Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 98/00079
HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
U I T S P R A A K
Uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, tweede enkelvoudige Belastingkamer, op het beroep van mevrouw J te K (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Hoofd van de eenheid Particulieren H van de rijksbelastingdienst (hierna: de Inspecteur), op het bezwaarschrift betreffende de haar voor het jaar 1996 opgelegde aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen.
1. Ontstaan en loop van het geding
De hiervoor vermelde aanslag is opgelegd naar een belastbaar inkomen van fl. 24.868,= en is na tijdig door belanghebbende gemaakt bezwaar bij de bestreden uitspraak gehandhaafd.
Belanghebbende is tegen die uitspraak tijdig en regelmatig in beroep gekomen bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de Griffier van belanghebbende een recht geheven van fl. 80,=.
De Inspecteur heeft het beroep bij vertoogschrift bestreden.
Belanghebbende heeft bij schrijven van 8 september 1998 een reactie gegeven op het vertoogschrift van de Inspecteur, welke brief door de Voorzitter is aangemerkt als een conclusie van repliek.
De Inspecteur heeft vervolgens een conclusie van dupliek ingediend.
De zaak is met gesloten deuren behandeld ter zitting van het Hof van 23 mei 2000 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, vergezeld van haar echtgenoot de heer R, en de heer mr. W, advocaat te H, als gemachtigde van belanghebbende, alsmede, namens de Inspecteur, de heer drs. C, verbonden aan de hiervoor genoemde eenheid van de rijksbelastingdienst.
2. Vaststaande feiten
Het Hof stelt op grond van de stukken en het verhandelde ter zitting, als tussen partijen niet in geschil dan wel door een der partijen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, de volgende feiten vast.
2.1. Belanghebbende, geboren op 25 februari 1952, was tot 1987 woonachtig in Duitsland en had de Duitse nationaliteit. In 1987 heeft zij zich metterwoon gevestigd in Nederland. Sedertdien is zij steeds, en derhalve ook gedurende het onderhavige jaar 1996, in Nederland woonachtig geweest. In 1992 is zij gehuwd met de heer R en heeft zij de Nederlandse nationaliteit gekregen.
2.2. Tot 1994 heeft belanghebbende haar beroepswerkzaamheden uitsluitend op het grondgebied van Duitsland uitgeoefend. Deze werkzaamheden bestonden alleen uit werkzaamheden in loondienst.
Belanghebbende heeft gedurende het onderhavige jaar 1996 uitkeringen ingevolge de sociale-zekerheidswetgeving ontvangen. Daarnaast heeft zij een periodieke uitkering in verband met de eigen woning ontvangen en heeft zij (negatieve) zuivere inkomsten uit haar in Nederland gelegen eigen woning genoten. Haar echtgenoot heeft in dit jaar geen arbeidsinkomen genoten.
2.3. Doordat er sprake was van negatieve inkomsten uit eigen woning, was belanghebbendes vrij te stellen buitenlands onzuiver inkomen in de jaren vóór 1996 groter dan haar onzuiver inkomen. Op basis van het bepaalde in artikel 20, derde lid, van de Overeenkomst tussen het Koninkrijk der Nederlanden en de Bondsrepubliek Duitsland tot het vermijden van dubbele belasting op het gebied van belastingen van het inkomen en van het vermogen alsmede van verscheidene andere belastingen en tot het regelen van andere aangelegenheden op belastinggebied, gesloten te 's-Gravenhage op 16 juni 1959 (hierna: de Overeenkomst) in verbinding met het bepaalde in artikel 3, derde lid, van het Besluit voorkoming dubbele belasting 1989 (hierna: het Besluit) kunnen de verschillen tussen het buitenlands onzuiver inkomen en het onzuiver inkomen uit de jaren 1987 tot en met 1995 worden overgebracht naar latere jaren. Op basis van deze zogenoemde stallingsregeling is naar het onderhavige jaar (1996) in totaal fl. 55.994,= overgebracht. Gelet op het bepaalde in artikel 3, derde lid, tweede volzin, van het Besluit is bij het vaststellen van de aanslag inkomstenbelasting 1996 als buitenlands onzuiver inkomen fl. 25.117,= aangemerkt. Ter zake van het laatstgenoemde bedrag is aftrek ter voorkoming van dubbele belasting verleend tot een bedrag van fl. 689,=. De hoogte van deze bedragen is als zodanig niet in geschil.
2.4. Belanghebbende is verzekerd en daarmee premieplichtig voor de Nederlandse volksverzekeringen. De naar nationaal Nederlands recht verschuldigde premie voor de volksverzekeringen is berekend zonder toepassing van de stallingsregeling, en bedraagt - naar niet in geschil is - fl. 3.383,=.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. Het geschil gaat over de vraag of de Inspecteur het zogenoemde gestalde buitenlandse inkomen over voorgaande jaren terecht alleen in aanmerking heeft genomen voor de berekening van de inkomstenbelasting, en dus niet voor de premieheffing volksverzekeringen, over 1996. De Inspecteur beantwoordt deze vraag bevestigend. Belanghebbende bepleit een ontkennende beantwoording omdat deze beperking in de toepassing van de zogenoemde stallingsregeling naar haar oordeel discriminerend is en tevens het vrije verkeer binnen de Europese Gemeenschap belemmert.
