Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 98/04066
HET GERECHTSHOF TE ’s-HERTOGENBOSCH
U I T S P R A A K
Uitspraak van het Gerechtshof te ’s-Hertogenbosch, eerste meervoudige Belastingkamer, op het beroep van de heer N te U tegen de uitspraak van het Hoofd van de eenheid Particulieren/Ondernemingen te B van de rijksbelastingdienst (hierna: de Inspecteur) op zijn bezwaarschrift betreffende de hem voor het jaar 1996 opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen.
Ontstaan en loop van het geding
De vorenvermelde aanslag is opgelegd naar een belastbaar inkomen van fl. 228.896,- waarvan fl. 176.568,- belast naar het bijzonder tarief van artikel 57, lid 2, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (tekst 1996; hierna: de Wet).
Na tijdig door belanghebbende gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij de bestreden uitspraak de aanslag gehandhaafd. Tegen die uitspraak is belanghebbende tijdig en op regelmatige wijze in beroep gekomen bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de Griffier van belanghebbende een recht geheven van fl. 80,=.
De Inspecteur heeft het beroep bij vertoogschrift bestreden. De mondelinge behandeling van de zaak heeft met gesloten deuren plaatsgevonden ter zitting van het Hof op 15 mei 2001 te
’s-Hertogenbosch.
Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, de heer mr. drs. L verbonden aan C Belastingadviseurs, gevestigd te B, als gemachtigde van belanghebbende, alsmede, namens de Inspecteur, mevrouw mr. M., verbonden aan de vorengenoemde eenheid van de rijksbelastingdienst.
Belanghebbende en de Inspecteur hebben te dezer zitting ieder een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan hun wederpartij.
Het Hof rekent deze pleitnota’s tot de stukken van het geding.
Vaststaande feiten
Blijkens de gedingstukken en de verklaringen van partijen ter zitting staat tussen hen het volgende vast.
2.1. Tot het onderhavige jaar oefende belanghebbende in maatschapsverband met mevrouw X een huisartsenpraktijk uit. De praktijk werd uitgeoefend op de begane grond van het pand M-straat 00 te B; de eerste en tweede verdieping van dit pand waren als woonruimte in gebruik bij belanghebbende, evenals het daarnaast gelegen pand M-straat 01.
2.2. Belanghebbende heeft beide panden omstreeks 1966 aangeschaft en ingericht als woonhuis annex praktijkruimte. De panden zijn bouwkundig tot één geheel verbonden en, blijkens de onder 2.5 vermelde taxatierapporten voorzien van één kadastraal nummer. Bij de aanschaf werd een splitsing aangebracht in die zin dat van de totale aankoopsom van beide panden 1/3 gedeelte werd aangemerkt als kostprijs van het praktijkgedeelte; dit deel werd gerekend tot het ondernemingsvermogen van belanghebbende. Het restant ad 2/3 gedeelte werd als privé-vermogen aangemerkt.
2.3. Na het aangaan van de maatschap met mevrouw X heeft belanghebbende het betreffende praktijkgedeelte aangemerkt als buitenvennootschappelijk bedrijfsvermogen en tegen vergoeding ter beschikking gesteld aan de maatschap.
2.4. Per 1 januari 1996 is belanghebbende uit de maatschap getreden en heeft mevrouw X de praktijk in maatschapsverband met mevrouw Y voortgezet.
2.5. De panden M-straat 01 en 00 zijn op 29 februari 1996 verkocht aan mevrouw Y voor een totaalprijs van fl. 400.000,-; de betreffende prijs is tot stand gekomen na taxatie door twee taxateurs, in de hand genomen door de koper respectievelijk de verkoper.
2.6. Het taxatierapport, opgemaakt door de taxateur die door de koper was ingeschakeld, uitkomend op een prijs van
fl. 390.000,-, vrij van huur en gebruik, vermeldt onder “Nadere mededelingen”:
“De twee woonhuizen zijn thans concreet tot één geheel (wonen en praktijk) ge-/verbouwd. Er is één trap, één c.v.-ketel, één kadastraal nummer en één meterkast. Bij deze taxatie is enerzijds uitgegaan van de huidige situatie en anderzijds is mee-overwogen het splitsen in twee aparte woonhuizen met alle kosten van dien en de opbrengstmogelijkheden dan.”.
