Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 96/01311
HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
U I T S P R A A K
Uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, tweede meervoudige Belastingkamer, op het beroep van Stadsgewest Y te Y tegen de uit-spraak van het Hoofd van de eenheid onderne-min-gen te Y van de rijksbelas-ting-dienst (hier-na: de In-specteur) op zijn be-zwaar-schrift tegen het bedrag dat door hem over het tijdvak december 1994 als omzetbelasting op aangifte is voldaan.
1. Ontstaan en loop van het geding
Op 27 januari 1995 heeft belanghebbende als door hem over het tijdvak december 1994 verschuldigde omzetbelasting een bedrag van fl. 132.665,= op aangifte voldaan. Het hiertegen door hem bij brief van 7 maart 1995 - door de Inspecteur ontvangen op 8 maart 1995 - gemaakte bezwaar is door de Inspecteur bij uitspraak van 4 april 1996 afgewezen.
Tegen die uitspraak is belanghebbende tijdig en op regelmatige wijze in beroep gekomen bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de Griffier van belanghebbende een recht geheven van
fl. 75,=.
De Inspecteur heeft het beroep bij vertoogschrift bestreden.
De mondelinge behandeling van de zaak heeft met gesloten deuren plaatsgevonden ter zitting van het Hof op 11 november 1998 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord mr. B, verbonden aan V te N, als gemachtigde van belanghebbende, bijgestaan door R, eveneens verbonden aan V, en door de heer N., als interim-manager werkzaam bij belanghebbende, alsmede, namens de Inspecteur, de heer J, tot bijstand vergezeld van de heer H., beiden verbonden aan de vorengenoemde eenheid van de rijksbelastingdienst.
Belanghebbende heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen waarvan hij tevoren exemplaren had gezonden aan het Hof en aan de Inspecteur. Het Hof rekent deze pleitnota tot de stukken van het geding.
Voorts is te dezer zitting de als bijlage 7 bij het beroepschrift behorende videoband afgespeeld.
Het Hof heeft in deze zaak op 25 november 1998 mondeling uitspraak gedaan. Afschriften van het proces-verbaal van die uitspraak zijn op 8 december 1998 aan partijen verzonden. De Inspecteur heeft tijdig en op regelmatige wijze verzocht de mondelinge uitspraak te vervangen door een schriftelijke. Ter zake van dit verzoek heeft de Inspecteur een recht van
fl. 150,= voldaan.
2. Vaststaande feiten
Blijkens de gedingstukken en de verklaringen van partijen ter zitting staat tussen partijen het volgende vast:
2.1. Belanghebbende is een op de voet van artikel 8, eerste lid, van de Wet gemeenschappelijke regelingen ingesteld openbaar lichaam. Belanghebbende is als zodanig rechtspersoon.
Belanghebbende heeft onder meer samenwerking op het gebied van de afvalverwerking tot doel.
2.2. In het jaar 1980, dan wel in het begin van het jaar 1981, heeft de gemeente S de tot dan door haar geëxploiteerde afvalverwerkingsplaats "De V" te S aan belanghebbende overgedragen. Op deze overdracht heeft het bepaalde in artikel 31 van Pro de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet) toepassing gevonden. Sedert deze overdracht exploiteert belanghebbende deze afvalverwerkingsplaats (hierna: de stortplaats).
Niet is in geschil dat belanghebbendes activiteiten met betrekking tot de exploitatie van de stortplaats voor de heffing van de omzetbelasting slechts voor een gedeelte belaste prestaties zijn, dat deze activiteiten overigens bestaan uit interne dan wel vrijgestelde prestaties en dat belanghebbende de hem in rekening gebrachte omzetbelasting derhalve slechts voor een gedeelte als zogeheten voorbelasting in aftrek kan brengen.
2.3. In onder meer de jaren 1986 tot en met 1994 heeft belanghebbende de stortplaats in fasen niet onaanzienlijk uitgebreid. Belanghebbende heeft daartoe bodembeschermende en infrastructurele voorzieningen laten treffen, een waterzuiveringsinstallatie en een weegbrug laten bouwen en een scherm rond de (uitgebreide) stortplaats laten aanbrengen. Voorts heeft belanghebbende in die jaren onderzoeken laten verrichten door en adviezen ingewonnen bij verschillende raadgevende instanties.