3.2. Partijen doen hun onder 3.1 vermelde standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
Ter zitting hebben zij hieraan nog, samengevat, het volgende toegevoegd:
3.2.1. Belanghebbende
Belanghebbende heeft uitsluitend in Duitsland gewerkt. Zij heeft in 1987 een huis in Nederland gekocht, omdat dat huis haar aangeboden werd en huizen in Nederland toen relatief goedkoper waren dan in Duitsland.
Belanghebbende had tot 1992 de Duitse nationaliteit. Zij is toen gehuwd met de heer R en kreeg de Nederlandse nationaliteit. Sinds 1998 werkt belanghebbende weer in Duitsland
Voor de berekening van de Duitse premies is de hypotheek niet aftrekbaar, maar wordt er alleen gekeken naar het arbeidsinkomen.
Niet wordt bestreden dat de nationale regelgeving juist is toegepast.
Er wordt geen beroep gedaan op het vertrouwensbeginsel waar gesteld wordt dat belanghebbende had begrepen dat zij het volledige bedrag terug zou krijgen.
Uitdrukkelijk wordt het beroep op directe en indirecte discriminatie naar nationaliteit ingetrokken.
Het beroep op discriminatie betreft uitsluitend het onderscheid naar werkland.
De discriminatie zit hem in het feit dat belanghebbende in Duitsland belast is voor de inkomstenbelasting en de premieheffing en dat ze niet de mogelijkheid heeft de premie met het stallingsrecht te verrekenen.
Ik maak aanspraak op vergoeding van proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken, met dien verstande dat uitsluitend aanspraak wordt gemaakt op vergoeding van de kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
3.2.2. De Inspecteur
Het is juist dat voor de berekening van de Duitse premies de hypotheek niet aftrekbaar is, maar dat er alleen wordt gekeken naar het arbeidsinkomen.
Er wordt door mij geen aanspraak gemaakt op vergoeding van proceskosten.
3.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en vermindering van de aanslag met het bedrag van de daarin begrepen premie volksverzekeringen ad fl. 3.383,=.
De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de bestreden uitspraak.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Het Hof stelt voorop dat de zogenoemde stallingsregeling in artikel 3, derde lid, van het Besluit alleen ziet op de heffing van belastingen en niet op de heffing van premie volksverzekeringen. Dit besluit heeft namelijk op grond van artikel 1, eerste lid, daarvan uitsluitend betrekking op de heffing van enkele aldaar genoemde belastingen. De stallingsregeling uit het Besluit is in dit geval van toepassing op basis van artikel 20, derde lid, van de Overeenkomst. Ook deze overeenkomst heeft op grond van het bepaalde in artikel 1 daarvan Pro uitsluitend betrekking op de heffing van bepaalde in het tweede lid beschreven belastingen, en dus niet op de berekening van socialeverzekeringspremies.
4.2. Het Hof zal vervolgens nagaan of de beperking van de stallingsregeling tot de heffing van inkomstenbelasting bij belanghebbende in strijd is met regels van internationaal en supra-nationaal recht.
4.3. Belanghebbende voert aan dat sprake is van discriminatie van premieplichtigen die in het buitenland werken, althans gewerkt hebben. De door haar bestreden regeling leidt inderdaad tot een verschil in behandeling van ingezetenen, al naar gelang zij in het verleden werkzaamheden hebben verricht in Nederland of in een ander land, in dit geval Duitsland. De ingezetene van Nederland die, zoals belanghebbende, onderdaan is van een EG Lid-Staat, en uitsluitend beroepswerkzaamheden verricht op het grondgebied van een andere Lid-Staat, is op grond van EG-Verordening 1408/71 in de regel onderworpen aan de socialezekerheidswetgeving van het land waar de werkzaamheden worden verricht, en wel met uitsluiting van de toepasselijkheid van de socialezekerheidswetgeving van andere Lid-Staten. De vraag of negatieve componenten van het inkomen over enig jaar, zoals in dit geval de negatieve inkomsten uit de eigen woning, bij de berekening van de verschuldigde premie in aanmerking kunnen worden genomen, is als uitvloeisel daarvan ter beoordeling van het land waar in dat jaar de werkzaamheden hebben plaatsgevonden. In het licht hiervan vormt het door belanghebbende bestreden verschil in behandeling, al naar gelang het land waar iemand zijn beroepswerkzaamheden heeft verricht, een onderscheid tussen gevallen die in relevante opzichten van elkaar verschillen. Van discriminatie is dan ook geen sprake, in aanmerking genomen dat het gemaakte onderscheid rechtstreeks aansluit bij het relevante verschil in omstandigheden en dus niet disproportioneel is.
