ECLI:NL:GHSGR:2012:5200

Uitspraak

GERECHTSHOF ’s-GRAVENHAGE

Sector belasting

Nummer BK-11/00746

Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer d.d. 23 oktober 2012

in het geding tussen:

[X] te [Z], hierna: belanghebbende,

de directeur van de Belastingdienst/Haaglanden, hierna: de Inspecteur,

op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank ʼs-Gravenhage van 21 september 2011, nr. AWB 11/2197, betreffende de na te melden aanslag.

Aanslag, bezwaar en geding in eerste aanleg

1.1.

Aan belanghebbende is voor het jaar 2007 een aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 24.639. Daarbij is tevens bij afzonderlijke beschikking heffingsrente in rekening gebracht.

1.2.

De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar het bezwaar gegrond verklaard, het belastbaar inkomen uit werk en woning verminderd tot op nihil en de beschikking heffingsrente vernietigd. Voorts is bij beschikking het bedrag aan nog te verrekenen persoonsgebonden aftrek in volgende jaren vastgesteld op € 22.181.

1.3.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de rechtbank ingesteld. De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.

Loop van het geding in hoger beroep

2.1.

Belanghebbende is van de uitspraak van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht geheven van € 112. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

2.2.

Belanghebbende heeft bij brief, bij het Hof ingekomen op 29 augustus 2012, een nader stuk ingediend, waarvan een kopie aan de Inspecteur is gezonden.

2.3.

De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 13 september 2012, gehouden te ’s‑Gravenhage. Aldaar zijn beide partijen verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.

Vaststaande feiten

Op grond van de stukken van het geding is in hoger beroep, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door één van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, het volgende komen vast te staan:

3.1.

Belanghebbende bewoont tot 1 september 2007 de haar in eigendom toebehorende woning aan de [a-straat 1] te [Z] (hierna: de woning) en staat op dit adres ingeschreven in de Gemeentelijke Basisadministratie (hierna: GBA).

3.2.

Per voornoemde datum is belanghebbende met haar gezin, ten behoeve van haar werkgever, [A], in het kader van een tijdelijke uitzending door de werkgever, verhuisd naar [buitenland]. Zij heeft de gemeente [Z] verzocht haar gegevens in de gemeentelijke basisadministratie dienovereenkomstig te wijzigen. Belanghebbende is op 1 april 2010 teruggekeerd in de woning.

3.3.

De woning, een rijksmonument, is door de ligging en vanwege haar ouderdom inbraak- en kraakgevoelig. Ter voorkoming daarvan is een student, de heer [B], als kraakwacht aangesteld, welke een logeerkamer op de eerste etage in het achterhuis is gaan bewonen. De kraakwacht heeft geen huur betaald, wel heeft hij een zeer beperkte bijdrage in de totale energiekosten betaald, zijnde € 1.250 voor vorenvermelde periode van twee en een half jaar. Op 25 september 2007 heeft hij zich in de GBA op voormeld adres laten inschrijven.

3.4.

Gedurende het verblijf in het buitenland is de woning door belanghebbende, mede vanwege werkzaamheden ten behoeve van haar werkgever in [Q], en haar echtgenoot meerdere keren gebruikt.

3.5.

In het onderhavige jaar heeft belanghebbende aangifte gedaan van een salaris van € 69.892. Het saldo ter zake van de aftrek eigen woning in verband met de berekening van het inkomen uit box I bedraagt € 14.140.

3.6.

De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat per 1 september 2007 voor belanghebbende geen sprake meer is van een ”tot box I behorende ‘eigen woning’”. Hij heeft de woning in aanmerking genomen in box 3. Bij het opleggen van de primitieve aanslag heeft de Inspecteur een bedrag van (4/12*€ 14.140=) 4.713 niet in aftrek toegelaten en heeft de correctie na door belanghebbende gemaakt bezwaar gehandhaafd.

3.7.

In het onderhavige jaar is aan de woning onderhoud verricht. De aftrekbare kosten ter zake van dat onderhoud, na aftrek van de drempel, bedragen € 85.728. Van dat bedrag is € 3.082 aan de echtgenoot van belanghebbende toegerekend, zodat het in aanmerking te nemen bedrag aan persoonsgebonden aftrek voor belanghebbende € 82.646 bedraagt.

Omschrijving geschil in hoger beroep en standpunten van partijen

4.1.

