Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 99/02157
HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
U I T S P R A A K
Uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, tiende enkelvoudige Belastingkamer, op het beroep van X te Y tegen de door het hoofd van de eenheid Particulieren/Ondernemingen P van de rijksbelastingdienst (hierna: de Inspecteur) gedane uitspraak op bezwaar van 13 juli 1999 betreffende de aan hem opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1997.
1. Ontstaan en loop van het geding
De belanghebbende heeft over het jaar 1997 een aangifte inkomstenbelasting ingediend naar een belastbaar inkomen van fl. 55.067,=. De Inspecteur heeft aan de belanghebbende een aanslag inkomstenbelasting over het jaar 1997 opgelegd. De Inspecteur heeft het belastbaar inkomen verhoogd met fl. 2.148,= tot fl. 57.215,=. De belanghebbende heeft tegen de aanslag bezwaar aangetekend. De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar de aanslag gehandhaafd.
De belanghebbende is tegen de uitspraak op bezwaarschrift in beroep gekomen bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de Griffier van de belanghebbende een recht geheven van fl. 85,= (€ 38,57). De Inspecteur heeft een vertoogschrift ingediend. Na daartoe door de Voorzitter verleende toestemming heeft de belanghebbende een conclusie van repliek ingediend. De Inspecteur heeft daarop een conclusie van dupliek ingediend.
De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgevonden met gesloten deuren ter zitting van het Hof van 15 november 2002 te Tilburg. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de gemachtigde van de belanghebbende, alsmede, de Inspecteur.
2. Feiten
Het Hof stelt op grond van de stukken en het verhandelde tijdens de mondelinge behandeling, als tussen partijen niet in geschil dan wel door een der partijen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, de volgende feiten vast:
2.1. De belanghebbende was in 1997 in dienstbetrekking werkzaam als zeevarende, met als beroep kok, bij A BV. In 1997 was hij in de perioden van 1 januari tot en met 9 februari en 1 oktober tot en met 5 november werkzaam in de wateren van Nigeria aan boord van STM B, varend onder Nederlandse vlag met thuishaven Q. Voorts heeft de belanghebbende ter zake van deze uitzendperioden fl. 11.848,= loon ontvangen.
2.2. De werkgever van de belanghebbende heeft in 1997 over de door haar af te dragen loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen over genoemd bedrag de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen (hierna: WVA) toegepast.
2.3. De belanghebbende heeft tijdens de mondelinge behandeling uitdrukkelijk verklaard zich niet te beroepen op in rechte te beschermen vertrouwen op grond van het Besluit van de staatssecretaris van Financiën van 17 januari 1995, nr. IFZ94/1042, onder meer gepubliceerd in BNB 1995/84 (hierna: de Nedeco-regeling 1995), maar zich te beroepen op in rechte te beschermen vertrouwen op grond van het Besluit van de staatssecretaris van Financiën van 7 december 1999, nr. IFZ1999/1060M, onder meer gepubliceerd in BNB 2000/72 (hierna: de Nedeco-regeling 1999).
2.4. De belanghebbende heeft over het jaar 1997 een aangifte inkomstenbelasting ingediend naar een belastbaar inkomen van fl. 55.067,=.
2.5. De Inspecteur heeft aan de belanghebbende een aanslag inkomstenbelasting over het jaar 1997 opgelegd met dagtekening 10 maart 1999. De Inspecteur heeft het belastbaar inkomen verhoogd met fl. 2.148,= tot fl. 57.215,=.
2.6. Op 2 maart 1999 heeft de belanghebbende een bezwaarschrift ingediend met dagtekening 1 maart 1999.
2.7. Bij uitspraak op bezwaar, gedagtekend 13 juli 1999, heeft de Inspecteur de aanslag gehandhaafd.
2.8. De belanghebbende is vervolgens bij schrijven met dagtekening 19 juli 1999, binnengekomen ter griffie op 21 juli 1999, in beroep gekomen bij het Hof.