2.4. Op 23 december 1994 heeft belanghebbende de economische eigendom van de stortplaats overgedragen aan de Stichting Beheer Registergoederen Y te Y. Deze overdracht is met toepassing van het bepaalde in artikel 11, eerste lid, onderdeel a, onder 2°, van de Wet in de heffing van omzetbelasting betrokken. Sedert deze overdracht huurt belanghebbende de stortplaats van evengenoemde stichting (hierna: de Stichting).
2.5. Op 24 januari 1995 heeft belanghebbende over het tijdvak december 1994 aangifte gedaan van een bedrag van
(fl. 285.667,= minus fl. 153.002,= aan voorbelasting is)
fl. 132.665,= aan te betalen omzetbelasting. Bij geschrift van 7 maart 1995 heeft belanghebbende tegen deze aangifte bezwaar gemaakt, daartoe - kort samengevat - aanvoerende dat in deze aangifte nog geen rekening is gehouden met de onder 2.4 vermelde belaste levering van de stortplaats aan de Stichting en dat ten gevolge van deze belaste levering op grond van de zogeheten herrekenings- en herzieningsbepalingen alsnog een bedrag van in totaal fl. 1.143.929,= aan voorbelasting voor aftrek in aanmerking komt. Bij de berekening van dit bedrag is belanghebbende er van uit gegaan dat alle hem ter zake van de onder 2.3 bedoelde uitbreidingen van de stortplaats in rekening gebrachte omzetbelasting betrekking heeft op de (op)levering van onroerende zaken en dat op deze omzetbelasting derhalve het bepaalde in het eerste lid, aanhef en onderdeel a, en het tweede lid van artikel 13 van Pro de Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968, alsmede het bepaalde in artikel 13a van deze beschikking (hierna: de Uitvoeringsbeschikking) van toepassing is.
2.6. Op 14 november 1980 vond een onderhoud plaats tussen de toentertijd ten aanzien van belanghebbende voor de heffing van de omzetbelasting bevoegde inspecteur der invoerrechten en accijnzen te Y (in de persoon van de heer mr. J), twee medewerkers van belanghebbende en een ambtenaar van de gemeente S. Naar aanleiding van dit onderhoud heeft de genoemde inspecteur een, in kopie als bijlage 8 bij het beroepschrift tot de stukken behorende, brief van 19 november 1980 aan belanghebbende gezonden, waarvan de inhoud, voor zover te dezen van belang, luidt als volgt:
"In aansluiting op het onderhoud dat ik op 14 november 1980 heb gehad met (...) deel ik u het volgende mede.
Een nadere bestudering van de gemeenschappelijke regeling Stadsgewest Y (...) en van de Wet Afvalstoffen brengen mij tot de volgende conclusies:
De van deelnemende gemeenten ter zake van de storting van afvalstoffen geheven bedragen zijn niet aan de heffing van omzetbelasting onderworpen, omdat het gelegenheid geven tot het storten moet worden gezien als een interne prestatie.
Indien evenwel derden (particulieren of ondernemers) afvalstoffen aanbieden op de door de afvalverwerkingsdienst geëxploiteerde terreinen en/of inrichtingen, terwijl daarvoor een vergoeding wordt ontvangen of in rekening gebracht, is het ter zake van de storting ontvangen bedrag wél aan de heffing van omzetbelasting onderworpen.
(...)
Het vorenstaande houdt tevens in, dat een deel van de omzetbelasting die u ter zake van de exploitatie van een vuilnisstortplaats door andere ondernemers in rekening wordt gebracht op de voet van artikel 15 van Pro de Wet op de Omzetbelasting van de verschuldigde omzetbelasting kan worden afgetrokken.
Voor de berekening van het aldus in aftrek te brengen deel der omzetbelasting verwijs ik u naar de artikelen 11 tot en met 14 van de Uitvoeringsbeschikking Omzetbelasting 1968.".
