Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 97/21334
HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
U I T S P R A A K
Uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, tweede meervoudige Belastingkamer, op het beroep van de heer X te Y tegen de uitspraak van het Hoofd van de eenheid Ondernemingen P van de rijksbelastingdienst (de destijds ten aanzien van belanghebbende bevoegde inspecteur; hierna, evenals het inmiddels ten aanzien van belanghebbende bevoegde Hoofd van de eenheid Particulieren/Ondernemingen Q van de rijksbelastingdienst, aan te duiden als: de Inspecteur) op zijn bezwaarschrift betreffende de hem voor het jaar 1994 opgelegde aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen.
1. Ontstaan en loop van het geding
De vorenvermelde aanslag is opgelegd naar een belastbaar inkomen van fl. 157.571,= en is na tijdig daartegen door belanghebbende gemaakt bezwaar bij uitspraak van de Inspecteur van 26 augustus 1996 gehandhaafd. Tegen die uitspraak is belanghebbende in beroep gekomen bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de Griffier van belanghebbende een recht geheven van fl. 80,=.
De Inspecteur heeft het beroep bij vertoogschrift bestreden.
De mondelinge behandeling van de zaak heeft met gesloten deuren plaatsgevonden ter zitting van het Hof van 11 oktober 2000 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de gemachtigde van belanghebbende, alsmede de Inspecteur.
Het Hof heeft in deze zaak op 25 oktober 2000 mondeling uitspraak gedaan. Afschriften van het proces-verbaal van die uitspraak zijn op 30 oktober 2000 aangetekend aan partijen verzonden. Belanghebbende heeft tijdig en op regelmatige wijze verzocht de mondelinge uitspraak te vervangen door een schriftelijke; ter zake van dit verzoek heeft hij een recht van fl. 150,= voldaan.
2. Vaststaande feiten
Het Hof stelt op grond van de stukken en het verhandelde ter zitting, als tussen partijen niet in geschil dan wel door een der partijen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, de volgende feiten vast.
2.1. Ook gedurende het onderhavige jaar (1994) dreef belanghebbende, die geboren is in 1959 en gehuwd is, in de vorm van een eenmanszaak en onder de naam A een uitgeverij van gidsen.
2.2. Belanghebbende wierf bedrijven en uitoefenaren van beroepen (hierna: ondernemers) die vermeld wensten te worden in door hem uit te geven gidsen, door hen door middel van een voorgedrukte postkaart (een zogeheten antwoord/registratie coupon) individueel aan te schrijven.
2.3. Bij uitspraak van 1992 heeft de Reclame Code Commissie geoordeeld dat de tekst van de toentertijd door belanghebbende gebezigde antwoord/registratie coupon onduidelijk en daardoor misleidend was. Sedert deze uitspraak is belanghebbende een antwoord/registratie coupon met een andere tekst gaan gebruiken.
2.4. Reeds vóór ultimo 1993 heeft de Stichting B onder verwijzing naar de onder 2.3 bedoelde uitspraak van de Reclame Code Commissie via de media geageerd tegen wervingsmethoden als die van belanghebbende.
2.5. Bij vonnis van 1994 heeft de President van de rechtbank te C in een door de Kamer van Koophandel en Fabrieken voor Z in september of oktober 1994 tegen belanghebbende aangespannen kort geding geoordeeld dat de tekst van de door belanghebbende gebezigde antwoord/registratie coupon misleidend is omdat daaruit niet blijkt dat gratis registratie in de eigen regio slechts mogelijk is indien opdracht wordt gegeven tot registratie in beide in de coupon vermelde regio-uitgaven. Voorts heeft de President in dit vonnis geoordeeld dat uit de coupon niet duidelijk blijkt dat door ondertekening van de coupon ook opdracht tot registratie in twee regio's wordt gegeven. Tenslotte heeft de President belanghebbende bij dit vonnis onder meer veroordeeld om alle eerder door hem aangeschreven, in het werkgebied van evengenoemde Kamer van Koophandel en Fabrieken gevestigde ondernemers die de antwoord/registratie coupon aan belanghebbende hebben teruggestuurd, een brief te schrijven waarin, onder vermelding van dit vonnis, onder andere de volgende passage voorkomt:
"Voor het geval U bij de ondertekening van de coupon in de veronderstelling verkeerde dat U uitsluitend opdracht gaf tot gratis registratie in de eigen regio en U niet alsnog registratie tegen betaling wenst, heeft U binnen veertien dagen na ontvangst van deze brief de gelegenheid Uw opdracht te annuleren. Indien U de U toegezonden rekening reeds heeft voldaan zal het betaalde na ontvangst van uw annulering per ommegaande volledig worden terugbetaald.".