3. Geschil en standpunten van partijen
3.1. In geschil is het antwoord op de vraag of de belanghebbende ingevolge het bepaalde in de Nedeco-regeling 1999 recht heeft op de door hem geclaimde aftrek ten bedrage van - zoals nader berekend in de conclusie van repliek - fl. 4.147,=.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Zij hebben hieraan tijdens de mondelinge behandeling kort weergegeven, nog het volgende toegevoegd:
Belanghebbende
De belanghebbende heeft tijdens de mondelinge behandeling uitdrukkelijk verklaard zich niet te beroepen op in rechte te beschermen vertrouwen op grond van de Nedeco-regeling 1995, maar zich te beroepen op in rechte te beschermen vertrouwen op grond van de Nedeco-regeling 1999.
Inspecteur
De Inspecteur heeft verklaard dat belanghebbendes beroep op toepassing van de forfaitaire kostenaftrek op basis van de Nedeco-regeling 1999 slechts faalt op grond van het feit dat in de perioden waarvoor de kostenaftrek wordt geclaimd eveneens de vermindering ingevolge de WVA door de werkgever is toegepast. Voor het overige voldoet de belanghebbende aan de in de Nedeco-regeling 1999 gestelde voorwaarden.
3.3. De belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en tot vermindering van de aanslag tot één naar een belastbaar inkomen van fl. 53.068,=. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de bestreden uitspraak.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. De belanghebbende heeft tijdens de mondelinge behandeling uitdrukkelijk verklaard zich niet te beroepen op in rechte te beschermen vertrouwen op grond van de Nedeco-regeling 1995, maar zich te beroepen op in rechte te beschermen vertrouwen op grond van de Nedeco-regeling 1999.
4.2. Partijen gaan er blijkens hun wederzijdse standpunten kennelijk vanuit dat in het onderhavige jaar de Nedeco-regeling 1999 kan worden toegepast en dat op zichzelf geen betekenis behoeft te worden toegekend aan de omstandigheid dat de Nedeco-regeling 1995, hoewel met ingang van 1 januari 1996 de WVA in de plaats was gekomen van de Wet belasting- en premiefaciliteit voor de zeevaart 1995, slechts samenloop van die regeling met laatstgenoemde wet uitsloot en dat de Nedeco-regeling 1995 eerst op 7 december 1999 bij de bekendmaking van de Nedeco-regeling 1999 is ingetrokken. Gelet op het onder 4.1 vermelde gaat het Hof voor de beslissing van het geschil voorbij aan de Nedeco-regeling 1995.
4.3. In de Nedeco-regeling 1999 is onder punt 2 onder meer het volgende bepaald:
'De vorenbedoelde forfaitaire kostenaftrek is niet van toepassing op perioden waarin de vermindering ingevolge de Wet faciliteit voor de zeevaart (tot 1995), de vermindering als bedoeld in artikel 2 van Pro de Wet belasting- en premiefaciliteit voor de zeevaart 1995 (in 1995) of de vermindering ingevolge de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen (vanaf 1 januari 1996) is toegepast en evenmin op perioden waarover een andere forfaitaire kostenaftrekregeling is toegepast (zoals de NWO-regeling of een andere forfaitaire kostenaftrekregeling voor personen die buiten Nederland arbeid verrichten).'
4.4. De belanghebbende stelt zich zakelijk weergegeven echter op het standpunt dat de onder 4.3 vermelde uitsluiting van samenloop van toepassing van de Nedeco-regeling 1999 met toepassing van de WVA als zijnde discriminatoir buiten toepassing moet worden gelaten. Dienaangaande overweegt het Hof het volgende.
4.5. In artikel 17 tot Pro en met 20 WVA zijn de regels met betrekking tot de vermindering zeevaart opgenomen. Deze artikelen zijn ontleend aan de artikelen 2 tot en met 5 van de Wet belasting- en premiefaciliteit voor de zeevaart 1995. Een inhoudelijke wijziging is aldus de wetsgeschiedenis niet beoogd.
