Uitspraak
GERECHTSHOF ’s-GRAVENHAGE
Sector belasting
Nummer BK-11/00410
Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer d.d. 26 juni 2012
in het geding tussen:
[X], wonende te [Z] (Kenia), hierna: belanghebbende,
en
de directeur van de Belastingdienst Rijnmond, hierna: de Inspecteur,
op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank ’s-Gravenhage van 27 mei 2011, nummer AWB 10/8249 IB/PVV, betreffende na te vermelden aanslag.
Aanslag, beschikking, bezwaar en geding in eerste aanleg
1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2007 een aanslag in de inkomstenbelasting opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 68.604 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 1.750.
1.2. Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur belanghebbendes bezwaar afgewezen.
1.3. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de rechtbank ingesteld. De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
Loop van het geding in hoger beroep
2.1. Belanghebbende is van de uitspraak van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht geheven van € 112. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
2.2. Belanghebbende heeft vervolgens een conclusie van repliek ingediend, waarop de Inspecteur heeft gereageerd met een conclusie van dupliek.
2.3. Belanghebbende heeft bij brief van 24 april 2012 een nader stuk ingediend, waarvan een afschrift aan de Inspecteur is gezonden.
2.4. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 15 mei 2012, gehouden te ’s-Gravenhage. Aldaar zijn beide partijen verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
Vaststaande feiten
3. Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde gaat het Hof in hoger beroep uit van de navolgende door de rechtbank onder 1 tot en met 3 van haar uitspraak vermelde feiten:
1. [Belanghebbende] geniet per 1 mei 2005 een pensioen van de [stichting A] te [Q].
2. [Belanghebbende] is per 1 september 2006 geëmigreerd naar Kenia.
3. Op 21 november 2006 heeft [belanghebbende] in samenspraak met zijn toenmalige belastingadviseur bij de Belastingdienst [R] een verzoek vrijstelling inhouding loonbelasting/premie volksverzekering ingediend ten aanzien van zijn pensioen van het hiervoor genoemde pensioenfonds en twee andere pensioenfondsen. Op de eerste pagina van het verzoek staat vermeld:
“ALGEMENE INFORMATIE (Het is raadzaam om eerst deze informatie te lezen, voordat u de vragen gaat beantwoorden.)
(…)
Uw verzoek om vrijstelling van belastingheffing voor de uit Nederland afkomstige inkomsten dient gebaseerd te zijn op een tussen Nederland en uw woonland gesloten belastingverdrag. Als Nederland geen belastingverdrag met uw woonland heeft gesloten, kan geen beroep worden gedaan op een belastingverdrag.”
4. Nederland heeft met Kenia geen belastingverdrag gesloten.
5. Bij brief van 13 december 2007, gericht aan de toenmalige belastingadviseur van [belanghebbende], heeft de Belastingdienst goedgekeurd dat inhouding van loonbelasting achterwege kan worden gelaten op de door de genoemde pensioenfondsen aan [belanghebbende] uit te keren pensioenen. De brief vermeldt dat de goedkeuring ingaat op 1 september 2006 en geldig blijft zolang [belanghebbende] in Kenia verblijft en aldaar pensioen geniet. De brief vermeldt voorts dat de goedkeuring is gebaseerd op artikel 38, tweede lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen en het Besluit voorkoming dubbele belasting 2001. Deze goedkeuring is door de inspecteur bij brief van 14 oktober 2010 ingetrokken.
6. Bij de aanslag inkomstenbelasting voor het jaar 2007, die op 21 mei 2010 is opgelegd, is het pensioen in de Nederlandse belastingheffing betrokken.
3.2. Voorts zijn in hoger beroep de volgende feiten als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, komen vast te staan:
Belanghebbende heeft voor het jaar 2007 een bedrag van € 68.604 aan pensioeninkomsten in zijn aangifte vermeld en voor dit bedrag een verzoek gedaan tot voorkoming van dubbele belastingheffing. De Inspecteur heeft belanghebbendes verzoek afgewezen.
Omschrijving geschil in hoger beroep en standpunten van partijen
4.1. Tussen partijen is uitsluitend in geschil of de Inspecteur in strijd heeft gehandeld met het vertrouwensbeginsel door de in het onderhavige jaar genoten pensioeninkomsten van belanghebbende, in afwijking van de door de Inspecteur gedane toezegging, in de Nederlandse belastingheffing te betrekken, zoals belanghebbende stelt en de Inspecteur betwist.
4.2. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de Inspecteur met zijn brief van 13 december 2007 na grondig onderzoek bewust en weloverwogen heeft toegezegd dat inhouding van loonheffing op pensioenuitkeringen door genoemde pensioenfondsen achterwege kan blijven zolang belanghebbende in Kenia woont. Hij was op dat moment niet op de hoogte van de fiscale regelgeving ter zake en mocht erop vertrouwen dat de Inspecteur wel over de benodigde deskundigheid beschikt. De Inspecteur is daarom aan zijn toezegging gebonden. De Inspecteur heeft de door belanghebbende verzochte teruggaaf van ingehouden loonbelasting ten onrechte geweigerd.
