van het Gerechtshof te Amsterdam van 20 december 2006, nr. P05/00504, inzake de aan [Y] N.V. opgelegde naheffingsaanslag in de loonbelasting en de premie volksverzekeringen over het tijdvak van 1 januari 1998 tot en met 31 december 2000, welke op het beroep in cassatie door die belanghebbende in rechte onherroepelijk is komen vast te staan.
6.1.2. Belanghebbende heeft zich op het standpunt gesteld dat de transfervergoedingen waarop de onderwerpelijke naheffingsaanslag ziet geen loonelement bevatten, althans dat de Inspecteur dat niet heeft bewezen, althans dat belanghebbende dat niet behoefde te weten (6.4 motivering van het beroep). Het Hof wijst in dit verband op de overwegingen 5.3.1 tot en met 5.3.3 en de verwerping door het Gerechtshof te Amsterdam van belanghebbendes daartegen ingebrachte verweren in de overwegingen 5.3.4.1 tot en met 5.3.4.9. Daarmee is de stelling van belanghebbende dat [A] en [B] geen wetenschap hebben gehad dat de transfervergoeding loon vormde weerlegd. Dat zelfde heeft te gelden voor de wetenschap van belanghebbende, waarbij wordt gewezen op de aantekeningen van [C]. Deze feiten waren ten tijde van de transfer bekend dan wel hadden dat redelijkerwijs kunnen zijn. Voor zover belanghebbende betoogt dat sprake is van achteraf verworven kennis bij belanghebbende mist deze stelling steun in de feiten. Evenmin is sprake van feiten die zich eerst na afwikkeling van de transfers hebben voorgedaan.
Het Hof verwijst daartoe naar het proces-verbaal van de mondelinge behandeling ter zitting van 8 maart 2006, van het Gerechtshof te Amsterdam, en de uitspraak van dat Hof in de beroepsprocedure, kenmerk P05/00503 en P05/00504.
Bij wie dient te worden nageheven
6.2.1. Anders dan belanghebbende betoogt, staat het de Inspecteur vrij naar eigen inzicht een keuze te maken of een op te leggen naheffingsaanslag in de loonbelasting en de premie volksverzekeringen aan belanghebbende als inhoudingsplichtige dan wel aan de desbetreffende werknemers wordt opgelegd. De Inspecteur heeft ervoor gekozen om de in geding zijnde naheffingsaanslag aan belanghebbende op te leggen. Het Hof is van oordeel dat de Inspecteur dusdoende geen rechtsregel, in het bijzonder artikel 20 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen of een algemeen beginsel van behoorlijk bestuur, heeft geschonden.
6.2.2. De stelling van belanghebbende dat naheffingsaanslagen aan [D] en [E] op de voet van artikel 20 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen hadden moeten worden opgelegd, stuit op dezelfde gronden af als hiervoor onder 6.2.1 zijn vermeld.
Toepassing artikel 31 van Pro de Wet; brutering van de naheffingsaanslag
6.3.1. Het Hof is van oordeel dat belanghebbende niet aan de wettelijke vereisten voldoet voor het op verzoek achterwege laten van de zogenoemde eindheffing op de voet van artikel 31 van Pro de Wet. Met de Inspecteur is het Hof van oordeel dat bij belanghebbende reeds ten tijde van het betalen van de in geschil zijnde bedragen aan [A] en [B] respectievelijk de daarbij betrokken buitenlandse voetbalclubs, nimmer de intentie heeft bestaan eventuele verschuldigde loonbelasting en premie volksverzekeringen op hen te verhalen. Hoewel in beginsel ook na het opleggen van een naheffingsaanslag aan toepassing kan worden ontkomen (vergelijk artikel 31, tweede lid, onderdeel a, ten eerste van de Wet), dient belanghebbende daartoe een verzoek te doen en aan de gestelde vereisten te voldoen.
6.3.2. Aan hetgeen belanghebbende, op wie te dezen de bewijslast rust, dienaangaande in alle fasen van de procedure heeft aangevoerd, acht het Hof, gelet op de gemotiveerde bestrijding daarvan door de Inspecteur, onvoldoende gewicht toe te komen.
