Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 02/03846
HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
UITSPRAAK
Uitspraak van de Voorzieningenrechter van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch als bedoeld in artikel 8:84, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) op na te melden verzoek als bedoeld in artikel 8:81 van Pro de Awb van de kapitaalvennootschap naar Pools recht X Spolka Z.o.o., statutair gevestigd te Gdansk (Polen), tevens gevestigd te Y (hierna: verzoekster).
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Met dagtekening 8 juli 2002 heeft het Hoofd van de eenheid Ondernemingen P van de rijksbelastingdienst in zijn hoedanigheid van inspecteur (hierna: de Inspecteur) aan verzoekster een naheffingsaanslag in de loonbelasting/premie volksverzekeringen over het tijdvak 1 januari 1999 tot en met 31 december 2001 opgelegd ten bedrage van € 6.609.645,= aan enkelvoudige belasting en premie.
Bij het opleggen van deze naheffingsaanslag heeft de Inspecteur geen boete opgelegd. Ter zake van deze naheffingsaanslag heeft hij bij beschikking van gelijke datum aan verzoekster een bedrag aan heffingsrente in rekening gebracht van € 443.690,=.
Evenvermelde naheffingsaanslag is door het Hoofd van vorenvermelde eenheid van de rijksbelastingdienst, thans in zijn hoedanigheid van ontvanger (hierna: de Ontvanger), op grond van het bepaalde in artikel 10, eerste lid, aanhef en onderdeel b, van de Invorderingswet 1990 terstond en tot het volle bedrag invorderbaar verklaard. Nog op 8 juli 2002 zijn door de Ontvanger ter zake van meervermelde naheffingsaanslag ten laste van verzoekster onder derden executoriale beslagen gelegd.
Tegen deze naheffingsaanslag en deze beschikking heffingsrente heeft verzoekster bij brief van 10 juli 2002, door de Inspecteur eveneens op die datum ontvangen, bezwaar gemaakt met verzoek om uitstel van betaling voor het gehele bedrag van de aanslag c.q. opschorting van de invorderingsmaatregelen totdat op dit bezwaarschrift is beslist.
Bij brieven van 24 juli 2002 en 9 augustus 2002 heeft verzoekster dit bezwaarschrift nader gemotiveerd.
Op 17 september 2002 heeft de Inspecteur verzoekster over het door haar gemaakte bezwaar gehoord.
Tot op de dag van de na te melden mondelinge behandeling van het onderhavige verzoek heeft de Inspecteur nog geen uitspraak op dit bezwaar gedaan.
1.2. Bij brief van 6 augustus 2002 heeft de Ontvanger aan verzoekster bericht dat hij met betrekking tot vorenvermelde naheffingsaanslag en beschikking heffingsrente bereid is tot het verlenen van uitstel van betaling mits door verzoekster binnen twee weken voor het bedrag van de naheffingsaanslag zekerheid wordt gesteld.
Bij telefaxbericht van 20 augustus 2002 heeft verzoekster de Ontvanger medegedeeld dat zij bereid is zekerheid te verstrekken tot een bedrag van € 200.000,=, in die zin dat zij door haar gestelde vorderingen op de fiscus ter zake van terug te ontvangen omzetbelasting tot zekerheid wil stellen.
Bij brief van 28 augustus 2002 heeft de Ontvanger verzoekster bericht dat hij het verzoek om uitstel van betaling afwijst omdat verzoekster de gevraagde zekerheid niet heeft verstrekt, terwijl hij de door verzoekster aangeboden zekerheid zowel substantieel als relatief van onvoldoende omvang acht.
Tegen deze beschikking heeft verzoekster op de voet van het bepaalde in artikel 25, paragraaf 1, lid 20 en 21, van de Leidraad Invordering 1990 bij brief van 2 september 2002 beroep ingesteld bij de Directeur van de directie Ondernemingen Zuid van de rijksbelastingdienst te Q.