Tussen partijen is uitsluitend in geschil het antwoord op de vraag of de eigen woning tijdens de uitzending ter beschikking is gesteld aan derden zoals bedoeld in artikel 3.111, zesde lid, onder a, van de Wet IB 2001, welke vraag belanghebbende ontkennend en de Inspecteur bevestigend beantwoord.

4.2.

Naar het Hof begrijpt berekenen belanghebbende respectievelijk de Inspecteur het bedrag aan nog te verrekenen persoonsgebonden aftrek in volgende jaren als volgt:

Belanghebbende Inspecteur

- belastbaar loon € 69.892 € 69.892

- belastbare inkomsten uit eigen woning: -/-
€ 14.140-/-
€ 9.427

Saldo € 55.752 € 60.465

Af: persoonsgebonden aftrek -/-
€ 55.752-/-
€ 60.465

Belastbaar inkomen uit werk en woning € nihil € nihil.

Bedrag aan nog te verrekenen persoonsgebonden aftrek in volgende jaren:

- in aanmerking te nemen uitgaven voor monumentenpanden € 82.646 € 82.646

- af: verrekend in het onderhavige jaar
€ 55.752 € 60.465

Nog te verrekenen in volgende jaren € 26.894 € 22.181

4.3.

Voor de standpunten van partijen en de gronden waarop zij deze doen steunen verwijst het Hof voor het overige naar de gedingstukken.

Conclusies van partijen

5.1.

Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het hoger beroep, vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en die op bezwaar, en vaststelling van het bedrag aan nog te verrekenen persoonsgebonden aftrek in volgende jaren op € 26.894.

5.2.

De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de bestreden uitspraak.

Oordeel van de rechtbank

6. De rechtbank heeft in haar uitspraak het navolgende overwogen:

8. Ingevolge het zesde lid van artikel 3.111 Wet IB 2001 kan een woning die de belastingplichtige gedurende tenminste een jaar als eigen woning als bedoeld in het eerste lid ter beschikking heeft gestaan en sindsdien tijdelijk als hoofdverblijf niet anders dan tijdelijk ter beschikking staat, op verzoek worden aangemerkt als eigen woning indien gedurende die periode:

a. de woning niet aan derden ter beschikking wordt gesteld en

b. de belastingplichtige tezamen met zijn partner niet met betrekking tot een andere woning belastbare inkomsten uit eigen woning geniet.

9. Niet in geschil is dat de heer [B] gedurende de uitzendperiode gebruiker was van de woning. Hij bewoonde in het pand een kamer en maakte ook gebruik van de sanitaire voorzieningen en de keuken van de woning. Uit de wettekst volgt niet dat onderscheid moet worden gemaakt tussen de situatie dat de woning geheel en de situatie dat de woning slechts gedeeltelijk mag worden gebruikt. Evenmin volgt daaruit dat de hoogte van de vergoeding die voor het gebruik wordt bedongen van belang is. Naar het oordeel van de rechtbank is de woning dan ook aan [B], een derde, ter beschikking gesteld.

10. De door eiseres naar voren gebrachte stelling dat [B] slechts als kraakwacht in de woning verblijft, dat een dergelijk verblijf voor de toepassing van het tweede en derde lid van artikel 3.111 Wet IB 2001 als leegstand wordt aangemerkt en dat er daarom bij een kraakwacht ook geen sprake is van ter beschikking stellen in de zin van het zesde lid van dat artikel, wordt door de rechtbank niet gevolgd. Uit de tekst van het zesde lid blijkt niet dat enige betekenis moet worden toegekend aan het oogmerk waarmee de woning aan een derde ter beschikking wordt gesteld. Bij de parlementaire behandeling waar eiseres naar verwijst is een invulling gegeven aan het begrip leegstand dat expliciet in de tekst van het tweede en derde lid voorkomt. Deze invulling ziet naar het oordeel van de rechtbank slechts op de omstandigheden als bedoeld in het tweede en derde lid. De rechtbank ziet geen aanleiding op grond daarvan te concluderen dat de wetgever ook heeft bedoeld dat geen sprake is van het ter beschikking stellen aan een derde in de zin van het zesde lid indien de woning wordt bewoond door een kraakwacht. De rechtbank wijst er in dat verband nog op dat ten tijde van de invulling van het begrip leegstand nog geen sprake was van een specifieke regeling voor de behandeling van de eigen woning tijdens uitzending. Reeds daarom kan naar het oordeel van de rechtbank de invulling van het begrip leegstand in het tweede en derde lid niet geacht worden ook betrekking te hebben op dat later ingevoerde zesde lid.