4.6. De Wet van 23 december 1994, Stb. 928 (Wet belasting- en premiefaciliteit voor de zeevaart 1995) voorzag met ingang van 1995 in een vermindering van af te dragen loonbelasting en premie volksverzekeringen met betrekking tot loon van zeevarenden die werken op een schip onder Nederlandse vlag. Deze vermindering kwam rechtstreeks ten goede aan de werkgever in de zeevaart. Voor de werknemers gold vanaf die datum weer het gebruikelijke bruto-nettotraject. De invoering van deze regeling, was blijkens de wetsgeschiedenis wenselijk met het oog op de concurrentiepositie van de Nederlandse zeescheepvaart. Over de achtergrond van de Wet faciliteit voor de zeevaart, de voorloper van de Wet belasting- en premiefaciliteit voor de zeevaart 1995, is in de wetsgeschiedenis onder meer het volgende opgemerkt:
'Het uitgangspunt van deze regeling is een fiscale lastenverlichting in de vorm van een 35%-aftrek op het loon van de zeevarende, waarvan het effect ten goede komt aan de werkgever in de zeevaart. Voor de achtergronden van de wens om te komen tot een vermindering van de loonkosten in de zeevaart verwijzen wij naar de eerdergenoemde beleidsnota en de daarop gevolgde discussie in de Tweede Kamer der Staten-Generaal (Handelingen UCV 1986/87, nr. 70, van 18 mei 1987 en TK 79-3983 t/m 4018 van 21 mei 1987, TK 80-4028 van 26 mei 1987 en TK 85-4266 van 10 juni 1987). Deze maatregel ter verkleining van de wig moet worden gezien in het kader van het totaal van maatregelen ter verbetering van het perspectief voor de Nederlandse zeevaart.
(...)
De in het onderhavige wetsvoorstel gepresenteerde maatregel beoogt bij te dragen aan het verbeteren van de concurrentiepositie van de Nederlandse koopvaardij en daarmee aan het behoud van een vloot onder Nederlandse vlag met de daaraan verbonden werkgelegenheid.
(...)
In verband met het feit dat de voorgestelde maatregel tot een verlaging van de loonkosten in de zeevaart moet leiden en het feit dat de maatregel belangrijke administratieve verzwaringen zal meebrengen voor de betrokken werkgevers, is de maatregel bij de werkgevers en de werknemers in de zeevaart ingeleid door middel van een verzoek om een intentieverklaring over deze maatregel te geven (...). De desbetreffende sociale partners hebben hierop bij brieven van 29 juli 1988 en 1 augustus 1988 positief gereageerd (...).' MvT, Wet van 28 december 1989, Stb. 602 (Wet faciliteit voor de zeevaart), Kamerstukken II, 21 227, nr. 3, blz. 2.
4.7. Bij de totstandkoming van de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen is artikel 4, tweede lid, van die wet als volgt toegelicht:
'In het tweede lid is bepaald dat de vermindering zeevaart geen toepassing vindt voor zover op het loon de S&O-vermindering is toegepast. Deze bepaling is ontleend aan art. 2, derde lid, Wet belasting- en premiefaciliteit voor de zeevaart 1995.' MvT, Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen (Stb. 1995, 635), Kamerstukken II, 24 458, nr. 3, blz. 17.
4.8. Artikel 2, derde lid, Wet belasting- en premiefaciliteit voor de zeevaart 1995 was als volgt toegelicht:
'Samenloop van de voorgestelde faciliteit met een tweetal regelingen in de uitvoeringssfeer, te weten de Nedeco-regeling en de 35%-regeling voor buitenlandse werknemers die tijdelijk in Nederland zijn tewerkgesteld, dient te worden vermeden. (...) Cumulatie is ongewenst omdat ook deze regelingen een loonkostenverlagend effect hebben. In verband hiermee zullen de bedoelde regelingen worden aangepast. Samenloop van de faciliteit met de faciliteit voor speur- en ontwikkelingswerk wordt om dezelfde reden voorkomen.' MvT, Wet belasting- en premiefaciliteit voor de zeevaart 1995 (Stb. 1994, 928), Kamerstukken II, 23 782, nr. 3, blz. 3.