6.3.3. Belanghebbende heeft zich op het standpunt gesteld dat artikel 31 van Pro de Wet toepassing mist en in het bijzonder dat belanghebbende geen nettoloon is overeengekomen respectievelijk heeft betaald (6.5 motivering van het beroep). Het Hof deelt het standpunt van belanghebbende niet. Daartoe verwijst het Hof naar de uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam van 20 december 2006, nummer P05/00504. In het bijzonder wijst het Hof op de overwegingen 5.3.1 tot en met 5.3.4.9 in onderlinge samenhang bezien, welke als hier herhaald en ingelast moeten worden beschouwd. Het andersluidende oordeel van het Gerechtshof te Amsterdam in de overwegingen 5.5.3 tot en met 5.5.6 wordt derhalve door het Hof niet onderschreven.
6.4.1. Behoudens het beweerdelijk voorbereiden door belanghebbende van een request ter zake van te leggen conservatoire derdenbeslagen onder de Ontvanger ten laste van [A] en [B] - wat daarvan zij - heeft belanghebbende kennelijk geen concrete acties ondernomen jegens de voetballers of de eerdergenoemde voetbalclubs. Het Hof acht een en ander van te weinig gewicht om toepassing te geven aan artikel 31, tweede lid, aanhef en onderdeel a, ten eerste, van de Wet.
6.4.2. Ook overigens is de opzet en de vormgeving van de beide transfervergoedingen er van stond af aan op gericht geweest een juiste heffing van loonbelasting en premie volksverzekeringen onmogelijk te maken. Dat kan belanghebbende en haar fiscale adviseurs redelijkerwijs niet zijn ontgaan en zij heeft daartegen geen actie ondernomen noch zich vooraf zekerheid omtrent het standpunt van de Inspecteur verworven. Daarbij kent het Hof mede gewicht toe aan het feit dat de transfervergoedingen met behulp van buitenlandse voetbalclubs is gepoogd aan het zicht van de fiscus te onttrekken althans de fiscale duiding daarvan verregaand te bemoeilijken. Het Hof is daarom van oordeel dat de brutering op goede gronden heeft plaatsgevonden.
Beweerdelijk aan derden ten goede gekomen bedragen
6.5. Belanghebbende heeft zich tevens op het standpunt gesteld (6.6 van de motivering van het beroep) dat de bedragen die aan [A] respectievelijk [B] zijn betaald niet volledig aan hen doch ten dele aan derden ten goede zijn gekomen. Dienaangaande overweegt het Hof dat belanghebbende daartoe de nodige feiten en omstandigheden moet stellen en, bij betwisting daarvan door de Inspecteur, deze aannemelijk dient te maken. Naar 's Hofs oordeel is belanghebbende daar niet in geslaagd.
Omrekenkoers naar US dollars naar de koers van 10 september 1997
6.6. Belanghebbende heeft deze kwestie, welke aanvankelijk als geschilpunt in het beroep bij het Gerechtshof te Amsterdam was ingebracht, na het verwijzingsarrest niet meer als zelfstandige grief gehandhaafd. In de conclusie naar aanleiding van het verwijzingsarrest is deze kwestie niet meer als grief vermeld; evenzo ontbreekt deze als geschilpunt in de pleitnotities ten behoeve van de mondelinge behandeling van de verwijzingszaak gehouden op 27 februari 2009.
Getuigenaanbod respectievelijk deskundigen horen
6.7. Belanghebbende heeft in haar conclusie naar aanleiding van het verwijzingsarrest verzocht getuigen en/of deskundigen te horen. Tijdens de mondelinge behandeling van de zaak na verwijzing heeft belanghebbende te kennen gegeven deze verzoeken in te trekken.
Slotsom
6.8. Voor zover belanghebbende overigens argumenten heeft aangevoerd ter adstructie van haar stellingen dat de naheffingsaanslag dient te worden vernietigd of verminderd, heeft belanghebbende die onvoldoende geschraagd.
6.9 Op grond van al het vorenoverwogene is de naheffingsaanslag terecht en niet tot een te hoog bedrag opgelegd. Mitsdien is het beroep ongegrond.
Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
Beslissing
Het Gerechtshof verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. U.E. Tromp, B. van Walderveen en S.T.M. Beelen, in tegenwoordigheid van de griffier mr. R.W. Otto. De beslissing is op 26 juni 2009 in het openbaar uitgesproken.
aangetekend aan
partijen verzonden:
Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is
gericht;
- de gronden van het beroep in cassatie.
Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.