11. De uitspraak van het Gerechtshof Amsterdam van 4 juni 2009, nr. 06/00555, waarin werd geoordeeld dat geen sprake was van ter beschikking stellen aan derden in de zin van het zesde lid van artikel 3.111 van de Wet IB 2001 leidt niet tot een ander oordeel. Het gerechtshof achtte in die zaak niet bewezen dat aan een derde ter beschikking werd gesteld. De algemene betekenis die eiseres aan deze uitspraak wenst toe te kennen, vindt geen steun in de uitspraak zelf.

12. Gezien het voorgaande is de rechtbank van oordeel dat in het onderliggende geval sprake is van ter beschikking stelling aan derden en dat hiermee het zesde lid van artikel 3.111 van de Wet IB 2001 niet van toepassing is. Verweerder heeft daarom terecht de woning verplaatst van box 1 naar box 3.

13. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, dient het beroep ongegrond te worden verklaard.

Beoordeling van het hoger beroep

7.1.

Tussen partijen is niet in geschil dat belanghebbendes woning haar gedurende ten minste een jaar als eigen woning als bedoeld in artikel 3.111, eerste lid, Wet IB 2001 ter beschikking heeft gestaan en sindsdien tijdelijk als hoofdverblijf niet anders dan tijdelijk ter beschikking staat, en dat is voldaan aan de in onderdeel b van het zesde lid van artikel 3.111 gestelde voorwaarde.

7.2.

De vraag resteert derhalve of de woning aan een derde ter beschikking is gesteld.

7.3.

In Kamerstukken II 1999/2000, 26 727, nr. 7, blz. 479, de Nota naar aanleiding van het verslag van 26 november 1999, staat het volgende:

"Ook het VNO/NCW heeft aandacht gevraagd voor de werking van artikel 3.6.2 (Hof: thans artikel 3.111) in situaties waarin belastingplichtigen tijdelijk naar het buitenland worden uitgezonden. Nogmaals zij opgemerkt dat de regeling in dat artikel niet specifiek op dergelijke situaties ziet. Hierbij speelt het volgende. Als belastingplichtigen (voor langere tijd) naar het buitenland worden uitgezonden kunnen zich twee situaties voordoen. De personen die tot het huishouden van de belastingplichtige behoren blijven gedurende die periode gewoon in de woning wonen. Artikel 3.6.2 (Hof: thans artikel 3.111), eerste lid, is dan zonder enige restrictie van toepassing. Als de woning daarentegen leegstaat en de belastingplichtige voor langere tijd in het buitenland verblijft, dan zal aan de hand van de feitelijke omstandigheden moeten worden vastgesteld of de woning de belastingplichtige gedurende die periode nog wel als hoofdverblijf ter beschikking staat. Veelal zal de woning in het buitenland dan als hoofdverblijf moeten worden aangemerkt, waardoor de voormalige eigen woning niet meer als hoofdverblijf kan worden aangemerkt. De woning zal dan verschuiven van box I naar box III.".

7.4.

In de Nota naar aanleiding van het verslag van wetsvoorstel nr. 27 466 inzake Wijziging van de Wet inkomstenbelasting 2001, de Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001 en enige andere belastingwetten c.a. (Veegwet Wet inkomstenbelasting 2001), Kamerstukken II 2000/01, nr. 6, van 17 november 2000, staat op pagina 57:

"De leden van de fractie van de PvdA vragen wat de regeling dat de aftrekbaarheid beperkt blijft tot het eerste huis, dat wil zeggen het huis dat als hoofdverblijf dient, betekent voor de werknemers die tijdelijk naar het buitenland worden gezonden. Is dit niet met name nadelig voor overheidswerknemers (diplomaten, soldaten) die krachtens internationale verdragen verplicht binnenlands belastingplichtig blijven en dus noch binnenlands noch buitenlands hun financieringslasten in aftrek kunnen brengen. In dat kader vragen zij de staatssecretaris of dat ook in zijn eigen belang is als werkgever.

