Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 01/00064
HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
U I T S P R A A K
Uitspraak als bedoeld in artikel 8:66, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, eerste meervoudige Belastingkamer, op het beroep van de stichting Stichting X te Y (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het hoofd van de eenheid grote ondernemingen te P van de rijksbelastingdienst (hierna, evenals de Voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Oost-Brabant van de rijksbelastingdienst, de thans ten aanzien van belanghebbende bevoegde Inspecteur, aan te duiden als: de Inspecteur) op het bezwaarschrift van belanghebbende betreffende na te melden naheffingsaanslag.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 maart 1997 tot en met 31 maart 1997 onder nummer A een naheffingsaanslag in de loonbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd van fl. 892,-- aan enkelvoudige belasting/premie, zonder boete (hierna: de naheffingsaanslag). Belanghebbende heeft tegen de naheffingsaanslag een bezwaarschrift ingediend. Bij de bestreden uitspraak is de naheffingsaanslag gehandhaafd.
1.2. Belanghebbende is van voormelde uitspraak in beroep gekomen bij het Hof. De Inspecteur heeft het beroep bij verweerschrift bestreden.
1.3. Het onderzoek ter zitting heeft met gesloten deuren plaatsgehad op 6 juni 2003. Ter zitting zijn verschenen en gehoord gemachtigde van belanghebbende alsmede de Inspecteur. Ter zitting heeft belanghebbende een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de wederpartij en aan het Hof. De inhoud van die pleitnota wordt als hier ingelast aangemerkt.
1.4. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek ter zitting gesloten en bepaald dat binnen twaalf weken schriftelijk uitspraak wordt gedaan.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet voldoende weersproken, het volgende vast.
2.1. Belanghebbende, een ziekenhuisinstelling, heeft in maart 1997 aan werknemers aan wie door haar in verband met woon-werkverkeer een fiets ter beschikking was gesteld, een vergoeding voor kosten van woon-werkverkeer verstrekt, zonder inhouding en afdracht van loonbelasting/premie volksverzekeringen.
2.2. De vergoeding voor reiskosten als voormeld betreft 39 werknemers die op een afstand van meer dan 10 km van het ziekenhuis woonden. Bij die 39 werknemers varieerde de enkele-reisafstand van 10,3 km tot 63 km. Werknemers gebruikten de fiets ook wel om gedeeltelijk de reisafstand naar en van het ziekenhuis te overbruggen.
2.3. Uitgaande van de (forfaitaire) tabel van artikel 8, lid 1, van de Uitvoeringsregeling loonbelasting 1964 (tekst 1997) bedroeg in 3 van de 39 gevallen de vergoeding van reiskosten als voormeld iets meer dan 42% van het belastingvrij te vergoeden bedrag. In de resterende 36 gevallen bedroeg die vergoeding van reiskosten, uitgaande van de tabel, (veel) minder dan 40% van het belastingvrij te vergoeden bedrag.
2.4. Met het ter beschikking stellen van fietsen aan werknemers ten behoeve van woon-werkverkeer is belanghebbende in januari 1997 gestart. Dat geschiedde in het kader van een vervoersplan. Belanghebbende liet iedere deelnemer aan het plan een verklaring tekenen dat de ter beschikking gestelde fiets voor woon-werkverkeer zou worden aangewend. Belanghebbende controleerde niet op het daadwerkelijk gebruik van de ter beschikking gestelde fietsen voor woon-werkverkeer, ook niet steekproefsgewijs. Wel hield belanghebbende enquêtes onder werknemers met betrekking tot (de mate van) het gebruik van de fiets.
2.5. Met de verstrekking van voormelde vergoeding van reiskosten, 39 werknemers betreffende, was in totaal fl. 2.231,42 gemoeid.
3. Geschil, standpunten en conclusies van partijen
3.1.1. In geschil is of de Inspecteur ter zake van voormelde fl. 2.231,42 terecht de naheffingsaanslag heeft opgelegd, welke vraag belanghebbende ontkennend en de Inspecteur bevestigend beantwoordt.
3.1.2. Daarbij houdt partijen verdeeld het antwoord op de volgende vragen.
A. Is in verband met het door belanghebbende ter beschikking stellen van fietsen voor woon-werkverkeer sprake van vervoer vanwege de inhoudingsplichtige, in de zin van artikel 13, lid 3, van de Wet op de loonbelasting 1964 (tekst 1997)?
