Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 98/04452
HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
U I T S P R A A K
Uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, zesde enkelvoudige Belastingkamer, op het beroep van de heer X te Y tegen de uitspraak van het hoofd van de eenheid Ondernemingen te P van de rijksbelastingdienst (hierna: de Inspecteur) op het bezwaarschrift betreffende de hem opgelegde navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1992, aanslagnummer 1.
1. Mondelinge behandeling
De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad met gesloten deuren ter zitting van het Hof van 3 januari 2002 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede, de Inspecteur.
Belanghebbende heeft ter zitting een tweetal stukken, door de griffier aangemerkt als bijlage A en B, overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. Met toestemming van de Inspecteur wordt de inhoud van deze stukken als hier ingelast aangemerkt.
2. Feiten
Het Hof stelt op grond van de stukken en het verhandelde ter zitting als tussen partijen niet in geschil dan wel door een der partijen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, de volgende feiten vast.
2.1. Belanghebbende, geboren in februari 1950, is in oktober 1988 begonnen als freelance-journalist. Belanghebbende werkte op dat moment voor enkele dagbladen, weekbladen en voor omroepen in Hilversum.
2.2. In het onderhavige jaar verrichtte belanghebbende werkzaamheden van journalistieke aard onder meer in opdracht van omroeporganisatie NOS waartoe hij fl 69.546,96 bruto-loon van NOS-TV en fl 24.599,68 bruto-loon van NOS-radio ontving. Daarnaast werkte belanghebbende voor de navolgende opdrachtgevers, met vermelding van de bruto-inkomsten, ná aftrek van de kostenvergoeding en vóór de eventuele inhoudingen aan loonbelasting e.d.: VARA (fl 54.600,=), NCRV
(fl 240,=), Tros (fl 2.345,=), het Algemeen Nederlands Persburo
(fl 5.180,=), de Nederlandse Dagbladunie (fl 790,=), het dagblad Trouw (fl 5.300,=), de gemeente A (fl 16.312,=) en overigen
(fl 750,=).
2.3. De honoraria voor de ten behoeve van de NOS-TV, NOS-radio, VARA, NCRV en TROS uitgevoerde opdrachten werden door de NOS-Honorariumadministratie (hierna: NOS-Honad) uitbetaald. Desgevraagd deelde de NOS-Honad bij schrijven van 18-04-1997 aan belanghebbende mede: "In 1994 hebt u van NOS-Honad een jaaropgave ontvangen voor uw inkomsten van diverse opdrachtgevers. NOS-Honad is pseudo-werkgever om administratieve redenen tbv GAK en Fiscus. NOS-Honad is echter niet de opdrachtgever, waarmee een arbeidsverhouding zou kunnen bestaan." De opdrachten voor het omroepwerk werden mondeling gegeven en achteraf door middel van een zogenoemd "omroep uitnodigingsformulier" bevestigd waarna uitbetaling van het overeengekomen honorarium door tussenkomst van NOS-Honad volgde. De duur van de opdrachten was afhankelijk van de werkzaamheden; bijvoorbeeld enige uren voor een radio-uitzending tot 3 weken voor Z.
2.4. Met ingang van september 1996 is belanghebbende in dienst getreden bij de NOS en heeft aldaar een contract gekregen voor de duur van drie jaar.
2.5. Ten behoeve van de uitoefening van zijn werkzaamheden bij de radio heeft belanghebbende voor enkele duizenden guldens geïnvesteerd in apparatuur, waaronder een recorder, een cassetterecorder en de nodige apparatuur om telefonisch bijdragen te kunnen doorsturen.