4.4. Naar het oordeel van het Hof leidt de hier omstreden regeling in het Nederlandse recht op zichzelf ook niet tot een benadeling van personen die zich binnen het grondgebied van de Europese Gemeenschap tussen verschillende landen verplaatsen. Wel kan een nadeel optreden ten opzichte van ingezetenen die in Nederland (blijven) werken, indien het land waarvan de socialezekerheidswetgeving op de migrant van toepassing is bij de berekening van de verschuldigde premies geen rekening houdt met een negatieve inkomenscomponent, die wel in aanmerking zou zijn genomen bij de berekening van de verschuldigde premie volksverzekeringen van een alhier verplicht verzekerde ingezetene. Dat nadeel, waarvan de aanwezigheid en de omvang afhankelijk zijn van het tarief voor de premieheffing in het werkland, kan echter niet worden toegeschreven aan een tekortkoming in de Nederlandse heffingsregeling. Het vloeit voort uit de verschillen die van oudsher bestaan tussen de financieringsstelsels voor de sociale verzekeringen in de verschillende Lid-Staten van de EG. Het gemeenschapsrecht voorziet (nog) niet in harmonisatie van deze stelsels, alleen in een coördinatie van de toe te passen wetgevingen (zie het arrest Bosowitz van het Hof van Justitie van de EG van 15 juli 1988, zaak 21/87, Jur. 1988 blz. 3715 r.o. 23, en het arrest Kits van Heijningen van 3 mei 1990, zaak C-2/89, Jur. 1990, blz. I-1755, FED 1991/612, r.o. 19).
4.5. Compensabele verliezen uit een jaar waarin iemand niet premieplichtig is voor de volksverzekeringen kunnen wel worden gecompenseerd met het belastbare (binnenlandse) inkomen van een ander jaar waarin de betrokkene premieplichtig is. Aldus werkt deze verliescompensatie ook door naar de berekening van de verschuldigde premie over dat andere jaar. Hierin ziet het Hof geen ongerechtvaardigd onderscheid ten opzichte van de behandeling van zogenoemd gestald inkomen, dat voor de berekening van de verschuldigde premie volksverzekeringen niet naar een ander jaar kan worden overgebracht. Daarvoor verschillen deze twee situaties te zeer in feitelijk en juridisch opzicht. Bij gestald inkomen gaat het immers om een positief deel van het onzuiver inkomen, in een situatie waarin slechts een deel van het inkomen van een ingezetene buiten de Nederlandse heffing moet blijven op grond van een voorschrift dat uitsluitend op de belastingheffing ziet. De zogenoemde stallingsregeling beoogt te voorkomen dat een aanspraak op vermindering ter voorkoming van dubbele belasting met betrekking tot dat deel van het inkomen verloren gaat, een probleem dat zich niet voordoet bij de premieheffing, vanwege de daarbij gehanteerde afwijkende systematiek zoals beschreven onder 4.3.
4.6. Gelet op hetgeen is overwogen onder 4.3 en 4.5 is er geen sprake van schending van het discriminatieverbod van artikel 26 IVBPR Pro en van artikel 14 EVRM Pro in samenhang met artikel 1 van Pro het Eerste Protocol bij het EVRM. Gelet op hetgeen is overwogen onder 4.4 is er evenmin sprake van een schending van voorschriften uit het EG-verdrag over het vrij verkeer van werknemers of -naar het Hof ambtshalve vaststelt- van de regels over het verblijfsrecht van burgers van de Europese Unie.
4.7. Het voorgaande brengt mee dat het beroep ongegrond is.
5. Proceskosten en griffierecht
5.1. Nu het beroep ongegrond is en bijzondere omstandigheden niet zijn gesteld of gebleken, acht het Hof geen termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen tot vergoeding van de door belanghebbende gemaakte proceskosten.
De Inspecteur heeft ter zitting verklaard geen aanspraak te maken op vergoeding van proceskosten.
5.2. Wel ziet het Hof aanleiding de Inspecteur te gelasten het door belanghebbende gestorte griffierecht aan haar te vergoeden. In zijn brief van 25 september 1997 heeft de Inspecteur belanghebbende verzocht haar bezwaarschrift in te trekken, en een daartoe strekkende verklaring ter ondertekening bijgevoegd. Nu de Inspecteur niet bereid was aan het bezwaar tegemoet te komen of een compromis te sluiten, en niet blijkt dat belanghebbende aanwijzingen had gegeven dat zij het standpunt van de Inspecteur aanvaardde of daarin berustte, lag het op de weg van de Inspecteur om uitspraak te doen op het bezwaar, zodat belanghebbende de zaak desgewenst -na bestudering en overweging van die uitspraak- aan de rechter kan voorleggen. Het past niet dat de Inspecteur in plaats daarvan stimuleert dat de belanghebbende het bezwaarschrift intrekt, waardoor de toegang tot de rechter voor haar geblokkeerd wordt.
6. Beslissing
Gelet op al het vorenstaande moet worden beslist als volgt:
Het Hof bevestigt de bestreden uitspraak; en
gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het door deze gestorte griffierecht ten bedrage van fl. 80,= vergoedt.
Aldus vastgesteld op 22 september 2000 door M.W.C. Feteris, lid van voormelde Kamer, en op die datum in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van Th.A.J. Kock, waarnemend- griffier.
Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op: 22 september 2000