2.7. Het taxatierapport, opgemaakt door de taxateur die door de verkoper was ingeschakeld, uitkomend op een prijs van
fl. 410.000,-,vrij van huur en gebruik, vermeldt onder “Opmerkingen” onder meer:
“Het betreft hier eigenlijk een dubbel woonhuis wat direct vanuit de bouw ten behoeve van een huisartsenpraktijk met woonhuis gebouwd is.”.
2.8. Tot de door de Inspecteur overgelegde stukken behoort een aan belanghebbende gericht schrijven gedateerd 16 oktober 1996 van de heer H. van K Makelaardij o.z. te B. De heer H schrijft onder meer:
“Als aanvulling op het taxatierapport opgemaakt door G Makelaardij te B d.d. 1 september 1995 kunnen wij U het navolgende mededelen:
Dat indien het twee afzonderlijke woonhuizen zou betreffen (1 hoekwoning met garage en 1 uitgebouwde middenwoning), wij de vrije onderhandse verkoopwaarde als volgt zouden taxeren:
· M_straat 01, hoekwoning met garage;
Onderhandse vrije verkoopwaarde, vrij van huur en gebruik:
Fl. 275.000,--
Zegge: tweehonderdvijfenzeventigduizendgulden
- M_straat 00, uitgebouwde middenwoning;
Onderhandse vrije verkoopwaarde, vrij van huur en gebruik:
Fl. 255.000,-
Zegge: tweehonderdvijfenvijftigduizendgulden”.
In dit schrijven wordt geen melding gemaakt van de kosten welke gemaakt zouden moeten worden om het betreffende woon-praktijkpand zodanig te splitsen dat er gesproken zou kunnen worden over twee afzonderlijke, los van elkaar te verkopen woonhuizen.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. Tussen partijen is nog uitsluitend in geschil het antwoord op de volgende vragen:
Primair: Heeft belanghebbende een verlies geleden op de verkoop van het tot zijn privé-vermogen behorend gedeelte van zijn panden M-straat 01 en 00
en, zo ja,
kan dit in de privé-sfeer geleden verlies in mindering worden gebracht op de stakingswinst van belanghebbende?
Subsidiair: is de verkoopwinst op het tot zijn buitenvennootschappelijk bedrijfsvermogen gerekende gedeelte van zijn panden M-straat 01 en 00 tot een te hoog bedrag berekend?
Belanghebbende beantwoordt alle vragen bevestigend en de Inspecteur ontkennend.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, waaronder de door hen ter zitting voorgedragen pleitnota’s, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt.
Ter zitting hebben zij hieraan nog het volgende, zakelijk weergegeven, toegevoegd:
Belanghebbende
De zogenaamde WOZ-waarde van de betreffende panden is mij op dit moment onbekend evenals de betaalde vergoeding voor gebruik van het praktijkdeel.
Ik heb zelf mijn aangifte voor de inkomstenbelasting 1996 gedaan, waarbij ik de kwestie van het aftrekbare privé-vermogensverlies zelf bedacht heb. De gemachtigde kwam pas daarna in beeld. De verkoop van de panden aan de opvolger in de maatschap is niet de verkoop aan de beste gegadigde. De aanschafprijs in 1966 voor beide panden bedroeg ca. fl. 110.000,-, en er is toen voor ca. fl. 80.000,- aan verbouwd.
Ik weet niet of voor het praktijkgedeelte artikel 7A: 1635 BW, zoals dat destijds luidde, van toepassing is geweest.
De etikettering van de betreffende panden is steeds
1/3 ondernemingsvermogen-2/3 privé-vermogen geweest.
Inspecteur
Er heeft met betrekking tot de panden geen taxatie van de R&S plaatsgevonden. Ik bied wel aan om dat alsnog te laten doen.
Uit de taxatierapporten blijkt niet van matige geluidsisolatie.
