Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 03/00609
HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
U I T S P R A A K
Uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, vierde meervoudige Belastingkamer, op het beroep van X te Y (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Z van de rijksbelastingdienst (hierna: de Inspecteur) op het bezwaarschrift betreffende na te melden aanslag.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 1998 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 202.015,=, waarbij een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting is verleend van ƒ 20.865,=, welke aanslag, na daartegen tijdig gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is verminderd tot een naar een belastbaar inkomen van ƒ 201.806,=, waarbij een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting is verleend van ƒ 20.850,=.
1.2. Tegen die uitspraak is belanghebbende tijdig en op regelmatige wijze in beroep gekomen bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een recht geheven van € 31,=.
1.3. De Inspecteur heeft bij verweerschrift het beroep bestreden.
1.4. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 29 september 2004 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede, de Inspecteur.
1.5. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek ter zitting gesloten.
1.6. Op 22 december 2004 heeft het Hof aan partijen medegedeeld dat de beslissing uiterlijk op 16 maart 2005 zal worden gedaan. Op 15 maart 2005 heeft het Hof aan partijen medegedeeld dat de beslissing uiterlijk op 27 april 2005 zal worden gedaan.
2. Feiten
Het Hof stelt op grond van de stukken en het verhandelde ter zitting, als tussen partijen niet in geschil dan wel door een der partijen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, de volgende feiten vast.
2.1. Belanghebbende is geboren in 1941. Partijen gaan ervan uit dat per 1 januari 1998 het huwelijk tussen belanghebbende en mevrouw A (hierna: ex-echtgenote), die woont in Q, Italië, naar Nederlands recht is ontbonden. Belanghebbende en zijn ex-echtgenote hebben een dochter, B, geboren in juli 1975. Zij woont en studeert in Italië. Belanghebbende verstrekte in 1998 een bijdrage van ƒ 2.600,= per maand aan haar. Niet bekend is of zij tevens van haar moeder een toelage ontving en of zij vermogen bezat.
2.2. Belanghebbende is van beroep chemicus. Hij is in 1998 in dienstbetrekking werkzaam bij C B.V. te R. Tevens vervult hij een hoogleraarschap industriële chemie aan de Universiteit van S, Italië. Deze universiteit is een overheidsinstelling.
2.3. Belanghebbende verblijft een deel van het jaar in Nederland. Hiervoor houdt hij een woning in Y aan. Niet in geschil is dat belanghebbende inwoner van Nederland is.
2.4. Voor zijn werkzaamheden aan de Universiteit van S reist belanghebbende naar Italië en dan verblijft hij aldaar. Belanghebbende gebruikt één creditcard, zowel voor zijn privé uitgaven als voor zijn zakelijke uitgaven.
2.5. Bij de scheiding van tafel en bed naar Italiaans recht in 1993 heeft de ex-echtgenote het gebruiksrecht van de (voormalige) echtelijke woning in Italië gekregen. Die woning is niet meer feitelijk in gebruik bij belanghebbende. Op de bankrekeningen op eigen en beider naam is door de ex-echtgenote conservatoir beslag gelegd; dit beslag duurt voort.
2.6. Belanghebbende heeft tegen de aan hem opgelegde aanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor de jaren 1992 tot en met 1997 bezwaar gemaakt en beroep ingesteld. De uitspraken van het Hof in die zaken zijn bekend onder de nummers 97/00508, 97/20518, 98/05704, 99/01074, 99/01097 en 00/02733. Belanghebbende heeft tegen de uitspraken van het Hof beroep in cassatie ingesteld. De Hoge Raad heeft op 7 mei 2004 arrest gewezen onder de nummers 38 066, 38 067, 38 068, 38 069, 38 070 en 40 017.
2.7. Het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen (hierna: HvJ EG) van 12 december 2002, De Groot, C-385/00, BNB 2003/182 (hierna: De Groot-arrest) is door de Inspecteur bij ambtshalve vermindering toegepast, waarbij de aftrek ter voorkoming van dubbele belasting door de Inspecteur is berekend op ƒ 27.936,=. Volgens de Inspecteur is sprake van een tikfout: de noemer in de berekening voor de aftrek elders belast moet zijn ƒ 267.428,= in plaats van ƒ 276.428,=.
2.8. In het bezwaarschrift heeft belanghebbende geen verzoek gedaan om vergoeding van kosten verbonden aan het indienen van het bezwaarschrift.