1.3. Bij schrijven van 20 augustus 2002, met bijlagen, door de Voorzieningenrechter ontvangen op 21 augustus 2002, heeft verzoekster op de voet van het bepaalde in artikel 8:81 van Pro de Awb verzocht met betrekking tot de onder 1.1 vermelde naheffingsaanslag en beschikking heffingsrente, alsmede met betrekking tot de onder 1.2 vermelde beschikking tot weigering van uitstel van betaling, een voorlopige voorziening te treffen, waarbij zij primair verzoekt om vermindering van de naheffingsaanslag en, naar de Voorzieningenrechter begrijpt, de beschikking heffingsrente tot nihil, subsidiair tot het verlenen van uitstel van betaling, zonder nadere voorwaarden, voor het gehele bedrag van de naheffingsaanslag en, eveneens naar de Voorzieningenrechter begrijpt, de beschikking heffingsrente totdat op het onder 1.1 vermelde bezwaarschrift onherroepelijk is beslist en tot opheffing van de inmiddels door de Ontvanger onder derden gelegde executoriale beslagen en meer subsidiair tot het treffen van zodanige voorziening als de Voorzieningenrechter vermeent te behoren.
Ter zake van dit verzoek heeft de Griffier van verzoekster een recht geheven van € 218,=.
De Inspecteur heeft, mede namens de Ontvanger, een verweerschrift met dagtekening 11 september 2002, met bijlagen, ingediend.
1.4. De mondelinge behandeling van het verzoek heeft met gesloten deuren plaatsgevonden ter zitting van 26 november 2002 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord verzoekster, alsmede, de Inspecteur en de Ontvanger.
Ieder van beide partijen heeft te dezer zitting een pleitnotitie voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de Voorzieningenrechter en aan de wederpartij.
2. Vaststaande feiten
2.1. Gedurende het tijdvak waarop de onderhavige naheffingsaanslag betrekking heeft, exploiteerde verzoekster onder de naam A een te Y gelegen inrichting welke zich met name bezighield met het bouwen en repareren van binnenschepen. De scheepswerf waarop deze activiteiten werden verricht, werd door verzoekster, inclusief de kranen en roerende goederen, gehuurd van B Beheer B.V. te Y.
2.2. De Inspecteur heeft verzoekster met betrekking tot haar onder 2.1 vermelde inrichting aangiftebiljetten voor de loonbelasting/premie volksverzekeringen uitgereikt, doch volgens de door verzoekster ingediende zogeheten nihil-aangiften zou zij aldaar geen personeel in dienst hebben.
2.3. Op 22 mei 2001 en 7 juni 2001 heeft de Arbeidsinspectie bij de onder 2.1 vermelde inrichting een onderzoek ingesteld naar de naleving door verzoekster van de Wet arbeid vreemdelingen. Hierbij werden in deze inrichting op eerstvermelde datum 61 personen van Poolse nationaliteit aangetroffen.
2.4. Op grond van de bevindingen bij dit onderzoek, alsmede op grond van de bevindingen bij een nadien door hemzelf ingesteld onderzoek naar de naleving door verzoekster van de wettelijke bepalingen inzake de loonbelasting en de premie volksverzekeringen, heeft de Inspecteur zich op het standpunt gesteld dat de Poolse arbeidskrachten welke in de jaren 1999 tot en met 2001 in de onder 2.1 vermelde inrichting werkzaam waren, tot verzoekster in privaatrechtelijke dienstbetrekking stonden. In verband hiermede heeft hij verzoekster de onderhavige naheffingsaanslag opgelegd.
2.5. Nog op 8 juli 2002 -na het aan haar op die datum uitreiken van het biljet waaruit van de onderhavige naheffingsaanslag en beschikking heffingsrente blijkt- heeft verzoekster haar onder 2.1 bedoelde onderneming overgedragen aan de C Coöperatie van A B.A..