2.7. De onder 2.6 bedoelde ambtenaar van de gemeente Schijndel heeft op verzoek van belanghebbende op 11 juli 1995 alsnog een verslag opgemaakt van hetgeen tijdens het evenvermelde onderhoud is besproken. Volgens dit verslag zou de onder 2.6 genoemde inspecteur tijdens dit onderhoud onder meer het volgende hebben verklaard:
"De vuilverwerkingsplaats wordt voor de exploitatie partieel btw plichtig. Op basis van de omzet voor particuliere en gemeentelijke stortingen is inkoop btw verrekenbaar. Door de heer J wordt zelf aangegeven dat alle werkzaamheden in verband met het afdekken van de vuilberg als onroerend moeten worden beschouwd. Voor de omzetbelasting daarop is de uitvoeringsbeschikking omzetbelasting met een tienjarige herzieningsmogelijkheid van toepassing.".
2.8. Op 25 januari 1982 heeft een telefoongesprek plaatsgevonden tussen een medewerker van belanghebbende en de onder 2.6 genoemde inspecteur. Een op of kort na die datum door deze medewerker van dat gesprek vervaardigd en door deze van een paraaf voorzien memorandum, waarvan een kopie als bijlage 10 bij het beroepschrift tot de stukken behoort, luidt als volgt:
"Onderwerp: omzetbelasting en de afvalverwerkingsplaats
De Afvalverwerkingsdienst Stadsgewest verricht belaste en onbelaste diensten; i.v. daarmede is artikel 11 - lid 1 - c uitvoeringsbeschikking (...) van toepassing.
Voor aftrek komt in aanmerking het gedeelte van de voorbelasting dat in dezelfde verhouding staat tot die belasting als het totaal van de vergoedingen voor de andere prestaties staat tot het totaal van de vergoedingen voor alle prestaties.
Vergoedingen art. 8 Wet Pro OB (...)
tegenprestatie van de dienst, de omzetbelasting daaronder niet begrepen.
OB investeringen en toepassing art 11 en Pro 13 uitvoeringsbeschikking.
De investeringen van de stortplaats worden allemaal als onroerend beschouwd.".
2.9. Onderaan een, als bijlage 11 bij het beroepschrift in kopie tot de stukken behorende interne berekening van belanghebbende van de verhouding van belanghebbendes omzetten in het vierde kwartaal van het jaar 1981 aan onderscheidenlijk particulieren en in belanghebbende deelnemende gemeenten, wordt uitgegaan van een herzieningstermijn van 9 jaar.
Aan de voet van deze berekening komt een 25 of 29 februari 1982 gedagtekende, handgeschreven en van een paraaf voorziene aantekening voor, welke luidt als volgt:
"In overleg met inspecteur J zijn alle investeringen te beschouwen als onroerend.
Zie uitvoeringsbeschikking op art 15 vastgelegd Pro in art 11, 12, 13 van de uitvoeringsbeschikking.".
2.10. In een aan belanghebbende gerichte brief van 22 november 1982 wijst de onder 2.6 genoemde inspecteur er op dat belanghebbende het bepaalde in artikel 13, vierde lid, van de Uitvoeringsbeschikking onjuist interpreteert.
2.11. Vanaf 1980 tot in ieder geval ultimo 1994 heeft belanghebbende de hem ter zake van de onder 2.3 bedoelde uitbreidingen van de stortplaats in rekening gebrachte omzetbelasting steeds aangemerkt als geheel vallende onder het bepaalde in artikel 13, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Uitvoeringsbeschikking.
Belanghebbende heeft steeds dienovereenkomstig aangifte, met inbegrip van de toepassing van de zogeheten herzieningsbepalingen, gedaan.
Bij een op 26 en 27 mei 1988 in opdracht van de onder 2.6 bedoelde inspecteur bij belanghebbende over de jaren 1983 tot en met 1987 ingesteld onderzoek naar de naleving door belanghebbende van de wettelijke bepalingen met betrekking tot de heffing van de omzetbelasting, is geconstateerd dat in verband met herrekening en herziening van voorbelasting jaarlijks herrekeningen worden gemaakt. Aan het slot van het desbetreffende controlerapport - waarvan een kopie als bijlage 14 bij het beroepschrift tot de stukken behoort - is vermeld dat "de resultaten van het onderzoek (...) niet tot correctievoorstellen (leiden)".