Ook de leden van de fractie van de VVD merken op dat voor personen die tijdelijk gaan werken in het buitenland en hun woning niet verhuren geldt dat hun huis gedurende deze periode valt in box III, waardoor geen hypotheekrenteaftrek mogelijk is hetgeen kan leiden tot lastenverzwaring. De leden vragen of de regering mogelijkheden ziet om deze groep te ontzien.

Uitgangspunt in de Wet IB 2001 is dat de eigenwoningregeling van toepassing is op de woning die een belastingplichtige anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat, waarbij de belastingplichtige slechts één woning als eigen woning kan aanmerken. Indien een belastingplichtige - een ambtenaar of een andere belastingplichtige - wordt uitgezonden naar het buitenland terwijl hij zijn woning in Nederland aanhoudt, kwalificeert op grond van de huidige wettekst deze woning niet langer als eigen woning. Het gevolg hiervan is dat de hypotheekrente voor die woning niet meer aftrekbaar is. Dit zou tot gevolg kunnen hebben, de beide fracties merken dit terecht op, dat de uitgezonden belastingplichtigen hun financieringslasten niet meer in aftrek kunnen brengen. Omdat dit onder omstandigheden tot onwenselijke uitkomsten zou kunnen leiden, zal ik om die reden dan ook de eigenwoningregeling, met inachtneming van de uitgangspunten van de genoemde regeling, zodanig aanpassen bij nota van wijziging dat in bovengenoemde tijdelijke situaties de hypotheekrenteaftrek in stand blijft.".

7.5.

In de eerste Nota van wijziging van de Veegwet IB 2001 van 20 november 2000, Kamerstukken II 2000/01, 27 466, nr. 7, blz. 10-11, is het volgende opgemerkt over de begrippen "hoofdverblijf", "ter beschikking staan" en over lid 6 van artikel 3.111 Wet IB 2001:

"In de Wet inkomstenbelasting 2001 bestaat een scherpe afbakening tussen de tot hoofdverblijf dienende woning in de eigenwoningregeling en andere woningen. Indien werknemers tijdelijk worden uitgezonden, dit ziet op zowel een uitzending naar het buitenland als een overplaatsing binnen Nederland, fungeert hun in Nederland gelegen woning tijdelijk niet als hoofdverblijf, het gevolg is dat voor die woning de hypotheekrente niet meer aftrekbaar zou zijn.

Dit onderdeel bevat een uitbreiding van de eigenwoningregeling in de Wet inkomstenbelasting 2001. In de eigenwoningregeling wordt een nieuw lid ingevoegd dat er voor zorgt dat met betrekking tot een woning, die een belastingplichtige - een uitgezonden belastingplichtige - tijdelijk niet als hoofdverblijf ter beschikking staat, de (hypotheek)rente in box I in aftrek kan worden gebracht. Hieraan worden wel voorwaarden verbonden. Met betrekking tot een woning die een belastingplichtige tijdelijk niet als hoofdverblijf ter beschikking staat, komt de (hypotheek)rente alleen voor aftrek in aanmerking indien de belastingplichtige tezamen met zijn partner gedurende die periode niet met betrekking tot ook nog een andere woning in aanmerking komt voor de eigenwoningregeling. Indien bijvoorbeeld het tweede of derde lid van artikel 3.111 op die belastingplichtige of zijn partner van toepassing is, kan hij niet tevens in aanmerking komen voor het nieuwe zesde lid. Voorts moet de woning de belastingplichtige ter beschikking staan, dat wil zeggen dat de woning gedurende die periode niet mag worden verhuurd of dat wordt gedoogd dat derden de woning gebruiken. Tenslotte komen alleen woningen die de belastingplichtige tenminste één jaar tot hoofdverblijf hebben gediend, voor de regeling in aanmerking. Deze voorwaarde heeft tot doel te verhinderen dat zogenoemde tweede woningen onder deze regeling kunnen worden gebracht. Dit betekent echter niet dat als er tussen twee opvolgende uitzendingen een periode van bijvoorbeeld negen maanden zit de regeling vervalt. Wel zal die woning dan voorafgaande aan de eerste uitzending tenminste één jaar tot hoofdverblijf moeten hebben gediend.".

7.6.

Artikel 3.113 van de Wet IB 2001 is van toepassing op een eigen woning die tijdelijk ter beschikking is gesteld aan derden. Een eigen woning in de zin van artikel 3.111 van de Wet IB 2001 dient aan belanghebbende of personen die behoren tot zijn huishouden anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking te staan.

7.7.