Met dagtekening 10 november 1994 heeft belanghebbende een brief verzonden als evenbedoeld. Als gevolg van deze brief heeft belanghebbende van het door hem ter zake van de desbetreffende - nog door hem uit te geven - gids ontvangen bedrag van in totaal circa fl. 66.000,=, een gedeelte ad in totaal ongeveer fl. 30.000,= terugbetaald.
2.6. Bij brief van 30 januari 1995 is belanghebbende door de advocaat van de Vereniging van Kamers van Koophandel en Fabrieken in Nederland onder verwijzing naar het onder 2.5 bedoelde vonnis onder meer gesommeerd om niet alleen aan alle door hem aangeschreven, in het werkgebied van de Kamer van Koophandel en Fabrieken voor de Z gevestigde ondernemers die de antwoord/registratie coupon hebben geretourneerd, een brief te schrijven als in dat vonnis vermeld, maar om zulks ook te doen met betrekking tot alle eerder door hem aangeschreven, buiten het werkgebied van die Kamer van Koophandel in Nederland gevestigde ondernemers die de antwoord/registratie coupon hebben geretourneerd of nog zullen retourneren.
Aan deze sommatie heeft belanghebbende nimmer gehoor gegeven. Tot de in deze brief bij het niet voldoen aan deze sommatie aan belanghebbende in het vooruitzicht gestelde rechtsmaatregelen is het tot op de dag van de zitting niet gekomen.
2.7. Naar aanleiding van het onder 2.5 bedoelde vonnis en de onder 2.6 bedoelde brief heeft belanghebbende in de bij zijn aangifte voor de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over het jaar 1993 gevoegde jaarstukken over dat jaar, ten laste van de winst uit zijn onder 2.1 bedoelde onderneming op zijn balans per ultimo van dat jaar een voorziening getroffen ten bedrage van 50% van de door hem in dat jaar behaalde omzet ad fl. 574.822,31, oftewel van, afgerond, fl. 287.411,=.
Bij het vaststellen van belanghebbendes aanslag over dat jaar heeft de Inspecteur deze voorziening niet aanvaard.
2.8. In de bij zijn, 29 februari 1996 gedagtekende, aangifte voor de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over het onderhavige jaar (1994) gevoegde, 20 februari 1996 gedagtekende jaarstukken over dat jaar, heeft belanghebbende de onder 2.7 bedoelde voorziening ten laste van de winst uit zijn onder 2.1 bedoelde onderneming met
fl. 89.709,= verhoogd tot fl. 377.120,=, zijnde, afgerond, 40% van de door hem in het jaar 1994 behaalde omzet ad fl. 942.798,99.
2.9. Bij het vaststellen van de onderhavige aanslag heeft de Inspecteur met betrekking tot de onder 2.7 en 2.8 bedoelde voorziening per ultimo 1994 een bedrag van fl. 100.000,= aanvaard. In verband hiermede heeft hij belanghebbendes belastbaar inkomen over het onderhavige jaar (1994) berekend als volgt:
aangegeven belastbaar inkomen fl. 3.536,=
geen te verrekenen verlies 1993 in verband met
het voor dat jaar niet aanvaarden van de onder
2.7 bedoelde voorziening fl. 164.326,=
hogere dotatie in 1994 aan voorziening:
fl. 100.000,= minus fl. 89.709,= is -/-fl. 10.291,=
vastgesteld belastbaar inkomen fl. 157.571,=.