Indien die vraag bevestigend moet worden beantwoord.
B. Had de Inspecteur ter zake van voormelde fl. 2.231,42 naheffing van loonbelasting/premie volksverzekeringen achterwege moeten laten op grond van de uitlatingen van de staatssecretaris van Financiën in diens Besluit van 25 januari 1996 (onder 11 en 13), nr. DB96/55M (VN 1996/669)?
Belanghebbende beantwoordt vraag A ontkennend en vraag B bevestigend. De Inspecteur beantwoordt vraag A bevestigend en vraag B ontkennend.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden, vermeld in de van hen afkomstige stukken. Ter zitting zijn geen andere argumenten aangevoerd, behoudens dat belanghebbende ter zitting nog heeft benadrukt dat de staatssecretaris bij "minder dan de helft van het aantal dagen dat de werknemer pleegt te reizen in het kader van woon/werkverkeer" (punt 11 van voormeld Besluit) heeft aangegeven dat dat op jaarbasis moet worden bezien.
3.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en de naheffingsaanslag. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de bestreden uitspraak.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Art. 13, lid 3, van de Wet op de loonbelasting 1964 luidt als volgt.
In afwijking van het eerste lid wordt ingeval de werknemer vanwege de inhoudingsplichtige wordt vervoerd, de waarde van het daarin begrepen woon-werkverkeer gesteld op nihil dan wel op het bedrag dat de werknemer ter zake in rekening is gebracht. Onder vervoer vanwege de inhoudingsplichtige wordt verstaan:
a. vanwege de inhoudingsplichtige georganiseerd vervoer (...);
b. het reizen met openbaar vervoer op basis van door de inhoudingsplichtige aangeschafte en door hem aan de werknemer verstrekte plaatsbewijzen.
4.2.1. In de MvT, Wet van 4 juli 1990, Stb. 355 (aftopping reiskostenforfait), Kamerstukken II, 21 397, nr. 3, blz. 4/5, is ondermeer het volgende vermeld.
"In het nieuwe derde lid van artikel 13 van Pro de Wet op de loonbelasting 1964 blijft de bepaling gehandhaafd dat vervoer vanwege de inhoudingsplichtige op nihil wordt gewaardeerd.(...)
Voorts bevat de tweede volzin van het derde lid een definitie van het vervoer vanwege de inhoudingsplichtige. Allereerst valt hieronder vanwege de inhoudingsplichtige georganiseerd vervoer. Daarbij dient te worden gedacht aan bedrijfsbusjes, auto met chauffeur, het huren van (delen van) voertuigen of rollend materieel bij (openbare) vervoersbedrijven en dergelijke. Voorts vallen hieronder de werknemers die in het kader van een door de inhoudingsplichtige opgezette meerijregeling meerijden in het privévoertuig van een collega-werknemer, die hiervoor een vergoeding van de inhoudingsplichtige ontvangt. De waarderingsregel geldt echter niet voor de vergoedingen die de inhoudingsplichtige toekent aan de bestuurder.".
4.2.2. In de bijlage bij het Verslag van het mondelinge overleg van 27 november 1990, Wet van 4 juli 1990, Stb. 355 (aftopping reiskostenforfait), Kamerstukken II, 21 397, nr. 14, blz. 11, is ondermeer het volgende vermeld.
"Vervoer vanwege de werkgever heeft, evenals onder het huidige regime, geen fiscale gevolgen voor de werknemer. Tot vervoer vanwege de werkgever zijn te rekenen:
- door de werkgever georganiseerd busvervoer;
- door de werkgever georganiseerd trein- en busvervoer in de vorm van het door hem verstrekken van plaatsbewijzen;
- door de werkgever georganiseerd autovervoer in de vorm van het ter beschikking stellen van een personenauto, al dan niet met chauffeur;
- door de werkgever georganiseerd autovervoer in de vorm van een meerijregeling.".
4.3. Gelet op de tekst van artikel 13, lid 3, van de Wet op de loonbelasting 1964 en gelet op de in 4.2.1 en 4.2.2 weergegeven wetsgeschiedenis van die bepaling verstaat de wetgever onder "vervoer vanwege de inhoudingsplichtige" enigerlei door de werkgever in verband met woon-werkverkeer georganiseerd vervoer, in de vorm van het ter beschikking (laten) stellen van een gangbaar vervoermiddel. Het is het Hof niet gebleken dat daarbij de wetgever door de werkgever georganiseerd vervoer per fiets niet heeft willen uitsluiten. Naar het oordeel van het Hof is op dit punt het gelijk aan de zijde van de Inspecteur.