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1. Na de zitting is tussen partijen nog uitsluitend in geschil het antwoord op de volgende vragen:
1. Kunnen de zaken betreffende de jaren 1992 tot en met 1997 heropend of herzien worden?
2. Wat zijn precies de gevolgen van het De Groot-arrest?
3. Dienen de Italiaanse kinderaftrek en werknemersaftrek in aftrek te worden gebracht op de buitenlandse inkomsten?
4. Kunnen bepaalde kosten als verwervingskosten in aftrek worden gebracht?
5. Welke aftrekposten dienen te worden verrekend overeenkomstig het De Groot-arrest?
6. Hoe dienen de verschillende rente- en dividendinkomsten te worden behandeld?
7. Tot welk bedrag is aftrek van alimentatie mogelijk?
8. Is meer aftrek van kosten van levensonderhoud mogelijk?
9. Heeft belanghebbende recht op vergoeding van proceskosten en kosten in verband met het bezwaarschrift?
10. Heeft Nederland terecht premies volksverzekeringen geheven?
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Ter zitting hebben zij hieraan nog het volgende, zakelijk weergegeven, toegevoegd:
Belanghebbende
De geschilpunten voor het jaar 1998 zijn als volgt:
- Kunnen de zaken betreffende de jaren 1992 tot en met 1997 heropend of herzien worden?
- Wat zijn precies de gevolgen van het De Groot-arrest?
- Dienen de Italiaanse kinderaftrek en werknemersaftrek in aftrek te worden gebracht op de buitenlandse inkomsten?
- Kunnen bepaalde kosten als verwervingskosten in aftrek worden gebracht?
- Welke aftrekposten dienen te worden verrekend overeenkomstig het De Groot-arrest?
- Hoe dienen de verschillende rente- en dividendinkomsten te worden behandeld?
- Tot welk bedrag is aftrek van alimentatie mogelijk?
- Is meer aftrek van kosten van levensonderhoud mogelijk?
- Heb ik recht op vergoeding van proceskosten en kosten in verband met het bezwaarschrift?
Ik kom vanuit Y. De reiskosten zijn € 47,50.
Mijn dochter werd 21 jaar in 1996. Totdat zij 27 jaar oud was, moest ik ƒ 2.600,= per maand bijdragen. Het is absurd om ervan uit te gaan dat zij eenzelfde maandelijks bedrag van haar moeder zou krijgen. Mijn dochter studeert rechten. Het is niet goedkoop om in Italië te studeren. Mijn dochter woonde bij haar moeder in de provincie T. Ik heb haar niet gevraagd of ze een bijdrage van haar moeder krijgt en ook niet of ze over vermogen beschikt. Ik ben in hoger beroep gegaan tegen de onderhoudsverplichting van ƒ 2.600,= tot haar zevenentwintigste jaar. Ik geloof dat ik uiteindelijk gelijk heb gekregen, maar toen was het te laat, toen was mijn dochter net 27 jaar geworden. Ik kan moreel gezien geen bedragen van mijn dochter terugvorderen.
Ik heb geen loon uit Italië aangegeven, maar mijn standpunt was bekend bij de rijksbelastingdienst. Ik gebruik één creditcard voor privé en zakelijke bestedingen.
Ik ben getrouwd in Italië in het wettelijke stelsel van gemeenschap van goederen. Ik heb de echtscheiding aangevraagd in Nederland. Naar Nederlands recht ben ik gescheiden in 1998. De echtscheidingsprocedure in Italië loopt nog steeds; ik krijg hierover wel eens brieven. In Italië zijn er twee procedures, één met betrekking tot scheiding van tafel en bed en één met betrekking tot de echtscheiding. Het Hof van T heeft in 1993, bij wijze van voorlopige voorziening, bepaald dat het huis en de inboedel aan mijn vrouw werden toegedeeld. Op de bankrekeningen op eigen en beider naam is door mijn ex-vrouw beslag gelegd; dit beslag duurt voort.
Volgens mij betaal ik in twee landen sociale premies. In 1998 en 1999 was de universiteit een overheidsinstelling.
De Inspecteur
Het De Groot-arrest is via ambtshalve vermindering toegepast. Er is sprake van een tikfout: de noemer moet ƒ 267.428,= zijn in plaats van ƒ 276.428,=. Ik ben akkoord met de door belanghebbende gestelde feiten rondom het levensonderhoud. Ik ontken niet dat belanghebbende de bedragen heeft betaald, maar ik vind deze te hoog om deze als levensonderhoud aan te merken.
Beide partijen
We gaan er vanuit dat de kinderaftrek in Italië een aftrekpost is. We beschouwen het huwelijk naar Nederlands recht als ontbonden per 1 januari 1998.
3.3. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de bestreden uitspraak en, naar het Hof verstaat, vermindering van de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen van ƒ 91.494,=.
De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
4. Overwegingen omtrent het geschil
4.1.1. Belanghebbende heeft gevraagd om heropening van het onderzoek in de zaken betreffende de jaren 1992 tot en met 1997, die het Hof eerder heeft behandeld. Hij heeft tevens gevraagd om herziening van de uitspraken die dit Hof eerder heeft gedaan in de hiervoor genoemde zaken.
"1. De rechtbank kan op verzoek van een partij een onherroepelijk geworden uitspraak herzien op grond van feiten of omstandigheden die:
a. hebben plaatsgevonden vóór de uitspraak,
b. bij de indiener van het verzoekschrift vóór de uitspraak niet bekend waren en redelijkerwijs niet bekend konden zijn, en
c. waren zij bij de rechtbank eerder bekend geweest, tot een andere uitspraak zouden hebben kunnen leiden.