2.10. Op het door belanghebbende tegen deze aanslag - en tegen zijn aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1993 - gemaakte bezwaar, heeft de Inspecteur bij schrijven van 26 augustus 1996 uitspraak gedaan. De laatste twee volzinnen van dit schrijven luiden als volgt:
"Gezien bovenstaande wijs ik de bezwaarschriften af. Mocht u het niet eens zijn met mijn uitspraak dan kunt hiertegen beroep aantekenen na ontvangst van de beschikkingen.".
Beschikkingen als evenbedoeld heeft de Inspecteur echter nimmer verzonden.
2.11. De zakelijke inhoud van een brief van de Inspecteur aan belanghebbende van 27 augustus 1997 luidt, voor zover te dezen van belang, als volgt:
"Betreft
Bezwaar aanslag IB 1994
(...)
Middels een brief van (...) 26 augustus 1996 (...) heeft u een gemotiveerde uitspraak ontvangen op uw bezwaarschrift tegen de definitieve aanslag inkomstenbelasting 1994.
Ten onrechte werd in deze brief vermeld dat u een aparte beschikking zou ontvangen waarna beroepsmogelijkheden zouden ontstaan. De brief van 26 augustus 1996 moet echter als zodanig beschouwd worden.
Om uw mogelijkheden tot rechtsgang niet te belemmeren gaat de beroepstermijn in na dato dit schrijven (27 augustus 1997), een afschrift van de brief van 26 augustus 1996 wordt als gemotiveerde uitspraak bij deze brief gevoegd.
Een toelichting op uw beroepsmogelijkheden is als bijlage bij deze brief gevoegd.".
2.12. Het beroepschrift is op 7 oktober 1997 bij het Hof binnengekomen.
2.13. Bij brief van 4 september 1997 heeft belanghebbende de Inspecteur verzocht de onderhavige aanslag ambtshalve te verminderen in verband met een alsnog ter zake van het risico van arbeidsongeschiktheid van hemzelf ten laste van de winst over het onderhavige jaar (1994) te vormen reserve assurantie eigen risico ten bedrage van fl. 48.695,=. Bij uitspraak van 15 september 1997 heeft de Inspecteur (a) dit verzoek aangemerkt als een (tweede) bezwaarschrift, (b) dit bezwaarschrift niet-ontvankelijk verklaard en (c) in dit verzoek geen aanleiding gevonden om de onderhavige aanslag ambtshalve te verminderen.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. Het geschil betreft de volgende vragen:
I. Heeft de Inspecteur met betrekking tot de onder 2.7 en 2.8 bedoelde voorziening per ultimo 1994 terecht niet meer dan een bedrag van fl. 100.000,= aanvaard?
II. Kan belanghebbende ter zake van het risico van arbeidsongeschiktheid van hemzelf ten laste van de winst uit zijn onder 2.1 bedoelde onderneming een reserve assurantie eigen risico
vormen?
Belanghebbende is van oordeel dat de onder I vermelde vraag ontkennend en dat de onder II vermelde vraag bevestigend moet worden beantwoord.
3.2. Partijen doen hun evenvermelde standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Tijdens de mondelinge behandeling hebben zij hieraan, zakelijk weergegeven, nog het volgende toegevoegd:
Belanghebbende
In het onder 2.5 bedoelde kort geding is de naar aanleiding van de uitspraak van de Reclame Code Commissie aangepaste tekst van de antwoord/registratie coupon aan de orde geweest.
Ten laste van de onder 2.7 en 2.8 bedoelde voorziening is uiteindelijk slechts een bedrag van fl. 7.500,= gekomen. Daarnaast is, buiten de voorziening om, een bedrag van ongeveer fl. 22.500,= ten laste van de winst over het jaar 1994 gebracht.
Het aangegeven te verrekenen verlies ad fl. 164.326,= betreft het verlies dat in 1993 ontstaat door het in dat jaar treffen van de onder 2.7 vermelde voorziening van fl. 287.411,=, verminderd met het gedeelte van dat verlies dat verrekend kan worden met de inkomens van belanghebbende over de jaren 1990, 1991 en 1992.
Aanspraak wordt gemaakt op vergoeding van proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken. De voor vergoeding in aanmerking komende kosten bestaan uitsluitend uit de kosten van de aan belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep bij het Hof door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
De Inspecteur
Geen aanspraak wordt gemaakt op vergoeding van proceskosten.
