Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 95/02841
HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
U I T S P R A A K
Uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, derde meervoudige Belastingkamer, op het beroep van X te Y (Verenigde Staten van Amerika) tegen de uitspraak van het hoofd van de eenheid particulieren/ondernemingen buitenland te P van de rijksbelastingdienst (hierna: de Inspecteur) op het bezwaarschrift betreffende de hem opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting voor het jaar 1992.
1. Ontstaan en loop van het geding
De aanslag is berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 10.119,--.
Na bezwaar heeft de Inspecteur de aanslag bij de bestreden uitspraak gehandhaafd.
Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij het Gerechtshof te Amsterdam. Dit Gerechtshof heeft het beroepschrift op de voet van artikel 6:15 Awb Pro doorgezonden naar het Hof. Van deze doorzending is mededeling gedaan aan partijen.
De Inspecteur heeft een vertoogschrift ingediend.
De eerste mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad in raadkamer ter zitting van het Hof van 26 augustus 1997 te ’s-Hertogenbosch aldaar is toen verschenen en gehoord de Inspecteur. Belanghebbende is niet verschenen. Belanghebbende heeft bij brief van 23 juli 1997, ingekomen op 30 juli 1997, het Hof bericht dat hij de oproeping voor de zitting heeft ontvangen, doch dat hij niet in staat is aan de oproeping gehoor te geven. Belanghebbende heeft niet verzocht om uitstel van de mondelinge behandeling.
De tweede mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgevonden in raadkamer ter zitting van het Hof van 15 november 2000 te ‘s-Hertogenbosch. Daar is toen verschenen en gehoord de Inspecteur.
Belanghebbende is niet verschenen. Belanghebbende heeft bij brief van 16 oktober 2000, ingekomen op 24 oktober 2000, het Hof bericht dat hij de oproeping voor de zitting heeft ontvangen, doch dat hij niet in staat is aan de oproeping gehoor te geven. Belanghebbende heeft niet verzocht om uitstel van de mondelinge behandeling.
2. Feiten
Het Hof stelt op grond van de stukken van het geding, als tussen partijen niet in geschil dan wel door een der partijen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, de volgende feiten vast.
2.1. Belanghebbende is geboren in januari 1920 en woont sinds 1949 in de Verenigde Staten van Amerika. Hij is gehuwd met mevrouw Q. Sinds 1954 bezit belanghebbende de nationaliteit van de Verenigde Staten van Amerika.
2.2. Belanghebbende heeft in het verleden premie betaald voor de vrijwillige verzekering AOW/AWW en heeft mede uit dien hoofde recht op een AOW-uitkering. Deze uitkering bedroeg in 1992 ƒ 10.652,--. Op deze uitkering is door de Sociale Verzekeringsbank aan loonbelasting ƒ 1.217,-- ingehouden.
2.3. In de onderhavige aan belanghebbende opgelegde aanslag is uitsluitend begrepen de hiervoor bedoelde AOW-uitkering.
2.4. Het zogenaamde wereldinkomen van belanghebbende bestaat niet voor ten minste 90 percent uit belastbaar binnenlands inkomen.
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1. Tussen partijen is in geschil of de AOW-uitkering van belanghebbende in Nederland belastbaar is.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. De Inspecteur heeft daaraan ter zitting geen argumenten toegevoegd.
3.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en vernietiging van de aanslag.
De Inspecteur concludeert tot bevestiging van zijn uitspraak.
4. Overwegingen omtrent het geschil
4.1. Het geschil spitst zich toe op de uitleg van artikel XV van het Verdrag tussen het Koninkrijk der Nederlanden en de Verenigde Staten van Amerika met betrekking tot belastingen van inkomsten en bepaalde andere belastingen, gesloten te Washington op 29 april 1948, Stb. 1948,1464, (verder te noemen: het Verdrag van 1948). Het Hof begrijpt hetgeen belanghebbende aanvoert aldus dat hij zich op het standpunt stelt dat AOW-uitkeringen die voortvloeien uit een vrijwillige verzekering moeten worden gerekend tot de in het tweede lid van genoemd artikel XV bedoelde lijfrenten, welke zijn vrijgesteld van belasting in de staat waaruit zij zijn genoten.