2.6. Belanghebbende heeft voor het jaar 1992 aangifte gedaan naar een belastbaar inkomen van fl. 124.534. Belanghebbende heeft een bedrag van fl. 166.630,= , waaronder begrepen een bedrag van fl. 151.330,= dat is ontvangen door tussenkomst van NOS-Honad, aangegeven als "INKOMEN UIT ARBEID: 1. - Dienstbetrekking: NOS Omroeporganisatie te Hilversum (...) Brutogage f.166.630,00". Op deze inkomsten is loonheffing ingehouden. De overige inkomsten uit zijn journalistieke werkzaamheden bedroegen fl. 5.334,77 en heeft belanghebbende als winst uit onderneming verantwoord. Belanghebbende heeft ter zake zelfstandigenaftrek geclaimd.
2.7. Bij belanghebbende heeft een boekenonderzoek plaatsgevonden waarbij de aangiften inkomstenbelasting over de jaren 1992 tot en met 1994 zijn gecontroleerd. In het controlerapport van 4 februari 1998 heeft de Inspecteur belanghebbende medegedeeld dat hij van mening is dat de onder 2.6 vermelde inkomsten van de NOS Omroeporganisatie niet kunnen worden aangemerkt als winst uit onderneming, en dat op grond daarvan niet wordt voldaan aan het urencriterium voor de toepassing van de zelfstandigenaftrek. De Inspecteur heeft daarop een navorderingsaanslag opgelegd waarin de zelfstandigenaftrek tot een (foutief) bedrag van fl. 6.000,= is gecorrigeerd.
Belanghebbende heeft in zijn bezwaarschrift het standpunt ingenomen dat de door tussenkomst van de NOS-Honad ontvangen inkomsten behoren tot de winst uit onderneming en dat dit onjuist in de aangifte van 1992 is verwerkt.
2.6. Het voor belanghebbende bestemde afschrift van de bestreden uitspraak is gedagtekend 18 mei 1998. Belanghebbende is op 26 augustus 1998 in beroep gekomen van deze uitspraak.
3. Geschil, standpunten en conclusies van partijen
3.1. Tussen partijen is in de eerste plaats in geschil of belanghebbende in zijn beroep ontvankelijk is, hetgeen belanghebbende verdedigt en de Inspecteur betwist.
Indien eerstgenoemde vraag bevestigend wordt beantwoord, is voorts in geschil of belanghebbende in zijn bezwaar ontvankelijk is, hetgeen belanghebbende verdedigt en de Inspecteur betwist.
Indien laatstgenoemde vraag bevestigend wordt beantwoord, is tenslotte in geschil of gedurende het onderhavige jaar de voor journalistieke werkzaamheden beschikbare tijd van belanghebbende voor ten minste 1225 uren in beslag werd genomen door het voor eigen rekening drijven van een onderneming, hetgeen belanghebbende verdedigt en de Inspecteur betwist. Het geschil spitst zich daarbij uitsluitend toe op de vraag of de inkomsten die belanghebbende heeft ontvangen door tussenkomst van de NOS-Honad deel uitmaken van de winst uit onderneming, hetgeen belanghebbende verdedigt, dan wel zijn aan te merken als inkomsten uit dienstbetrekking, hetgeen de Inspecteur verdedigt.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Zij hebben daaraan ter zitting, gedeeltelijk in afwijking daarvan, toegevoegd:
Belanghebbende:
Tot 1996 had ik ten aanzien van geen enkele opdrachtgever een vast contract en werd ik per klus ingehuurd. Ik liep dan ook het risico dat ik nergens voor werd ingehuurd. De onregelmatigheid van mijn inkomen blijkt uit bijgaand overzicht van mijn inkomsten uit 1992. Pas in 1996 is de situatie veranderd en heb ik per september 1996 door ondertekening van een zogenoemde opdrachtovereenkomst een vast contract gekregen bij de NOS dat is aangegaan voor een periode van drie jaar. In het jaar 1992 werden door de NOS wel formulieren gebruikt in verband met de betaling van mijn werkzaamheden, maar het door de Inspecteur getoonde voorbeeld van het "omroep-uitnodigingsformulier" heb ik in deze vorm nog nooit gezien of gebruikt.
