Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 96/00591
HET GERECHTSHOF TE ’s-HERTOGENBOSCH
UITSPRAAK
Uitspraak van het Gerechtshof te ’s-Hertogenbosch, vijfde enkelvoudige Belastingkamer, op het beroep van X te Y (België) tegen de uitspraak van het hoofd van de eenheid ondernemingen te P van de rijksbelastingdienst (hierna de Inspecteur) op het bezwaarschrift van belanghebbende betreffende na te melden naheffingsaanslag.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende is met dagtekening 27 november 1995 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd van fl. 6.137,-- aan enkelvoudige belasting, zonder verhoging. Belanghebbende heeft tegen die naheffingsaanslag een bezwaarschrift ingediend. Bij de bestreden uitspraak is de naheffingsaanslag gehandhaafd.
1.2. Belanghebbende is van voormelde uitspraak in beroep gekomen bij het Hof. De Inspecteur heeft het beroep bij vertoogschrift bestreden.
1.3. De eerste mondelinge behandeling van het beroep heeft plaatsgevonden ter zitting van 27 februari 1998, gehouden te Maastricht. Aldaar zijn verschenen en gehoord belanghebbende, gemachtigde van belanghebbende, alsmede de Inspecteur. Aan het einde van de mondelinge behandeling heeft het Hof het beroep aangehouden voor het verkrijgen van nadere inlichtingen, met toepassing van de procedure als bedoeld in de artikelen 14 en 16 van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken.
1.4. In het kader van die procedure is op 10 december 1998 een brief van de Inspecteur bij het Hof binnengekomen welke is gedateerd 9 december 1998. Die brief is op 18 december 1998 in afschrift naar belanghebbende doorgestuurd om daarop schriftelijk te reageren. Toen een inhoudelijke reactie van belanghebbende op de brief van de Inspecteur uitbleef, is met belanghebbende de mogelijkheid besproken op de brief van de Inspecteur bij pleitnota te reageren, in het kader van een tweede mondelinge behandeling. Belanghebbende heeft daarmee ingestemd. In verband daarmee nam vorenbedoelde procedure een einde.
1.5. De tweede mondelinge behandeling van het beroep heeft plaatsgevonden ter zitting van 24 november 1999, eveneens gehouden te Maastricht. Aldaar zijn verschenen en gehoord gemachtigde van belanghebbende, alsmede de Inspecteur. Ter zitting is voormelde brief d.d. 9 december 1998 van de Inspecteur, waarvan op 10 december 1998 een afschrift aan belanghebbende was verstuurd, met toestemming van partijen als ter zitting voorgedragen pleitnota van de Inspecteur aangemerkt. De inhoud van dat stuk wordt als hier ingelast aangemerkt. Belanghebbende heeft op evenbedoeld stuk gereageerd bij brief d.d. 12 november 1999, op diezelfde dag per telefax bij het Hof binnengekomen. Die brief, waarvan de Inspecteur een afschrift heeft ontvangen, is ter zitting met toestemming van partijen als ter zitting voorgedragen pleitnota van belanghebbende aangemerkt. De inhoud van dat stuk wordt als hier ingelast aangemerkt. Daarnaast hebben partijen ieder ter zitting nog een aanvullende pleitnota voorgedragen en exemplaren overgelegd aan de wederpartij. Ook de inhoud van die stukken wordt als hier ingelast aangemerkt.
2. Vaststaande feiten
Het Hof stelt op grond van de stukken en het verhandelde ter zitting, als tussen partijen niet in geschil dan wel door een der partijen gesteld en door de andere partij niet of onvoldoende weersproken, de volgende feiten vast.
2.1. Belanghebbende exploiteerde in 1993 in de rechtsvorm van een eenmanszaak een detailhandel in gebruikte zaken. De onderneming was gevestigd in P. In het kader van die onderneming handelde belanghebbende ook in gebruikte zaken op de zaterdagmarkt in S. Belanghebbende kocht van particulieren in. De verkoop geschiedde ook aan particulieren.
2.2. In 1995 vond bij belanghebbende een boekenonderzoek plaats met betrekking tot het jaar 1993. Daarbij bleek dat belanghebbende geen omzetbelasting op aangifte had voldaan over de bruto-omzet, maar over de omzet nadat die was verminderd met de inkoopprijzen.
2.3. Belanghebbendes totale bruto-omzet in 1993 bedroeg fl. 44.738,--. De voorbelasting bedroeg fl. 339,--. In verband met de omzet was fl. 1.353,-- op aangifte voldaan. Bij de onderhavige naheffingsaanslag heeft de Inspecteur [(17,5% van fl. 44.738,-- =) fl. 7.829,-- - fl. 339,-- - fl. 1.353,-- =] fl. 6.137,-- aan omzetbelasting nageheven. Dit betekende in het geval van belanghebbende, die inkocht van particulieren, dat geen rekening werd gehouden met omzetbelasting welke nog was begrepen in de prijs van zaken welke met het oog op de wederverkoop van niet-belastingplichtigen waren betrokken.