4.3. De Inspecteur bestrijdt dat een grondig onderzoek heeft plaatsgevonden en stelt zich op het standpunt dat het achterwege laten van inhouding van loonheffing op pensioenuitkeringen, waarvan het heffingsrecht aan Nederland toekomt, zozeer in strijd is met een juiste wetstoepassing dat belanghebbende niet op nakoming mag rekenen.
4.4. Voor de standpunten van partijen en de gronden waarop zij deze doen steunen, verwijst het Hof verder naar de gedingstukken.
Conclusies van partijen
5.1. Het hoger beroep van belanghebbende strekt tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank, van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de aanslag in de inkomstenbelasting tot een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil onder handhaving van de overige elementen van de aanslag.
5.2. De Inspecteur heeft geconcludeerd tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.
Oordeel van de rechtbank
6. In haar uitspraak heeft de rechtbank - voor zover van belang - het navolgende overwogen:
7. In geschil is of de aanslag naar het juiste bedrag is opgelegd. In het bijzonder is in geschil of de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, met name het vertrouwensbeginsel, in de weg staan aan het in de heffing betrekken van de pensioeninkomsten.
8. [Belanghebbende] stelt zich op het standpunt dat belastingheffing over het pensioen op grond van het vertrouwensbeginsel achterwege moet blijven.
9. [De Inspecteur] stelt zich op het standpunt dat de voornoemde goedkeuring zo duidelijk in strijd is met het recht dat [belanghebbende] er niet op mocht rekenen dat belastingheffing over zijn pensioen daadwerkelijk achterwege zou blijven.
10. [Belanghebbende] is buitenlands belastingplichtig. Op grond van artikel 2.1, eerste lid, onderdeel b, van de Wet inkomstenbelasting 2001 juncto artikel 7.1, onderdeel a, en 7.2, tweede lid, onderdeel b, van de Wet inkomstenbelasting 2001 is het onderhavige pensioen in Nederland belast. Bij een toezegging van de Belastingdienst omtrent een bepaalde wetstoepassing in een concreet geval kan het vertrouwensbeginsel er echter toe leiden dat een juiste wetstoepassing achterwege moet blijven. Daarvoor is - voor zover hier van belang - vereist dat een gedane toezegging niet zo duidelijk in strijd is met een juiste wetstoepassing dat de belastingplichtige op nakoming van die toezegging in redelijkheid niet mocht rekenen (zie HR 26 april 1979, nr. 19250, BNB 1979/311).
11. De rechtbank is van oordeel dat [belanghebbende], en zeker zijn toenmalige belastingadviseur, op grond van de onder 3 geciteerde tekst had behoren te weten dat hij niet in aanmerking kwam voor een belastingvrijstelling in Nederland omdat Nederland geen belastingverdrag met Kenia heeft gesloten. Desondanks heeft [belanghebbende] het verzoek ingediend (dan wel laten indienen). Daarop heeft de Belastingdienst goedgekeurd dat inhouding van loonbelasting achterwege mag blijven op grond van artikel 38, tweede lid, van de AWR en het Besluit voorkoming dubbele belasting 2001. Artikel 38, tweede lid, van de AWR heeft echter geen betrekking op [belanghebbende]s situatie en het Besluit voorkoming dubbele belasting 2001 is slechts van toepassing op binnenlandse belastingplichtigen, ofwel inwoners van Nederland. De door de Belastingdienst afgegeven goedkeuring berust derhalve op onjuiste gronden. Daargelaten dat de goedkeuring ziet op het achterwege laten van inhouding van loonbelasting en derhalve niet rechtstreeks een vrijstelling van inkomstenbelasting behelst, is de rechtbank van oordeel dat nu de goedkeuring is gericht aan [belanghebbende]s toenmalige belastingadviseur, wiens kennis aan [belanghebbende] wordt toegerekend, [belanghebbende] had kunnen en moeten weten dat de goedkeuring zo duidelijk in strijd is met het recht dat hij er redelijkerwijs niet op mocht rekenen dat het pensioen niet in de Nederlandse heffing zou worden betrokken. Het beroep op het vertrouwensbeginsel faalt derhalve.
12. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, is het beroep ongegrond verklaard.
Beoordeling van het hoger beroep
7.1. De vraag ligt voor of de Inspecteur jegens belanghebbende een toezegging heeft gedaan waaraan hij is gebonden. Een toezegging is bindend, tenzij deze zo duidelijk in strijd is met een juiste wetstoepassing dat de betrokkene in redelijkheid niet op nakoming mag rekenen. Een toezegging behelst een bewuste standpuntbepaling door de Inspecteur (vgl. HR 26 september 1979, nr. 19 250, LJN: AM4918, BNB 1979/311).
7.2. Niet bestreden is dat de door belanghebbende verstrekte gegevens op het vrijstellingsverzoek juist waren. De brief van 13 december 2007 bevat de door belanghebbende als toezegging op te vatten uitlating dat ter zake van belanghebbendes pensioenaanspraken de betreffende pensioenfondsen niet inhoudingsplichtig voor de loonbelasting zijn, zolang hij in Kenia woont. Deze toezegging houdt, gelet op de context waarin zij is gedaan, onmiskenbaar in dat tijdens belanghebbendes verblijf in Kenia zijn pensioeninkomsten die na toekenning van de pensioenaanspraak daaruit voortvloeien niet in de Nederlandse belastingheffing worden betrokken.