4.4. In zijn arrest van 1 juni 1977, nr. 18164 (onder meer gepubliceerd in BNB 1977/166), heeft de Hoge Raad beslist dat, indien een persoon gebruik maakt van een eigen vervoermiddel ondanks de hem geboden mogelijkheid vanwege zijn werkgever te worden vervoerd, "in dat geval niet gezegd kan worden dat bij het reizen door belanghebbende vervoer vanwege een ander plaatsvindt in de zin van voormeld artikel 3, lid 4, letter b", waarmee is bedoeld het destijds geldende artikel 3, lid 4, letter b, van de Uitvoeringsbeschikking inkomstenbelasting 1964. Dit arrest geldt onverkort bij de bepaling van hetgeen onder vervoer vanwege de inhoudingsplichtige in de zin van voormeld artikel 13, lid 3 moet worden verstaan.
4.5. Nu de Inspecteur heeft betwist dat door bedoelde werknemers van belanghebbende is afgeweken van de "hoofdregel" dat van de ter beschikking gestelde fietsen voor woon-werkverkeer is gebruik gemaakt, rust op belanghebbende de last aannemelijk maken dat, en zo ja in hoeverre, dit wél het geval was. Belanghebbende heeft in dit verband in zijn beroepschrift alleen aangevoerd dat niet aannemelijk is dat een werknemer gedurende het gehele jaar met de fiets naar het werk reist, dat daaraan allerlei oorzaken ten grondslag kunnen liggen, zoals weersomstandigheden en werktijden, dat werknemers op zeer onregelmatige tijdstippen beginnen en eindigen met hun werkzaamheden, dat het dan voor de hand ligt dat een werknemer die avond- en nachtdiensten verricht voor het reizen naar het ziekenhuis er de voorkeur aan geeft niet met de fiets te gaan maar (bijvoorbeeld) met de eigen auto en dat van belanghebbende niet kan worden verwacht dat zij door middel van een registratiesysteem of iets dergelijks bijhoudt welke werknemer op welke tijdstippen van de fiets gebruik heeft gemaakt. In haar pleitnota heeft belanghebbende daaraan toegevoegd dat het karakter van een ziekenhuis nu eenmaal met zich meebrengt dat het tijdstip waarop men de dagelijks werkzaamheden aanvangt of beëindigt, dikwijls dusdanig is dat men (bijvoorbeeld uit veiligheidsoverwegingen) niet per fiets naar het werk gaat en dat dit een feit van algemene bekendheid is. Enig inzicht in het feitelijk al dan niet aanwenden van de ter beschikking gestelde fiets voor woon-werkverkeer heeft belanghebbende evenwel niet gegeven. Daarmee heeft belanghebbende niet aan de op haar rustende bewijslast voldaan. Het in 3.1.2. vermelde Besluit van 25 januari 1996, nr. DB96/55M, maakt dat niet anders.
4.6. Gelet op het vorenstaande moet vraag A in 3.1.2 bevestigend worden beantwoord.
4.7. Met ingang 1 september 1995 werd een aantal fiscale maatregelen op het terrein van de directe belastingen van kracht ter stimulering van het gebruik van de fiets voor woon-werkverkeer. Deze zijn opgenomen in het Besluit d.d. 27 november 1995, nr. DB95/3614M (gepubliceerd in BNB 1996/80).
4.8. Punt 3 in evengemeld Besluit luidt als volgt.
"De fiets bestemd voor het woon-werkverkeer
(...)
Het is mogelijk werknemers aan wie een fiets is verstrekt respectievelijk ter beschikking gesteld, onder bepaalde voorwaarden onbelast plaatsbewijzen voor het openbaar vervoer te verstrekken, bijvoorbeeld één of enkele strippenkaarten dan wel NS 5-retourkaarten. De verstrekkingen in dit kader dienen binnen zekere grenzen te blijven. Voor concrete gevallen kan in overleg met de Belastingdienst worden bekeken wat, rekening houdend met de feiten en omstandigheden, kan worden toegestaan.".
4.9. Voormeld punt 3 gaf aanleiding tot vragen in de praktijk. De vraag rees voor hoeveel dagen de werkgever onbelast plaatsbewijzen voor het openbaar vervoer mocht verstrekken.