Ook na de publicatie van het zogeheten noodtrappenhuis-arrest van de Hoge Raad van 23 oktober 1991, BNB 1992/44, heeft belanghebbende zijn evenbedoelde handelwijze voortgezet.
De door belanghebbende ingediende herzieningsberekeningen over onderscheidenlijk de jaren 1982 tot en met 1990, 1983 tot en met 1991 en 1984 tot en met 1992, leiden alle tot een teruggaaf, welke teruggaven bij beschikkingen van respectievelijk 21 augustus 1992, 8 april 1993 en 24 maart 1994 door de onder 2.6 bedoelde inspecteur c.q. door de Inspecteur zijn verleend.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. Het geschil betreft de volgende vragen:
I. Heeft de aan belanghebbende ter zake van de onder 2.3 bedoelde uitbreidingen van de stortplaats in rekening gebrachte omzetbelasting betrekking op de (op)levering van onroerende zaken als bedoeld in het eerste lid, onderdeel a, en het tweede lid van artikel 13 van Pro de Uitvoeringsbeschikking (standpunt belanghebbende) of heeft deze omzetbelasting uitsluitend betrekking op aan belanghebbende verrichte diensten (standpunt Inspecteur)?
II. Is sprake van door de fiscus jegens belanghebbende gewekt, in rechte te beschermen vertrouwen dat de onder I vermelde vraag in de door belanghebbende voorgestane zin moet worden beantwoord? Deze laatste vraag wordt door belanghebbende bevestigend, doch door de Inspecteur ontkennend beantwoord.
3.2. Partijen doen hun evenvermelde standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, waaronder voor wat belanghebbende betreft de door hem ter zitting voorgedragen pleitnota, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt.
Ter zitting hebben zij hieraan nog het volgende, zakelijk weergegeven, toegevoegd:
De Inspecteur
Als belanghebbende aan de uitlatingen van de onder 2.6 genoemde inspecteur al het door hem gestelde vertrouwen kon ontlenen, is dit vertrouwen door het verschijnen van het arrest van de Hoge Raad van 23 juni 1993, BNB 1993/263*, teniet gedaan.
Gewezen wordt op het arrest van de Hoge Raad van 11 februari 1998, BNB 1998/151.
Uitdrukkelijk wordt verklaard dat indien het Hof van oordeel is dat er sprake is van het door belanghebbende gestelde, in rechte te beschermen vertrouwen, ook de onder 2.3 vermelde onderzoeken en adviezen onder dit vertrouwen vallen mits deze (a) rechtstreeks betrekking hebben op de investeringen in de (uitbreidingen van de) stortplaats en (b) deze in de jaarrekeningen van belanghebbende zijn geactiveerd en voorwerp van afschrijving zijn.
Indien belanghebbendes beroep op het vertrouwensbeginsel gegrond is, dient in ieder geval teruggaaf te worden verleend van het door belanghebbende over het onderhavige tijdvak op aangifte voldane bedrag van fl. 132.665,=.
Geen aanspraak wordt gemaakt op vergoeding van proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken.
Belanghebbende
Een eventuele getuigenverklaring van de onder 2.6 bedoelde ambtenaar van de gemeente S zal niet meer behelzen dan hetgeen reeds in zijn onder 2.7 gememoreerde verslag is vermeld.
Uitdrukkelijk wordt verklaard dat aan de beide door de Inspecteur met betrekking tot de onderzoeken en de adviezen gestelde voorwaarden is voldaan.
Aanspraak wordt gemaakt op vergoeding van proceskosten. Uitsluitend wordt aanspraak gemaakt op vergoeding van de kosten van de aan belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep bij het Hof door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
3.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en, naar het Hof verstaat, tot het verlenen van teruggaaf van het door hem over het onderhavige tijdvak op aangifte voldane bedrag van fl. 132.665,=, terwijl de Inspecteur concludeert tot bevestiging van de bestreden uitspraak.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Het Hof zal eerst de onder 3.1 onder II vermelde vraag beantwoorden.