3. Gronden van het verzoek
Verzoekster stelt in haar verzoekschrift en de door haar ter zitting voorgedragen en overgelegde pleitnotities, kort en zakelijk weergegeven:
- dat zij te allen tijde door het verstrekken van informatie en het ter inzage verstrekken van haar administratie medewerking heeft verleend aan het door de Inspecteur bij haar ingestelde onderzoek, dat zij derhalve heeft voldaan aan de administratieplicht van artikel 52 en Pro de informatieplicht van artikel 47 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen en dat de Inspecteur mitsdien ten onrechte van mening is dat sprake is van zogeheten omkering van de bewijslast
- dat de onder 2.4 bedoelde Poolse arbeidskrachten zelfstandigen zonder personeel zijn die in Polen fiscaal als ondernemer worden aangemerkt, dat zij met deze zelfstandigen overeenkomsten van opdracht sluit, dat deze zelfstandigen zich mogen laten vervangen, dat er geen gezagsverhouding -en derhalve geen privaatrechtelijke dienstbetrekking- tussen haar en deze zelfstandigen bestaat en dat de onderhavige naheffingsaanslag mitsdien ten onrechte is opgelegd
- dat al zouden de door haar ter zake van de Poolse arbeidskrachten betaalde beloningen zijn aan te merken als loon uit dienstbetrekking, de belastingheffing daarover op grond van het belastingverdrag tussen Nederland en Polen niet aan Nederland toekomt, en
- dat zij door de invorderingsmaatregelen welke de Ontvanger heeft genomen een spoedeisend belang bij een voorlopige voorziening in de hoofdzaak heeft.
4. Verweer van de Inspecteur en de Ontvanger
Voor het verweer van de Inspecteur en de Ontvanger verwijst de Voorzieningenrechter kortheidshalve naar het door de Inspecteur, mede namens de Ontvanger, ingediende verweerschrift, met bijlagen.
5. Mondelinge behandeling van het verzoek
Tijdens de mondelinge behandeling van het verzoek heeft verzoekster erkend dat zij niet haar gehele administratie aan de Inspecteur ter inzage heeft verstrekt; er zijn nog stukken in Polen welke niet aan de Inspecteur zijn overgelegd.
Het door verzoekster gedane beroep op het belastingverdrag tussen Nederland en Polen ziet op het bepaalde in artikel 16, tweede lid, van dat verdrag: de betrokken Poolse arbeidskrachten hebben minder dan 183 dagen per jaar in Nederland verbleven.
Door de Ontvanger is tot een bedrag van in totaal circa € 700.000,= executoriaal derdenbeslag gelegd.
De Inspecteur heeft ter zitting subsidiair c.q. meer subsidiair gesteld dat de arbeidsverhouding tussen verzoekster en de Poolse arbeidskrachten is aan te merken als een arbeidsverhouding als bedoeld in artikel 3, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet op de loonbelasting 1964 (aanneming van werk), dan wel als een arbeidsverhouding als bedoeld in artikel 4, aanhef en onderdeel e, van deze wet (hierna: de Wet) jo. artikel 2c van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 (gelijkgestelden).
Voorts heeft de Inspecteur er op gewezen dat de beloning van de Poolse arbeidskrachten ten laste komt van een in Nederland gelegen vaste inrichting, zodat het beroep van verzoekster op het bepaalde in artikel 16, tweede lid, van het belastingverdrag tussen Nederland en Polen faalt.
6. Beoordeling van het verzoek
6.1. Verzoekster heeft primair verzocht om vermindering van de naheffingsaanslag en de beschikking heffingsrente tot nihil. Een dergelijke vermindering, welke in wezen neerkomt op vernietiging van de naheffingsaanslag en de beschikking heffingsrente, is evenwel niet aan te merken als een voorlopige, doch als een definitieve voorziening, waartoe de Voorzieningenrechter de bevoegdheid niet heeft.