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1. In geschil is of de verschuldigde omzetbelasting had moeten worden berekend over de omzet nadat die was verminderd met de betaalde inkoopprijzen, zoals belanghebbende stelt, dan wel of die omzetbelasting moet worden berekend over de bruto-omzet, zoals bij belanghebbende geschied en conform het standpunt van de Inspecteur.
3.2. Belanghebbenden doen hun standpunten steunen op de gronden vermeld in de van hen afkomstige stukken. Zij hebben daaraan ter zitting geen argumenten toegevoegd, behoudens dat belanghebbende ter zitting nog een beroep heeft gedaan op artikel 26 IVBPR Pro.
3.3. Belanghebbende heeft in zijn brief van 24 oktober 1996 aan het Hof, ter griffie binnengekomen daags daarna, geconcludeerd tot vermindering van de naheffingsaanslag tot een ten bedrage van [fl. 3005,81 (17,5% x fl. 17.176,03) - fl. 659,-- (“reeds afgedragen en verrekende omzetbelasting) =] fl. 2.346,81. De Inspecteur heeft geconcludeerd tot bevestiging van de bestreden uitspraak.
4. Overwegingen omtrent het geschil
4.1. Uitgaande van de juistheid van het door de Inspecteur ingenomen standpunt als vermeld in 3.1, is de berekening van de naheffingsaanslag tussen partijen niet in geschil.
4.2. In zijn uitspraak van 5 december 1989, nr. A-165/88 (ondermeer gepubliceerd in VNS 1990, blz. 45 e.v.) heeft het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen (hierna: het Hof van Justitie) antwoord gegeven op twee, door het Gerechtshof te Amsterdam, bij beschikking van 24 mei 1988 gestelde prejudiciële vragen, betreffende de heffing van omzetbelasting over bij de verkoop van gebruikte goederen behaalde omzet. In die uitspraak is met betrekking tot de eerste vraag, voor zover hier van belang, overwogen als volgt.
“7. Met zijn eerste prejudiciële vraag wil het Gerechtshof te Amsterdam, zakelijk weergegeven, weten of het gemeenschapsrecht en in het bijzonder de Zesde richtlijn zich verzetten tegen een nationale belastingwetgeving die niet de mogelijkheid biedt om bij de berekening van de BTW die verschuldigd is over de bij de verkoop van gebruikte goederen behaalde omzet, rekening te houden met de belasting die nog begrepen is in de prijs van de goederen die met het oog op de wederverkoop van niet-belastingplichtigen zijn betrokken.
8. In zijn huidige stand kent het gemeenschapsrecht geen bijzondere BTW-regeling voor gebruikte goederen. In haar bij de Raad op 29 juni 1973 ingediende voorstel voor de Zesde Richtlijn (PB 1973, C 80, blz 1) had de Commissie in artikel 26 een Pro “bijzondere regeling voor gebruikte goederen” voorzien.
(…)
10. Omdat op basis van de voorstellen van de Commissie geen beslissing kon worden bereikt, heeft de Raad bij wege van overgangsmaatregel artikel 32 van Pro de Zesde Richtlijn vastgesteld, dat luidt als volgt:
“De Raad zal voor 31 december 1977, op voorstel van de Commissie, met eenparigheid van stemmen, de communautaire belastingregeling vaststellen die van toepassing is op het gebied van gebruikte goederen en van kunstvoorwerpen, antiquiteiten en voorwerpen van verzamelingen.
De Lid-Staten die bij de inwerkingtreding van deze richtlijn op bovengenoemd gebied een bijzondere regeling toepassen, kunnen deze regeling handhaven totdat de bovengenoemde communautaire regeling van toepassing wordt.”
11. Op basis van de eerste alinea van deze bepaling heeft de Commissie op 11 januari 1978 bij de Raad een voorstel voor een Zevende richtlijn ingediend betreffende de “gemeenschappelijke regeling welke geldt voor kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen, antiquiteiten en gebruikte goederen (…).