3.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en, naar het Hof verstaat, tot vermindering van de aanslag tot nihil.
De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de bestreden uitspraak.
4. Overwegingen omtrent het geschil
Vooraf en ambtshalve
4.1. In de laatste volzin van de onder 2.10 ten dele weergegeven brief van de Inspecteur aan belanghebbende van 26 augustus 1996 is vermeld dat belanghebbende beroep kan aantekenen na ontvangst van "de beschikkingen". Nu belanghebbende een dergelijke beschikking nimmer heeft ontvangen en het beroep is ingesteld binnen zes weken na de nadere brief van de Inspecteur van 27 augustus 1997 als vermeld onder 2.11, is het beroep, mede gelet op het bepaalde in artikel 6:11 van Pro de Algemene wet bestuursrecht, ontvankelijk.
De evenvermelde brief van de Inspecteur van 26 augustus 1996 heeft weliswaar betrekking op zowel het jaar 1993 als het jaar 1994, doch de eveneens vermelde nadere brief van de Inspecteur van 27 augustus 1997 heeft uitsluitend betrekking op het jaar 1994. Voor splitsing van de brief van 26 augustus 1996 bestaat derhalve, mede nu belanghebbende afzonderlijke beroepschriften voor de jaren 1993 en 1994 heeft ingediend en mede uit een oogpunt van proceseconomie, geen reden.
Met betrekking tot het eigenlijke geschil
4.2. Belanghebbende, op wie in dezen de bewijslast rust, heeft tegenover de betwisting door de Inspecteur niet aannemelijk gemaakt dat beoordeeld naar de ten tijde van het opmaken van de jaarstukken over het jaar 1994 op 20 februari 1996 bij hem aanwezige kennis omtrent de per ultimo 1994 bestaande toestand, per ultimo 1994 een redelijke mate van zekerheid bestond dat hij van de door hem ter zake van het vermelden van ondernemers in gidsen ontvangen bedragen meer dan het door de Inspecteur aanvaarde bedrag van fl. 100.000,= zou moeten terugbetalen.
4.3. Belanghebbende, op wie ook in dezen de bewijslast rust, heeft tegenover de betwisting door de Inspecteur niet aannemelijk gemaakt dat het risico dat hij arbeidsongeschikt zal raken, wordt opgeroepen of vergroot door zijn onder 2.1 bedoelde onderneming. Toepassing van artikel 13 van Pro de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (tekst 1994) met betrekking tot dit risico is derhalve niet mogelijk, nu dit artikel immers uitsluitend het oog heeft op de dekking van risico's welke worden opgeroepen door de uitoefening van de onderneming (verwezen zij naar het arrest van de Hoge Raad van 14 oktober 1987, BNB 1990/191).
4.4. Gelet op hetgeen onder 4.2 en 4.3 is overwogen, is met betrekking tot de beide in de omschrijving van het geschil vermelde vragen het gelijk aan de zijde van de Inspecteur. Voor dit geval is niet in geschil dat de bestreden uitspraak dient te worden bevestigd.
5. Proceskosten
Nu het gelijk aan de zijde van de Inspecteur is en geen bijzondere omstandigheden zijn gesteld of gebleken, acht het Hof geen termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen tot vergoeding van de door belanghebbende gemaakte proceskosten. De Inspecteur heeft ter zitting verklaard geen aanspraak te maken op vergoeding van proceskosten.
6. Beslissing
Gelet op al het vorenstaande moet worden beslist als volgt:
Het Hof bevestigt de bestreden uitspraak.
Aldus vastgesteld op 15 februari 2002 door J.A. Meijer, voorzitter, M.E. van Hilten en P. Fortuin, en op die datum in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van Th.A.J. Kock, waarnemend-griffier.
Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op: 15 februari 2002
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen
van een beroepschrift bij dit gerechtshof (Postadres: Postbus
70583, 5201 CZ 's-Hertogenbosch).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden
uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in
cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is een griffierecht verschuldigd.
Na het instellen van beroep ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien U na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.