6.2. Verzoekster heeft subsidiair verzocht tot het verlenen van uitstel van betaling, zonder nadere voorwaarden, voor het gehele bedrag van de naheffingsaanslag en de beschikking heffingsrente totdat op het onder 1.1 vermelde bezwaarschrift onherroepelijk is beslist en tot opheffing van de inmiddels door de Ontvanger onder derden gelegde executoriale beslagen. Gelet op het bepaalde in artikel 25, eerste lid, van de Invorderingswet 1990 geschiedt, behoudens in zich te dezen niet voordoende uitzonderingsgevallen, de beslissing van de Ontvanger omtrent het al dan niet verlenen van uitstel van betaling niet bij voor bezwaar vatbare beschikking. Dit betekent dat ter zake geen toegang tot de administratieve rechter in belastingzaken bestaat en dat de voorzieningenrechter van een gerechtshof, in zijn hoedanigheid van administratieve rechter in belastingzaken, niet bevoegd is daarover te oordelen. Ook met betrekking tot de door verzoekster verlangde opheffing van de door de Ontvanger gelegde executoriale derdenbeslagen is de administratieve rechter in belastingzaken, en daarmede de evenbedoelde voorzieningenrechter, niet bevoegd.
6.3. Verzoekster heeft meer subsidiair verzocht tot het treffen van zodanige voorziening als de Voorzieningenrechter vermeent te behoren. Naar het oordeel van de Voorzieningenrechter komt als zodanige voorziening uitsluitend in aanmerking het tot hun gehele of gedeeltelijke bedrag schorsen van de naheffingsaanslag en de beschikking heffingsrente. Ook verzoekster heeft in haar pleitnotities geconcludeerd tot schorsing van de werking van de naheffingsaanslag.
6.4. De Voorzieningenrechter stelt voorop dat voor de vraag of de Poolse arbeidskrachten in privaatrechtelijke dienstbetrekking tot verzoekster stonden, niet terzake doet of dezen al dan niet als ondernemer (zelfstandige) zijn aan te merken (Hoge Raad 16 november 2001, BNB 2002/31). Bovendien zijn geen feiten en/of omstandigheden gesteld, laat staan aannemelijk geworden, op grond waarvan zou kunnen worden geoordeeld dat deze arbeidskrachten, beoordeeld naar Nederlands belastingrecht, inderdaad als ondernemer (zelfstandige) zijn aan te merken. De enkele omstandigheid dat dezen, naar verzoekster stelt, in Polen fiscaal als ondernemer worden aangemerkt, is daartoe onvoldoende, zulks te meer nu in de stukken is vermeld dat registratie als zelfstandige in Polen geschiedt door enkele inschrijving als zodanig bij een Rechtbank van Koophandel of een gemeente. Van enige materiële toets is niets gebleken.
6.5. Op grond van de stukken is het naar het voorlopig oordeel van de Voorzieningenrechter aannemelijk dat de Poolse arbeidskrachten, althans het overgrote merendeel daarvan, bij het verrichten van hun werkzaamheden de aanwijzingen van de zogeheten Meisters dienden op te volgen en dat zij per gewerkt uur werden betaald. Slechts met betrekking tot (enkelen van) de ingenieurs zou zulks wellicht anders kunnen zijn.
De omstandigheid dat tussen verzoekster en de Poolse arbeidskrachten overeenkomsten van opdracht werden opgemaakt, is naar het voorlopig oordeel van de Voorzieningenrechter niet beslissend voor de kwalificatie van de tussen verzoekster en die arbeidskrachten bestaande arbeidsverhouding, nu deze overeenkomsten, naar de Inspecteur onweersproken heeft gesteld, achteraf werden opgemaakt, in een taal (het Engels) welke de meeste van die arbeidskrachten niet of onvoldoende beheersen en het bovendien te dezen aankomt op de werkelijk tussen verzoekster en de Poolse arbeidskrachten bestaande verhouding.