De Inspecteur:
Ik concludeer alsnog dat belanghebbende ten onrechte niet-ontvankelijk is verklaard in het bezwaar. Ik persisteer bij mijn standpunt dat belanghebbende niet ontvankelijk is in het beroep. Indien belanghebbende wel ontvankelijk is in het beroep, handhaaf ik mijn conclusie dat de aanslag dient te worden gehandhaafd. Het feit dat belanghebbende vóór 1996 niet op basis van een opdrachtovereenkomst heeft gewerkt, doet niet af aan het in het vertoogschrift ingenomen standpunt dat tussen de NOS en belanghebbende in het onderhavige jaar sprake was van een dienstbetrekking. Er werd toen gebruik gemaakt van het zogenoemde "omroep-uitnodigingsformulier" waarvan ik hierbij een voorbeeld toon. De positie van belanghebbende in de periode voorafgaande aan september 1996 is wezenlijk niet anders dan zijn positie na die datum, toen hij een vast contract kreeg bij de NOS.
3.3. Belanghebbende concludeert primair tot ontvankelijkverklaring in het beroep en subsidiair tot vernietiging van de bestreden uitspraak alsmede de aanslag.
De Inspecteur concludeert primair tot niet-ontvankelijkverklaring in het beroep en subsidiair tot vernietiging van de bestreden uitspraak en handhaving van de aanslag.
4. Overwegingen omtrent het geschil
4.1. De Inspecteur heeft ter zitting verklaard dat belanghebbende ten onrechte wegens het niet motiveren van het bezwaar niet-ontvankelijk is verklaard in zijn bezwaar en alsnog ontvankelijk kan worden geacht in zijn bezwaar. Het Hof is met de Inspecteur van oordeel dat gelet op het gesprek van belanghebbende met de controlerende ambtenaar en de verwijzing in zijn bezwaar naar de inhoud van dit gesprek, redelijkerwijs niet kan worden geoordeeld dat belanghebbende zijn bezwaar onvoldoende heeft gemotiveerd. Bij de bestreden uitspraak is hij derhalve ten onrechte niet-ontvankelijk verklaard in zijn bezwaar. De bestreden uitspraak is gedagtekend 18 mei 1998. Het beroepschrift, gedagtekend 26 augustus 1998, is op 28 augustus 1998, na doorzending door de Inspecteur, bij de griffie van het gerechtshof binnengekomen. Belanghebbende heeft in het beroep aangevoerd dat hij, noch zijn adviseur, de uitspraak op het bezwaarschrift hebben ontvangen en dat hij pas op 26 augustus 1998, ten kantore van de Belastingdienst voor het eerst kennis heeft genomen van de uitspraak op het bezwaar. De Inspecteur heeft ter zitting erkend dat hij niet kan aantonen dat de uitspraak op het bezwaar daadwerkelijk verstuurd is. Onder die omstandigheden is belanghebbende naar het oordeel van het Hof ontvankelijk in zijn beroep.
4.2. Nu vaststaat dat belanghebbende zijn werkzaamheden voor de NOS-Radio, de NOS-TV, de VARA, de NCRV, de TROS op basis van mondelinge afspraken verrichtte, waarbij voor elke opdracht afzonderlijk afspraken werden gemaakt, geen zekerheid bestond of belanghebbende een volgende opdracht zou krijgen, hij heeft geïnvesteerd in diverse apparatuur en het risico liep van niet-betaling door de opdrachtgevers, is het Hof van oordeel dat belanghebbende met betrekking tot de financiële resultaten van zijn werkzaamheden het voor het ondernemerschap kenmerkende risico liep. Dat het debiteurenrisico, gelet op de financiële positie van de opdrachtgevers, door belanghebbende als "vrijwel nihil" werd gekenmerkt, doet aan het vorenstaande niet af. Gelet op de mogelijkheid die belanghebbende had de opdrachten al dan niet te aanvaarden alsmede de vrijheid de met de opdracht samenhangende werkzaamheden, binnen het kader van de opdracht, naar eigen journalistieke inzichten uit te voeren, is het Hof van oordeel dat belanghebbende de werkzaamheden niet in ondergeschiktheid aan de opdrachtgever verrichtte.