4.10. Op (ondermeer) die vraag gaf de staatssecretaris antwoord in zijn in 3.1.2. vermelde Besluit van 25 januari 1996, nr. DB96/55M.
Dit Besluit, voor zover hier van belang, luidt als volgt.
"11. In bepaalde situaties (slecht weer e.d.) kan de werkgever de werknemer bijvoorbeeld een strippenkaart dan wel NS 5-retourkaart geven. Voor hoeveel dagen mag de werkgever dit doen?
A: De werkgever mag op jaarbasis voor minder dan de helft van het aantal dagen dat de werknemer pleegt te reizen in het kader van woon/werkverkeer een vergoeding geven voor of voorzien in ander dan vervoer per fiets.
(...)
13. Wat zijn de consequenties voor de forfaitaire reiskostenvergoeding/aftrek als de werkgever een fiets aan de werknemer schenkt of ter beschikking stelt?
A: Gedurende de periode dat een werknemer met een geschonken fiets voor het woon-werkverkeer gebruik maakt van deze fiets, heeft de werknemer geen recht op vergoeding/aftrek volgens het reiskostenforfait omdat er sprake is van vervoer vanwege de werkgever. In deze situatie blijft het per fiets af te leggen traject buiten aanmerking bij de bepaling van de reisafstand voor de toepassing van het reiskostenforfait. Gedurende de periode dat de werknemer met een ter beschikking gestelde fiets voor het woon-werkverkeer geen gebruik maakt van deze fiets is het reiskostenforfait van toepassing, tenzij de werkgever voorziet in ander vervoer dan vervoer per fiets, bijvoorbeeld middels verstrekking van OV-kaarten.
Het antwoord op deze vraag moet gelezen worden in samenhang met het antwoord op vraag 11. Zoals uit het antwoord op vraag 11 blijkt, mag de werkgever voor minder dan de helft van het aantal dagen dat de werknemer pleegt te reizen in het kader van woon-werkverkeer een vergoeding geven voor of voorzien in ander vervoer dan vervoer per fiets.".
4.11. Belanghebbende beroept zich op de punten 11 en 13 van laatstvermeld Besluit. Op grond van de verwijzing in (de laatste alinea van) punt 13 naar punt 11, is zij van oordeel dat ook bij een ter beschikking gestelde (en feitelijk voor woon-werkverkeer aangewende) fiets de werkgever in bepaalde situaties (slecht weer e.d.) een onbelaste vergoeding voor woon-werkverkeer mag geven, dat die vergoeding blijkens het antwoord op vraag 11 mag worden gegeven voor minder dan de helft van het aantal dagen dat een werknemer (op jaarbasis) pleegt te reizen en dat, nu "in geen geval de helft van het voor een werknemer geldende forfaitbedrag wordt uitgekeerd", belanghebbende niet meer heeft uitgekeerd dan de staatssecretaris in zijn antwoord op vraag 11 heeft toegestaan.
4.12. Het Hof volgt belanghebbende niet in haar standpunt dat de staatssecretaris in voormeld Besluit van 25 januari 1996 akkoord is gegaan met een onbelaste reiskostenvergoeding voor twee dagen per week, ongeacht de mate van het gebruik van de ter beschikking gestelde fiets voor woon-werkverkeer. In dit verband merkt het Hof nog op dat de aan bedoelde 39 werknemers verstrekte reiskostenvergoeding woon-werkverkeer niets zegt over het aantal dagen dat zij van de ter beschikking gestelde fiets voor woon-werkverkeer gebruik maakten.
4.13. Gelet op het in 4.12 vermelde moet vraag B in 3.1.2 ontkennend worden beantwoord.
4.14. Gelet op al vorenstaande heeft de Inspecteur ter zake van voormelde fl. 2.231,42 terecht de onderhavige naheffingsaanslag opgelegd. Het beroep is ongegrond.
5. Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
6. De beslissing
Het Hof verklaart het beroep ongegrond.
Aldus gedaan op 30 juni 2003 door G.J. van Muijen, voorzitter, H.E. Koning en J.Th. Simons, en voor wat betreft de beslissing op die datum in tegenwoordigheid van R.O.J.M. de Windt, griffier, in het openbaar uitgesproken.
Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op: 11 juli 2003
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen
van een beroepschrift bij dit gerechtshof (Postadres: Postbus
70583, 5201 CZ 's-Hertogenbosch).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden
uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in
cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is een griffierecht verschuldigd.
Na het instellen van beroep ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien U na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.