3.3. Belanghebbende concludeert primair tot vernietiging van de bestreden uitspraak en vermindering van de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen van fl. 142.230,-, waarvan fl. 89.902,- belast naar het bijzonder tarief van artikel 57, lid 2, van de Wet.
Subsidiar concludeert belanghebbende tot vermindering van de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen van fl. 171.563,-, waarvan belast naar het hiervoor genoemde bijzonder tarief fl. 119.235,-.
De Inspecteur is van mening dat de aanslag eerder te laag dan te hoog is vastgesteld en concludeert tot bevestiging van de uitspraak.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Belanghebbende, die claimt een verlies te hebben geleden dat in mindering op zijn belastbaar inkomen dient te worden gebracht, dient aannemelijk te maken dat er in casu door hem een verlies is geleden. Belanghebbende dient vervolgens de omvang van dat verlies aannemelijk te maken en tenslotte dient belanghebbende aannemelijk te maken dat, indien er sprake is van een in privé geleden verlies, dit verlies in mindering op zijn belastbaar inkomen kan worden gebracht.
Gelet op deze bewijslastverdeling gaat het Hof voorbij aan het aanbod van de Inspecteur om alsnog een taxatie door een taxateur van de eenheid Registratie & Successie van de rijksbelastingdienst te laten uitvoeren.
4.2. Het Hof stelt in de eerste plaats vast, dat bij een kostprijs van de betreffende beide panden van ca. fl. 190.000,- en een opbrengst van fl. 400.000,-, er geen sprake is van een ter zake geleden verlies, doch van een gerealiseerde winst. Het door belanghebbende geclaimde verlies betreft dan ook niet een werkelijk geleden verlies maar een door hem becijferde minderopbrengst.
4.3. Ter onderbouwing van de hiervoor onder 4.2 bedoelde minderopbrengst beroept belanghebbende zich uitsluitend op het in hiervoor onder 2.8 genoemde schrijven van de heer H. Naar het oordeel van het Hof is dit schrijven evenwel niet aan te merken als een taxatie-rapport, maar als een prijsindicatie, uitgaande van een andere situatie dan die welke op het moment van staken van belanghebbendes onderneming aan de orde was. Het betreffende schrijven gaat immers uit van twee afzonderlijk te verkopen woonhuizen, terwijl op dat moment er sprake was van één woon-praktijkpand.
Het betreffende schrijven maakt evenmin melding van de alsnog te maken kosten om te komen tot een splitsing van de twee panden.
Gelet op hetgeen daarover is vermeld in het onder 2.6 genoemde taxatie-rapport acht het Hof aannemelijk dat het hier om niet te verwaarlozen bedragen handelt, wellicht zelfs om bedragen die het prijsverschil tussen de verkoopprijs ad fl. 400.000,- en de onder 2.8 genoemde prijs ad in totaal fl. 530.000,- kunnen verklaren.
4.4. Gelet op het onder 4.3 gestelde, slaagt belanghebbende
niet in de op hem rustende bewijslast aannemelijk te maken dat er sprake is van een door hem bij de verkoop van de betreffende panden geleden verlies dan wel van een minderopbrengst.
4.5. Het Hof merkt vervolgens op dat nu het hiervoor onder 2.8 bedoeld schrijven van de heer H uitgaat van een andere feitelijke situatie dan de op dat moment bestaande, terwijl de uit de wijziging van de destijds bestaande situatie in de eerder bedoelde andere situatie voortvloeiende financiële aspecten op geen enkele wijze zijn becijferd, belanghebbende met een beroep op dat schrijven evenmin heeft voldaan aan de op hem rustende verplichting de omvang van het door hem geclaimde verlies, dan wel de vermeende minderopbrengst, op adequate wijze te onderbouwen.
4.6. Vaststaat dat het bij belanghebbendes primaire standpunt gaat om een door belanghebbende gesteld verlies, dat is geleden op het tot belanghebbendes privé-vermogen te rekenen gedeelte van de panden M-straat 00 en 01, dan wel een op die panden gerealiseerde minderopbrengst.
Het Hof stelt vast dat slechts indien zakelijke redenen de oorzaak waren van zo’n verlies, zo’n verlies ten laste van belanghebbendes stakingswinst gebracht zou kunnen worden.
Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende in onvoldoende mate aannemelijk gemaakt dat er in casu zakelijke redenen aanwezig waren om zo’n privé-verlies te leiden.
Met name heeft belanghebbende niet aangetoond dat de voortzettende artsen een zodanige huurbescherming genoten, dat belanghebbende wel gedwongen was om zijn pand aan de opvolger te verkopen dan wel dat er door de bestaande gebruikssituatie sprake was van een waardedrukkende factor voor de betreffende onroerende zaken.
Naar het oordeel van het Hof is er in casu sprake van een te ver verwijderd verband met het ondernemersbelang van belanghebbende om, indien er in privé een verlies zou zijn geleden, dan wel een minderopbrengst zou zijn gerealiseerd, hetgeen naar het oordeel van het Hof niet het geval is, dit verlies c.q. minderopbrengst als zakelijk te kunnen bestempelen.
Het Hof merkt hierbij nog op dat gelet op het feit dat er in casu sprake was van een daartoe specifiek geschikt woon-praktijkpand, naar het oordeel van het Hof belanghebbende zijn onroerend goed heeft verkocht aan de bij uitstek meest gerede partij, te weten degene die hem ook in de huisartsenpraktijk opvolgde.
Hetgeen belanghebbende gesteld heeft ten aanzien van het niet mogen bedingen van goodwill van zijn opvolger en de door hem overgelegde verklaring van de deskundige van de Stichting Goodwillfonds voor Huisartsen doet aan dit alles niet af.
4.7. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat er sprake is van een door hem geleden verlies, heeft de omvang van een eventueel verlies niet aannemelijk gemaakt en is er evenmin in geslaagd om aannemelijk te maken dat, indien er al sprake zou zijn van een in privé geleden vermogensverlies, dit verlies als zakelijk, en dus van de stakingswinst aftrekbaar, te bestempelen zou zijn. Met betrekking tot de eerste twee, onder primair aan het Hof voorgelegde vragen is het gelijk derhalve aan de Inspecteur.
4.8. Met betrekking tot het subsidiaire standpunt van belanghebbende is het Hof van oordeel dat bij de verdeling van de opbrengst ad fl. 400.000,- in principe uitgegaan dient te worden van de sedert de aanschaf van de panden gehanteerde verdeelsleutel van 2/3 privé-vermogen en 1/3 ondernemingsvermogen. Ook hier rust op belanghebbende de bewijslast om aannemelijk te maken dat er afgeweken dient te worden van de tot dan toe gehanteerde verdeling. Naar het oordeel van het Hof slaagt belanghebbende niet in deze bewijslast; de stelling dat er sprake zou zijn van een waardedrukkende factor, te stellen op fl. 36.000,-, veroorzaakt door een drukbezochte huisartsenpraktijk, wordt op geen enkele wijze onderbouwd en ook anderszins maakt belanghebbende tegenover de gemotiveerde betwisting van de Inspecteur, naar het oordeel van het Hof, niet aannemelijk dat de in belanghebbendes subsidiaire standpunt gevolgde becijfering van de in aanmerking te nemen stakingswinst op het tot het bedrijfsvermogen te rekenen gedeelte van de panden, een afwijking van de tot dan toe gevolgde verdeling 2/3-1/3 rechtvaardigt.
Ook belanghebbendes subsidiaire standpunt dient derhalve te worden verworpen.
4.9. Gelet op al het vorenstaande is het gelijk met betrekking tot alle aan het Hof voorgelegde vragen aan de zijde van de Inspecteur, zodat moet worden beslist als hierna is vermeld.
5. Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken.
6. Beslissing
Het Hof bevestigt de bestreden uitspraak.
Aldus vastgesteld op 13 november 2001 door G.J. van Muijen, voorzitter, J.W.J. Huige en J.L.H. Adelmeijer, en op die datum in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van R.O.J.M. de Windt, waarnemend-griffier.
Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op: 13 november 2001
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (Postadres: Postbus 70583, 5201 CZ 's-Hertogenbosch).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd.
Na het instellen van beroep ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien U na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.