Het Hof zal derhalve moeten beoordelen of de woning als hoofdverblijf aan belanghebbende ter beschikking heeft gestaan tijdens de periode van uitzending. Het enkele feit dat een woonhuis tijdelijk ter beschikking is gesteld aan derden, leidt, ingevolge het bepaalde in lid 7 van artikel 3.111 van de Wet IB 2001, er niet toe dat dit woonhuis de functie van hoofdverblijf verliest.

7.8.

Voor zover het betoog van de Inspecteur inhoudt, dat in feite alleen gevallen waarin het huis na uitzending van de eigenaar leegstaat, onder het zesde lid van artikel 3.111 vallen, verwerpt het Hof dat betoog.

7.9.

Het Hof begrijpt de stellingen van belanghebbende aldus dat zij gedurende haar verblijf in [buitenland] de volledige zeggenschap en feitelijke beschikkingsmacht over de woning heeft behouden. Belanghebbende kon daarom gedurende de gehele uitzendingsperiode op elk moment vrijelijk over de woning beschikken. In die stellingen ligt besloten dat de kraakwacht geen huurbescherming geniet, en dat de kraakwacht het pand zal (moeten) verlaten op het moment dat belanghebbende dat noodzakelijk acht.

7.10.

Belanghebbende heeft gesteld, en de Inspecteur heeft zulks niet bestreden, dat de woning gedurende het verblijf in [buitenland] feitelijk tot haar beschikking is blijven staan en dat de woning door haar en haar echtgenoot, mede in verband met werkzaamheden ten behoeve van haar werkgever in [Q] meerdere keren is gebruikt. Vaststaat derhalve dat belanghebbende de volledige beschikkingsmacht over de woning heeft blijven behouden, dat de woning gedurende de periode van uitzending haar tot gebruik ter beschikking stond, en dat zij ook daadwerkelijk in die periode de woning meerdere malen heeft gebruikt – van een en ander is het tegendeel gesteld noch gebleken , waaruit kan worden afgeleid dat belanghebbende de intentie had de woning in die periode tot eigen gebruik ter beschikking te houden en het pand ook daadwerkelijk zelf heeft gebruikt.

7.11.

De bewoning door de kraakwacht moet, gelet op het vorenoverwogene, worden aangemerkt als een bewoning ten behoeve van belanghebbende, ter behartiging van haar huishoudelijke belangen en doeleinden. In zodanig geval kan niet gezegd worden dat de woning aan derden ter beschikking is gesteld, als bedoeld in artikel 3.111, zesde lid, onderdeel a, Wet IB 2001.

7.12.

De slotsom is dat aan alle voorwaarden voor toepassing van artikel 3.111, zesde lid, Wet IB 2001 is voldaan; het gelijk is derhalve aan belanghebbende. De uitspraak van de rechtbank kan niet in stand blijven.

Proceskosten

8.1.

Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende gemaakte proceskosten. Het Hof stelt deze kosten, op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met het Besluit proceskosten bestuursrecht en de daarbij behorende bijlage, vast op € 2.622 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand voor de rechtbank en voor het Hof (4 punten) à € 437 x 1,5 (gewicht van de zaak)). Voor een hogere vergoeding acht het Hof geen termen aanwezig.

8.2.

Voorts dient aan belanghebbende het voor de behandeling van het beroep door de rechtbank gestorte griffierecht van € 41 alsmede het voor de behandeling in hoger beroep gestorte griffierecht van € 112 te worden vergoed.

Beslissing

Het Gerechtshof:

- vernietigt de uitspraak van de rechtbank,

- vernietigt de uitspraak op bezwaar,

- stelt het bedrag aan nog te verrekenen persoonsgebonden aftrek in volgende jaren vast op € 26.894,

- veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 2.622,

- gelast de Staat aan belanghebbende een bedrag van € 153 aan griffierechten te vergoeden.

Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. P.J.J. Vonk, R. den Ouden en A.O. Lubbers, in tegenwoordigheid van de griffier mr. A. van Riel. De beslissing is op 23 oktober 2012 in het openbaar uitgesproken. Wegens ontstentenis is de uitspraak niet door de griffier ondertekend.

aangetekend aan

partijen verzonden:

Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kanbinnen zes wekenna de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.

2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:

-
- de naam en het adres van de indiener;

-
- de dagtekening;

-
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

-
- de gronden van het beroep in cassatie.

Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.

De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.