Gelet op het vorenstaande is er naar het voorlopig oordeel van de Voorzieningenrechter althans met betrekking tot het overgrote merendeel van de Poolse arbeidskrachten goede grond voor de stelling van de Inspecteur dat zij in privaatrechtelijke dienstbetrekking tot verzoekster stonden.
De omstandigheid dat de Poolse arbeidskrachten zich door een ander mochten laten vervangen, is naar vaste jurisprudentie niet in strijd met het wezen van een privaatrechtelijke dienstbetrekking (Hoge Raad 28 april 1954, BNB 1954/190, en 20 mei 1981, BNB 1981/188).
De stelling van verzoekster dat ook indien de door haar ter zake van de Poolse arbeidskrachten betaalde beloningen zouden zijn aan te merken als loon uit dienstbetrekking, de belastingheffing daarover op grond van het belastingverdrag tussen Nederland en Polen niet aan Nederland toekomt omdat deze arbeidskrachten minder dan 183 dagen per jaar in Nederland zouden hebben verbleven, faalt nu de Inspecteur onweersproken heeft gesteld dat de beloning van de Poolse arbeidskrachten ten laste komt van een in Nederland gelegen vaste inrichting.
6.6. Nu er, gelet op hetgeen onder 6.4 en 6.5 is overwogen, naar het voorlopig oordeel van de Voorzieningenrechter van uit moet worden gegaan dat althans het overgrote merendeel van de Poolse arbeidskrachten tot verzoekster in privaatrechtelijke dienstbetrekking stond, heeft verzoekster door het doen van de onder 2.3 vermelde nihil-aangiften niet de vereiste aangifte gedaan als bedoeld in artikel 29, tweede lid (tekst 1999) respectievelijk artikel 27e, onderdeel a (tekst 2000 en 2001) van de Algemene wet inzake rijksbelastingen.
Nog afgezien van het door verzoekster niet aan de Inspecteur ter inzage verstrekken van haar gehele administratie, is er derhalve sprake van zogeheten omkering van de bewijslast, hetgeen met zich brengt dat op verzoekster de last rust overtuigend aan te tonen dat de naheffingsaanslag deels ten onrechte dan wel tot een te hoog bedrag is opgelegd.
6.7. Gelet op hetgeen onder 6.4, 6.5 en 6.6 is overwogen, bestaat er naar het oordeel van de Voorzieningenrechter onvoldoende grond tot het schorsen van de naheffingsaanslag, ook niet voor zover deze op de ingenieurs betrekking heeft. Met betrekking tot de omvang van dit laatste gedeelte is door verzoekster ook niets gesteld.
Het door verzoekster meer subsidiair gedane verzoek dient derhalve te worden afgewezen.
7. Proceskosten en griffierecht
7.1. Nu de Voorzieningenrechter met betrekking tot het primaire en subsidiaire verzoek onbevoegd is en het meer subsidiaire verzoek moet worden afgewezen, acht de Voorzieningenrechter geen termen aanwezig de Inspecteur of de Ontvanger te veroordelen tot vergoeding van de door verzoekster gemaakte proceskosten. De Voorzieningenrechter acht evenmin termen aanwezig verzoekster te veroordelen tot vergoeding van door de Inspecteur en/of de Ontvanger gemaakte proceskosten.
7.2. De Voorzieningenrechter vindt geen aanleiding te bepalen dat de Inspecteur of de Ontvanger het door verzoekster betaalde griffierecht geheel of gedeeltelijk dient te vergoeden.
8. Beslissing
Gelet op al het vorenstaande moet worden beslist als volgt:
De Voorzieningenrechter verklaart zich onbevoegd tot het treffen van de primair en subsidiair verzochte voorziening en wijst het verzoek voor het overige af.
Aldus gedaan door mr. J.A. Meijer, voorzieningenrechter, en voor wat betreft de beslissing in tegenwoordigheid van mr. Th.A.J. Kock, griffier, in het openbaar uitgesproken op: 7 februari 2003
Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op: 7 februari 2003