4.2. Het Hof stelt voorop dat uit hetgeen de Hoge Raad heeft overwogen in zijn arrest van 30 september 1953, BNB 1953/260, volgt dat tot 1990 AOW-uitkeringen die voortvloeien uit een vrijwillige verzekering niet behoorden tot het binnenlands belastbaar inkomen in de zin van artikel 49, eerste lid van de wet op de inkomstenbelasting 1964 (verder: de Wet). Door de wijziging van artikel 30a van de Wet met ingang van 1990, bij Wet van 27 april 1989, Stb. 122, worden deze AOW-uitkeringen die voortvloeien uit een vrijwillige verzekering echter gerekend tot de inkomsten in de vorm van bepaalde periodieke uitkeringen en verstrekkingen welke van publiekrechtelijke aard zijn, die volgens artikel 49, eerste lid, onderdeel c, ten 6e, van de Wet, tot het binnenlands belastbaar inkomen worden gerekend.
4.3. Het verdrag van 1948 regelt in voornoemd artikel XV de voorkoming van dubbele belasting van onder meer pensioenen en lijfrenten. In het eerste lid worden bepaalde pensioenen en lijfrenten vrijgesteld van belasting geheven door – kort gezegd – de woonstaat. Dit eerste lid is echter niet van toepassing op AOW-uitkeringen die voortvloeien uit vrijwillig betaalde premies, omdat deze uitkeringen niet samenhangen met de uitoefening een overheidsfunctie in de zin van die bepaling.
4.4. In het tweede lid van meergenoemd artikel XV worden particuliere pensioenen en lijfrenten vrijgesteld van belasting in de Staat waaruit de uitkeringen worden genoten. Naar het oordeel van het Hof dient deze bepaling aldus te worden uitgelegd dat zij van toepassing is op particuliere pensioenen en particuliere lijfrenten, en derhalve niet op lijfrenten die niet een particulier karakter dragen.
4.5. Dit oordeel staat echter niet in de weg aan toepassing van het tweede lid van artikel XV op de onderhavige AOW-uitkeringen die voortvloeien uit vrijwillig betaalde premies. Immers, het recht op deze uitkeringen voldoet aan de definitie van het begrip lijfrente gegeven in het vierde lid, van artikel XV van het Verdrag van 1948, en deze lijfrente heeft naar het oordeel van het Hof een particulier karakter omdat – zoals belanghebbende terecht stelt – de overheid in het kader van de vrijwillige AOW-verzekering in wezen optreedt als een particuliere verzekeraar. Aan dit oordeel doet niet af de omstandigheid dat de overheid de uitkeringen financiert door middel van het zogenaamde omslagstelsel, en niet, zoals verzekeraars plegen te doen, door middel van een dekkingsstelsel.