4.3. Met betrekking tot de tweede prejudiciële vraag heeft het Hof van Justitie overwogen als volgt.
“13. In de tweede plaats wordt gesteld dat (…) de Lid-Staten bij stilzitten van de Raad maatregelen kunnen handhaven of vaststellen ter verwezenlijking van de communautaire doelstellingen. Hoewel de Raad bij uitsluiting bevoegd is om fiscale-harmonisatiemaatregelen vast te stellen, zouden, in verband met het verzuim van de Raad, de Lid-Staten zelfs verplicht zijn om ten aanzien van de belastingregeling voor gebruikte goederen te handelen, en om aldus het fundamentele beginsel van het verbod van dubbele belastingen te eerbiedigen.
Deze verplichting om te handelen zou worden gerechtvaardigd door de evolutie van het gemeenschapsrecht op BTW-gebied.
(…)
15. Alvorens de vraag kan worden beantwoord of de Lid-Staten kunnen of moeten handelen omdat de Raad in gebreke is gebleven om, zoals is voorgeschreven in artikel 32, eerste alinea van de Zesde Richtlijn, de communautaire regeling vast te stellen inzake gebruikte goederen, zij opgemerkt dat het Hof reeds heeft geoordeeld dat, wanneer de Raad in gebreke blijft maatregelen te nemen ten aanzien waarvan de Europese Gemeenschappen bij uitsluiting bevoegd zijn, er in bepaalde gevallen in beginsel geen bezwaar tegen kan worden gemaakt, dat een Lid-Staat nationale maatregelen handhaaft of vaststelt die ertoe strekken om de doelstellingen van de Gemeenschap te verwezenlijken binnen het kader van de krachtens artikel 5 EEG Pro-Verdrag op hem rustende verplichting tot samenwerking. Uit deze rechtspraak kan echter geen algemeen beginsel worden afgeleid, dat de Lid-Staten verplicht zouden zijn om in plaats van de Raad op te treden, wanneer deze laatste nalaat de tot zijn bevoegdheid behorende maatregelen te nemen.
(…)
24. Zo gezien dient, zolang de gemeenschapswetgever nog niet heeft opgetreden, toepassing te worden gegeven aan artikel 32 van Pro de Zesde Richtlijn, dat zich ertoe beperkt de Lid-Staten die een bijzondere BTW-regeling toepassen voor gebruikte goederen, te machtigen deze regeling te handhaven, maar hen daarentegen in geen enkel opzicht verplicht om een regeling in te voeren, wanneer er geen bestaat.
4.4. Ten aanzien van beide prejudiciële vragen kwam het Hof van Justitie tot de volgende conclusies.
“25. Op de eerste prejudiciële vraag dient derhalve te worden geantwoord dat het gemeenschapsrecht en de communautaire voorschriften inzake BTW in hun huidige stand zich niet verzetten tegen een nationale wettelijke regeling op grond waarvan voor de berekening van de BTW die over de bij de verkoop van gebruikte goederen behaalde omzet verschuldigd is, geen rekening kan worden gehouden met de belasting die nog begrepen is in de prijs van goederen die met het oog op de wederverkoop van niet-belastingplichtige particulieren zijn betrokken.
26. Gelet op het antwoord op de eerste prejudiciële vraag behoeft de tweede prejudiciële vraag van het Gerechtshof te Amsterdam niet te worden beantwoord.” (…).
4.5. Vervolgens heeft het Hof van Justitie hetgeen zij in haar uitspraak onder
25 heeft overwogen, voor recht verklaard.
4.6. Eerst in 1994 is de Zevende Richtlijn als in 4.2 bedoeld (r.o. 11 van het Hof van Justitie) aangenomen. In verband met die Richtlijn heeft de nationale wetgever de artikelen 28b t/m 28i van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de winstmargeregeling) ingevoerd. De winstmargeregeling betreft een algemene regeling voor de heffing van omzetbelasting met betrekking tot gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten en geldt met ingang van 1 januari 1995.
4.7. In 1993, het tijdvak van naheffing, golden de Zevende Richtlijn en de winstmargeregeling derhalve nog niet. Blijkens het daaromtrent door het Hof van Justitie in r.o. 25 overwogene en vervolgens voor recht verklaarde was het ontbreken van een regeling als de winstmargeregeling niet in strijd met “het gemeenschapsrecht en de communautaire voorschriften”. Blijkens het daaromtrent in r.o. 15 en r.o. 24 overwogene gold naar het oordeel van Hof evenmin een algemeen beginsel dat een Lid-Staat verplicht zou zijn om “in plaats van de Raad op treden, wanneer deze nalaat de tot zijn bevoegdheid behorende maatregelen te nemen”.