4.2. Het Hof heeft geen reden te twijfelen aan de betrouwbaarheid van het onder 2.8 vermelde memorandum en gaat er derhalve van uit dat de inhoud van dit memorandum een juiste weergave is van een door de onder 2.6 genoemde inspecteur met een medewerker van belanghebbende op 25 januari 1982 gevoerd telefoongesprek.
Naar het oordeel van het Hof kan belanghebbende aan de blijkens het slot van dit memorandum door evenbedoelde inspecteur in dit gesprek gedane mededeling dat "de investeringen van de stortplaats (...) allemaal als onroerend (worden) beschouwd" het in rechte te beschermen vertrouwen ontlenen dat alle door belanghebbende te verrichten investeringen in de (uitbreidingen van de) stortplaats zijn aan te merken als (op)leveringen van onroerende zaken als bedoeld in artikel 13 van Pro de Uitvoeringsbeschikking.
Nu de evenvermelde mededeling van de onder 2.6 genoemde inspecteur een duiding van belanghebbendes investeringen
betreft, kan, anders dan de Inspecteur stelt, het verschijnen van het arrest van de Hoge Raad van 23 juni 1993, BNB 1993/263*, geen afbreuk doen aan de bescherming van belanghebbendes vertrouwen.
De Inspecteur heeft ter zitting uitdrukkelijk verklaard dat ook de onderzoek- en adviesdiensten onder dit vertrouwen vallen mits deze (a) rechtstreeks betrekking hebben op de investeringen in de (uitbreidingen van de) stortplaats en (b) deze in de jaarrekeningen van belanghebbende zijn geactiveerd en voorwerp van afschrijving zijn.
Belanghebbende heeft ter zitting uitdrukkelijk verklaard dat aan deze beide voorwaarden is voldaan, aan welke verklaring het Hof geen reden heeft te twijfelen, zodat het Hof die verklaring voor juist houdt.
Gelet op het vorenstaande is belanghebbendes beroep op het vertrouwensbeginsel, met inbegrip van de onderzoek- en adviesdiensten, gegrond. Voor dit geval is niet in geschil dat het door belanghebbende over het onderhavige tijdvak op aangifte voldane bedrag van fl. 132.665,= dient te worden teruggegeven.
4.3. Gelet op hetgeen onder 4.2 is overwogen, behoeft de onder 3.1 onder I vermelde vraag geen beantwoording meer.
5. Proceskosten en griffierecht
In de omstandigheid dat het beroep gegrond is, vindt het Hof, nu bijzondere omstandigheden niet zijn gesteld of gebleken, aanleiding de Inspecteur te veroordelen tot vergoeding van belanghebbendes proceskosten. Belanghebbende heeft uitsluitend aanspraak gemaakt op vergoeding van de kosten van de hem in verband met de behandeling van het beroep bij het Hof door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand. Het Hof stelt deze kosten met inachtneming van het bepaalde in het Besluit proceskosten fiscale procedures op 2 (punten) x fl. 710,= (waarde per punt) x 2 (gewicht van de zaak) is fl. 2.840,=.
Nu het beroep van belanghebbende gegrond is, dient de Inspecteur, gelet op het bepaalde in artikel 5, zevende lid, eerste volzin, van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken, aan belanghebbende het door deze gestorte griffierecht ad fl. 75,= te vergoeden.
6. Beslissing
Gelet op al het vorenstaande moet worden beslist als volgt:
Het Hof vernietigt de bestreden uitspraak;
verleent teruggaaf van het door belanghebbende op aangifte voldane bedrag van fl. 132.665,=;
gelast dat de Inspecteur belanghebbende het griffierecht ad fl. 75,= vergoedt; en
veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van fl. 2.840,= en wijst de Staat der Nederlanden aan als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden.
Aldus vastgesteld op 2 februari 2000 door J.A. Meijer, voorzitter, G.J. van Muijen en M.E. van Hilten, en op die datum in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van D.G. Moll van Charante, waarnemend-griffier.
Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op: 2 februari 2000