Evenmin doet aan dit oordeel af de omstandigheid dat volgens artikel II, tweede lid, van het Verdrag van 1948, in dat verdrag niet nader omschreven uitdrukkingen, in beginsel de betekenis hebben, welke die uitdrukkingen hebben volgens de wetten van de Verdragsluitende Staten. Zoals in overweging 4.2 reeds is neergelegd behoorden de AOW-uitkeringen die voortvloeien uit vrijwillig betaalde premies tot 1990 niet tot de inkomsten in de vorm van bepaalde periodieke uitkeringen en verstrekkingen welke van publiekrechtelijke aard zijn, in de zin van artikel 30, eerste lid, onderdeel a, van de Wet. Weliswaar dienen uitdrukkingen in verdragen als het onderhavige in het algemeen dynamisch te worden uitgelegd, in die zin dat wijzigingen van het recht in een Verdragsluitende Staat welke zich voordoen nadat het Verdrag gesloten is, kunnen leiden tot een veranderde uitleg van in het verdrag voorkomende uitdrukkingen, zodat voorkomen wordt dat het Verdrag na verloop van tijd niet meer praktisch toepasbaar is, doch deze dynamische uitleg vindt zijn grens waar een Verdragsluitende Staat het verdrag gedeeltelijk buiten werking stelt door achteraf in haar nationale recht de betekenis te wijzigen van uitdrukkingen die in het verdrag niet worden gedefinieerd. (In gelijke zin onderdeel 13 van het OESO-commentaar bij artikel 3 van Pro het OESO-modelverdrag.) Naar het oordeel van het Hof is bij de wetswijziging die met ingang van 1990 is ingevoerd deze grens overschreden. Voor deze opvatting vindt het Hof steun in de paragrafen 11 tot en met 13 van het Commentaar bij het OESO Modelverdrag (hierna: het Commentaar). Daarbij moet worden aangetekend dat de meeste van deze bepalingen pas in 1992 in het Commentaar zijn opgenomen (met nog aanvullende wijzigingen in 1995), toen in het Modelverdrag zelf uitdrukkelijk de dynamische interpretatie van artikel 3, tweede lid van het Modelverdrag (dat in de versie van 1963 overeenkomt met artikel 3, §2 van het Verdrag) werd voorgeschreven. De opmerking in het Commentaar geldt derhalve a fortiori voor verdragen als het onderhavige waarin geen enkel voorschrift met betrekking tot de statische of dynamische interpretatie is opgenomen.
4.6. Uit het voorgaande volgt dat de door belanghebbende genoten AOW-uitkeringen niet in de heffing kunnen worden betrokken voor zover zij voortvloeien uit vrijwillig betaalde premies. Belanghebbende heeft echter ook over de periode voorafgaande aan zijn emigratie naar de Verenigde Staten van Amerika rechten op AOW-uitkeringen opgebouwd welke niet voortvloeien uit een vrijwillige verzekering. Het betreft de periode van zijn vijftiende verjaardag, in 1935, tot zijn emigratie in 1949. Voor zover de AOW-uitkering in het onderhavige jaar (1992) ziet op deze periode staat het Verdrag van 1948 niet aan belastingheffing door Nederland in de weg. De exacte omvang van het aan deze periode toe te rekenen deel van de uitkering behoeft echter niet te worden vastgesteld aangezien dit deel in elk geval niet meer kan bedragen dan de voor belanghebbende toepasselijke belastingvrije som van ƒ 5.225,--.
4.7. Het beroepschrift bevat naast de hiervoor behandelde stelling van belanghebbende nog uitvoerige beschouwingen die zich, naar het Hof begrijpt, niet keren tegen de bestreden uitspraak of de daaraan voorafgaande aanslag. Aangezien het Hof in deze procedure slechts kan oordelen over de gegrondheid van het beroep tegen de bestreden uitspraak kan op deze beschouwingen niet ingegaan worden.
4.8. Het vorenoverwogene brengt mee dat het beroep gegrond is. De uitspraak en de aanslag moeten worden vernietigd.
5. Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken.
6. Beslissing
Het Hof vernietigt de bestreden uitspraak, vernietigt de aanslag en gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende vergoedt het door deze gestorte griffierecht ten bedrage van ƒ 75,--.
Aldus vastgesteld op 6 september 2001 door R.J. Koopman, voorzitter, P.J.M. Bongaarts en M.J.W.M. Ellis, in tegenwoordigheid van C.A.F.M. Stassen, waarnemend-griffier, en op die dag in het openbaar uitgesproken.
Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden
op: 6 september 2001
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een
beroepschrift bij dit gerechtshof (Postadres: Postbus 70583, 5201 CZ
's-Hertogenbosch).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak
overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie
is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is een griffierecht verschuldigd.
Na het instellen van beroep ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien U na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.