4.8. Gelet op het in 4.7 vermelde wetgever was de nationale wetgever niet verplicht om vóór de totstandkoming van de Zevende Richtlijn een algemene regeling in te voeren als die vervat in de winstmargeregeling, hoezeer ook met betrekking tot “gebruikte goederen” een “dubbele heffing” aan de orde kon zijn. De (eventuele) omstandigheid dat andere Lid-Staten vóór de totstandkoming van de Zevende Richtlijn wel zijn overgegaan tot het invoeren van een regeling als die vervat in de winstmargereling, doet daaraan niet af. Het Hof ziet derhalve niet in dat “de Nederlandse regering niet had mogen afwachten, maar een nationale regeling had moeten treffen, rekening houdend met de doelstellingen van het gemeenschapsrecht en de door de Commissie gedane voorstellen”, zoals belanghebbende heeft aangevoerd.
4.9. Belanghebbende heeft zich, “behoudens de a) afzonderlijke levering van onroerend goed”, voorts beroepen op b) de “inruilregeling”, c) de “regeling voor gebruikte goederen via een veiling”, d) de “regeling voor statiegeld”, e) de regeling bedoeld in artikel 11, lid 1, aanhef en onder r, van de Wet op de omzetbelasting 1968, f) de “vrijstelling bij invoer en wederinvoer van goederen, zodat een dubbele heffing wordt vermeden” en g) “het verlaagde btw-tarief voor kunstvoorwerpen, antiek en verzamelvoorwerpen, opgenomen ter mitigering van dubbele heffing”. Voorts heeft belanghebbende zich erop beroepen dat “bovendien ook in de uitvoeringssfeer door middel van goedkeurende aanschrijvingen verzachtingen zijn aangebracht, zoals onder meer voor h) de zogenaamde lompenhandel, i)de inzameling van oud papier en j) het hergebruik van printercartridges”. Ten slotte heeft hij zich beroepen op “een ruime uitleg van de inruilregeling”. In verband met een een en ander heeft hij aangevoerd dat sprake is van schending van het gelijkheidsbeginsel.
4.10. Van de in 4.9 bedoelde situaties sub a) t/m j) bestrijken alleen de situaties sub b) en sub g) (mede) de situatie waarin de verkoop en levering van een “goed” door een particulier aan een ondernemer aan de orde is en deze laatste beslist over doorverkoop. Om die reden zijn de andere situaties in het geheel niet vergelijkbaar met de situatie van belanghebbende. Ten aanzien van de situatie waarop de (met ingang van 1 januari 1995 afgeschafte) inruilregeling (artikel 4 oud Pro van de Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968) zag, merkt het Hof op dat het bij die situatie gaat om twee ongeveer gelijktijdige transacties tussen dezelfde personen, met betrekking tot zaken “van dezelfde soort”. Bovendien golden, indien het een particulier was die inruilde, afzonderlijke eisen. Zonder in strijd te komen met het gelijkheidsbeginsel kon de wetgever voor situaties als evenbedoeld artikel 4 oud Pro invoeren en een algemene regeling voor gebruikte goederen als die in de margeregeling achterwege laten.
Wat de situatie sub g) betreft merkt het Hof op dat het in die situatie gaat om zaken van een specifieke aard. Zonder te handelen in strijd met het gelijkheidsbeginsel kon de wetgever die zaken van specifieke aard onder het lage omzetbelastingtarief laten vallen en de “gebruikte goederen”, welke niet nader waren gespecificeerd, niet.
4.11. Gelet op het in 4.9 en 4.10 vermelde is geen sprake van de door belanghebbende gestelde schending van het gelijkheidsbeginsel, niet als discriminatoire wetgeving en ook niet als schending van een algemeen beginsel van behoorlijk bestuur.
4.12. Ook “een ruime uitleg” van de inruilregeling baat belanghebbende niet. Tussen partijen is immers niet in geschil dat die regeling op belanghebbende niet van toepassing is.
4.13. Voor het geval het Hof tot de hiervoor gegeven oordelen zou komen, is tussen partijen niet in geschil dat moet worden beslist conform het in 3.1 weergegeven standpunt van de Inspecteur en dat de bestreden uitspraak moet worden bevestigd.
Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten ls bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken.
5. Beslissing
Het Hof bevestigt de bestreden uitspraak.
Aldus vastgesteld op 20 november 2000 door P.J.M. Bongaarts, lid van voormelde Kamer, in tegenwoordigheid van P.H.A. Calis, waarnemend-griffier, en op die datum in het openbaar uitgesproken.
Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op 20 november 2000
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (Postadres: Postbus 70583, 5201 CZ 's-Hertogenbosch).
2. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is
gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is een griffierecht verschuldigd.
Na het instellen van dit beroep ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien de belanghebbende na een mondelinge uitspraak griffierecht heeft betaald ter verkrijging van een vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit griffierecht in mindering op het door de belanghebbende voor het indienen van het beroep in cassatie verschuldigde griffierecht.
In het beroepschrift in cassatie kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.