4.9. Het Hof is van oordeel dat - gelet op de wijze waarop de loonvorming in de zeevaart blijkens de wetsgeschiedenis plaatsvindt - zeevarenden in een wezenlijk andere positie verkeren dan werknemers in dienst van werkgevers die te zake van het aan hen betaalde loon de WVA niet kunnen toepassen. In die zin kan naar het oordeel van het Hof niet worden gesproken van ongelijke behandeling van gelijke gevallen. Voor de bestaande verschillen is in vorenstaande wetsgeschiedenis naar het oordeel van het Hof voorts een redelijke en objectieve rechtvaardigingsgrond gegeven.
4.10. Dat de belanghebbende geen invloed heeft op toepassing van de faciliteit van de WVA door zijn werkgever - wat daarvan ook zij - doet aan het vorenstaande niet af.
4.11. Evenmin doet aan het vorenstaande af dat de Nedeco-regeling 1999 is getroffen met het oog op de bijzondere omstandigheden waaronder naar het buitenland uitgezonden employés en deskundigen veelal werkzaam zijn en op de belangrijke verschillen in de toekenning door de werkgever of uitzendende instantie van kostenvergoedingen, verzorging van huisvesting, en dergelijke. Het niet van toepassing zijn van deze regeling sluit immers niet uit dat de belanghebbende op de voet van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 de door hem gemaakte aftrekbare kosten, voor zover zij de door hem daarop betrekking hebbende vrijgestelde vergoedingen te boven gaan en het in artikel 37, eerste lid, aanhef, onderdeel a Wet IB 1964 bedoelde bedrag van fl. 2.598,= te boven gaan, in mindering kan brengen. Voor zover de belanghebbende als gevolg van toepassing van de Nedeco-regeling 1999 in een voordeliger positie zou verkeren dan wanneer hij niet van die regeling gebruik kan maken, is sprake van een voordeel waarvan de wetgever heeft kunnen aannemen dat dit een loonkostenverlagend effect heeft en kan van de uitsluiting van cumulatie van dit loonkostenverlagende effect met de faciliteit van de WVA niet worden gezegd dat daarvoor een objectieve en redelijke rechtvaardigingsgrond ontbreekt.
4.12. Belanghebbendes stelling dat de Inspecteur, indien hij de toepassing van de Nedeco-regeling 1999 toetst, hij eveneens de toepassing van de WVA moet toetsen, behoeft, nu vaststaat dat de werkgever laatstbedoelde faciliteit heeft toegepast en de belanghebbende geen feiten en omstandigheden heeft gesteld die erop zouden kunnen duiden dat zulks ten onrechte zou zijn geschied en mede gelet op de artikelen 18 en 19 WVA, geen behandeling.
4.13. Gelet op het feit dat de werkgever van de belanghebbende de WVA heeft toegepast over de door haar af te dragen loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen gedurende perioden dat de belanghebbende werkzaam was in de wateren van Nigeria, en mede gelet op het feit dat de belanghebbende tijdens de mondelinge behandeling uitdrukkelijk heeft verklaard zich te beroepen op in rechte te beschermen vetrouwen op grond van de Nedeco-regeling 1999, is het Hof van oordeel dat de Nedeco-regeling 1999 niet van toepassing is op de belanghebbende en dat derhalve het door hem in aftrek geclaimde bedrag van fl. 4.147,= terecht door de Inspecteur niet op zijn belastbaar inkomen in aftrek is toegelaten. Voorts is het Hof van oordeel, dat de belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt een hoger bedrag aan aftrekbare kosten in aftrek te kunnen brengen dan het in artikel 37, eerste lid, aanhef, onderdeel a Wet IB 1964 bedoelde bedrag van fl. 2.598,=.
4.14. Uit het vorenoverwogene volgt, dat het gelijk aan de zijde van de Inspecteur is. Voor dit geval is niet in geschil dat de bestreden uitspraak moet worden bevestigd.
5. Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken.
6. Beslissing
Het Hof bevestigt de bestreden uitspraak.
Aldus vastgesteld op 22 april 2003 door P. Fortuin, lid van voormelde kamer, en voor wat betreft de beslissing op die datum in tegenwoordigheid van A.R. Veldt, griffier, in het openbaar uitgesproken.
Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op: 22 april 2003
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (Postadres: Postbus 70583, 5201 CZ 's-Hertogenbosch).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is een griffierecht verschuldigd.
Na het instellen van beroep ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien U na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.