4.3. Bovengenoemde omstandigheden in aanmerking nemende, alsmede gezien de aard, de omvang en de duurzaamheid van de werkzaamheden, de met die werkzaamheden behaalde voordelen en het door belanghebbende aanvaarde financiële risico, komt het Hof tot het oordeel dat belanghebbende de journalistieke werkzaamheden voor de omroeporganisaties, als vermeld in 2.2, heeft verricht binnen het kader van de zelfstandige uitoefening van een beroep. De door tussenkomst van NOS-Honad ontvangen honoraria, als vermeld in 2.3, worden derhalve toegerekend aan de winst uit de voor zijn rekening gedreven onderneming.
4.4. Hetgeen de Inspecteur heeft aangevoerd met betrekking tot het gebruik van het door haar ter zitting getoonde "omroep-uitnodigingsformulier" kan aan dit oordeel niet af doen omdat het Hof niet is gebleken dat belanghebbende deze versie van het formulier heeft gebruikt. De Inspecteur heeft bovendien, tegenover de gemotiveerde betwisting van belanghebbende, niet aannemelijk gemaakt dat de positie van belanghebbende vóór september 1996, te weten een van afzonderlijke opdrachten van verschillende opdrachtgevers, niet wezenlijk verschilde van zijn positie na september 1996 waarin sprake is van een loondienstverband bij één werkgever. Ook de overige door de Inspecteur hiertegenover aangevoerde argumenten kunnen aan dit oordeel niet afdoen.
4.5. Gezien het vorenoverwogene oordeelt het Hof dat de door belanghebbende met de werkzaamheden door tussenkomst van de NOS-Honad ontvangen honoraria ingevolge artikel 7, gelezen in samenhang met artikel 6, lid 2, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, behoren tot de winst uit zijn onderneming. Voor dat geval is niet in geschil dat belanghebbende voldoet aan het urencriterium van 1225 uren voor toepassing van de zelfstandigenaftrek, en dat mitsdien de navorderingsaanslag dient te worden vernietigd.
5. Proceskosten
De omstandigheid dat de aanslag wordt vernietigd brengt in beginsel met zich dat de Inspecteur veroordeeld moet worden tot vergoeding van de proceskosten van belanghebbende. Het Hof acht evenwel geen termen aanwezig voor een veroordeling van de Inspecteur in de proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken, nu belanghebbende daarom niet heeft verzocht en ook overigens niet is gebleken dat hij kosten heeft gemaakt als genoemd in artikel 1 van Pro het Besluit proceskosten fiscale procedures.
De omstandigheid dat de aanslag wordt vernietigd, brengt met zich dat de Inspecteur, gelet op het bepaalde in artikel 5, zevende lid, eerste volzin, van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken, aan belanghebbende het door deze voor deze zaak gestorte griffierecht ad fl. 80,= dient te vergoeden.
6. Beslissing
Het Hof vernietigt de bestreden uitspraak alsmede de aanslag, en gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende vergoedt het door deze gestorte griffierecht ten bedrage van € 36,30 (fl. 80,=).
Aldus vastgesteld op 18 maart 2002 door J.W.J. Huige, lid van voormelde kamer, en op die dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van C.A. Blokx-van Roosmalen, waarnemend-griffier.
Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden
op: 18 maart 2002
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een
beroepschrift bij dit gerechtshof (Postadres: Postbus 70583, 5201 CZ
's-Hertogenbosch).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak
overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie
is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is een griffierecht verschuldigd.
Na het instellen van beroep ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien U na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.