7.3.1 Nederland heeft noch bij bilateraal belastingverdrag met Kenia noch eenzijdig afstand gedaan van zijn rechtsmacht als bronstaat ten aanzien van een inwoner van Kenia belasting te heffen over pensioeninkomsten ter zake van het in Nederland hebben verricht van arbeid. De onderhavige pensioeninkomsten zijn in Nederland belast op grond van artikel 2.1, eerste lid, onderdeel b, in samenhang met artikel 7.1, onderdeel a, en 7.2, tweede lid, onderdeel b, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001).
7.3.2. Naar mag worden aangenomen – het tegendeel is gesteld noch gebleken - heeft de inwilliging van het verzoek van belanghebbende door de Inspecteur op weloverwogen wijze plaatsgevonden. Indien de Inspecteur, zoals hij stelt, geen onderzoek naar aanleiding van het verzoek heeft gedaan, komen de uit die werkwijze voortvloeiende gevolgen voor zijn rekening. Aangezien de toezegging is geschied in strijd met de geldende regelgeving heeft de Inspecteur kennelijk gedwaald in de toepassing van het recht.
7.4.1. Niet geoordeeld kan worden dat voor belanghebbende de toezegging zo duidelijk in strijd is met een juiste wetstoepassing dat hij in redelijkheid niet op nakoming mag rekenen. Daarbij is van belang dat gesteld noch gebleken is dat belanghebbende dienaangaande te kwader trouw is.
7.4.2. De Inspecteur heeft niet aannemelijk gemaakt dat belanghebbende wist dat de toezegging in strijd met een juiste wetstoepassing is gedaan. Belanghebbende heeft immers onvoldoende weersproken gesteld dat na zijn aankondiging naar Kenia te emigreren, zijn broer en buurman die beiden belastingadviseur zijn, hem hebben medegedeeld dat zijn pensioen vrij van Nederlandse belasting kon worden uitgekeerd, dat hij, toen hij een verklaring ter zake van zijn inwonersschap van de Keniaanse overheid had verkregen, het vrijstellingsverzoek eigenhandig had ingevuld, en dat hij zijn voormalige belastingconsulent daarna had gevraagd het te bekijken en aan de Belastingdienst te zenden. Hieruit, alsook uit de correspondentie tussen zijn voormalige belastingconsulent en de Inspecteur, blijkt niet dat belanghebbende wist - toen de toezegging werd gedaan - dat deze in strijd was gedaan met een juiste wetstoepassing.
7.4.3. De Inspecteur heeft onvoldoende feiten en omstandigheden gesteld, in het bijzonder feiten en omstandigheden aangaande het kennis- en ervaringsniveau van de voormalig belastingconsulent van belanghebbende, die kunnen leiden tot het oordeel dat bij die belastingconsulent zodanige, aan belanghebbende toe te rekenen, kennis en ervaring aanwezig was dat hij belanghebbende ervan op de hoogte had moeten stellen dat zijn verzoek niet zou worden ingewilligd.
7.5. Het standpunt van de Inspecteur komt er in wezen op neer dat hij zich beroept op rechtsdwaling. Een beroep op dwaling in het objectieve recht dient in het onderhavige geval echter te worden afgewezen omdat deze aan eigen schuld is te wijten dan wel voor risico van de Inspecteur komt.
7.6. Aangezien de Inspecteur niet eerder dan op 14 oktober 2010 is teruggekomen op zijn toezegging, kon en mocht belanghebbende op grond van het voorgaande het rechtens te honoreren vertrouwen hebben dat zijn in het onderhavige jaar genoten pensioeninkomsten niet in de Nederlandse belastingheffing zouden worden betrokken.
7.7. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen is het hoger beroep gegrond. Beslist dient te worden als volgt.
Proceskosten
8.1. Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende gemaakte proceskosten. Het Hof stelt deze kosten, op de voet van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met het Besluit proceskosten bestuursrecht en de daarbij behorende bijlage, vast op € 1.093 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand voor het Hof (2,5 punten) à € 437 x 1 (gewicht van de zaak).
8.2. Voorts dient aan belanghebbende het voor de behandeling voor de behandeling in hoger beroep gestorte griffierecht van € 112 te worden vergoed.
Beslissing
Het Gerechtshof:
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank, behoudens de beslissingen omtrent de proceskosten en het griffierecht,
- vernietigt de uitspraak op bezwaar,
- vermindert de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 1.750,
- veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1.093, en
- gelast de Inspecteur aan belanghebbende een bedrag van € 112 aan griffierecht te vergoeden.
Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. P.J.J. Vonk, J.J.J. Engel en Chr.Th.P.M. Zandhuis, in tegenwoordigheid van de griffier drs. F. van Veen. De beslissing is op 26 juni 2012 in het openbaar uitgesproken.
aangetekend aan
partijen verzonden:
Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
- de gronden van het beroep in cassatie.
Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.