2. Hoofdstuk 6 en de titels 8.2 en 8.3 zijn voor zover nodig van overeenkomstige toepassing.".
4.1.3. Belanghebbende stelt dat na de zitting van 25 april 2001 inzake de voornoemde zaken de niet ter zitting behandelde grieven nog steeds in geschil zijn. Belanghebbende stelt dat hij die punten toen niet heeft laten varen.
4.1.4. Het Hof overweegt dat belanghebbendes stelling geen reden kan zijn om de uitspraken over de jaren 1992 tot en met 1997 te herzien. De vaststelling van hetgeen ter zitting is voorgevallen, is voorbehouden aan het Hof (Hoge Raad 16 april 2004, nr. 39 829, BNB 2004/220). De derde meervoudige kamer van het Hof heeft destijds vastgesteld dat na de zitting nog slechts drie geschilpunten in het geding waren. Deze vaststelling kan niet door belanghebbende worden aangetast, tenzij de vaststelling onbegrijpelijk is. De Hoge Raad heeft in de zaken met de in 2.6 genoemde rolnummers onder meer beslist dat belanghebbendes klachten weliswaar niet tot cassatie kunnen leiden maar heeft wel ambtshalve vastgesteld dat moet worden verwezen om de aanslagen te verminderen op grond van het De Groot-arrest.
4.1.5. Veronderstellenderwijs ervan uitgaande dat belanghebbende ook bij de Hoge Raad heeft geklaagd omtrent hetgeen is vastgesteld ter zitting, heeft de Hoge Raad de vaststelling van hetgeen ter zitting is voorgevallen in stand gelaten. Belanghebbende heeft geen feiten of omstandigheden gesteld, die hebben plaatsgevonden vóór de uitspraak, die bij hem vóór de uitspraak niet bekend waren en redelijkerwijs niet bekend konden zijn, en die tot een andere uitspraak hadden kunnen leiden als zij bij het Hof eerder bekend waren geweest. Het verzoek om herziening van de uitspraken over de jaren 1992 tot en met 1997 kan daarom niet worden gehonoreerd.
4.2.1. In het De Groot-arrest heeft het HvJ EG, naar aanleiding van prejudiciële vragen van de Hoge Raad, voor recht verklaard:
"1. Artikel 48 EG Pro-Verdrag (thans, na wijziging, artikel 39 EG Pro) staat in de weg aan een regeling als bedoeld in het hoofdgeding, die al dan niet is overgenomen in een overeenkomst ter voorkoming van dubbele belastingheffing, op grond waarvan een belastingplichtige voor de berekening van zijn inkomstenbelasting in de woonstaat een deel van het profijt van zijn belastingvrije som en van zijn persoonlijke fiscale tegemoetkomingen verliest doordat hij in het betrokken jaar ook in een andere lidstaat inkomsten heeft verworven, waarvoor hij aldaar is belast zonder dat daarbij zijn persoonlijke en gezinssituatie in aanmerking is genomen.
2. Het gemeenschapsrecht stelt geen specifieke eisen aan de wijze waarop in de woonstaat rekening wordt gehouden met de persoonlijke en gezinssituatie van een werknemer die in een bepaald belastingjaar in die staat en in een andere lidstaat inkomsten heeft verworven, althans voorzover de voorwaarden waaronder de woonstaat met deze situatie rekening houdt, geen rechtstreekse of indirecte discriminatie op grond van nationaliteit of een belemmering van een bij het EG-verdrag gegarandeerde fundamentele vrijheid opleveren.".
4.2.2. Bij de uitleg hiervan dient voorop te worden gesteld dat in het arrest van de Hoge Raad van 20 december 2000, nr. 35 576, BNB 2001/192 (hierna: BNB 2001/192), is beslist dat Nederland geen kosten in aftrek hoeft te brengen bij de berekening van de hoogte van de in Nederland verschuldigde inkomstenbelasting van bronnen waarvan de opbrengsten overeenkomstig de bepalingen van het OESO-modelverdrag zijn verdeeld. Nederland hoeft dus niet bronkosten toe te laten waarvan de bron ter heffing aan Italië is toegewezen.
A-G P. Leger van het HvJ EG, heeft in de zaak Ritter (NR: C-152.03) op 1 Maart 2005 weliswaar geconcludeerd dat onder omstandigheden het woonland ook bronkosten in aftrek moet toelaten maar daaronder valt niet het geval van belanghebbende, zo blijkt uit de volgende onderdelen van de Duitse tekst van de conclusie van de A-G P. Leger:
"96. Hat der Steuerpflichtige dagegen in seinem Wohnsitzstaat keine zu versteuernden Einkünfte, die ausreichen, um eine solche Berücksichtigung zu erlauben, muss dies durch den Beschäftigungsstaat geschehen (66).
97. Diese Rechtsprechung bedeutet, dass letztlich die Besteuerung eines Steuerpflichtigen in seinem Beschäftigungsstaat oder in seinem Wohnsitzstaat nicht zur Folge haben darf, dass seine persönlichen Verhältnisse und sein Familienstand nirgendwo oder nur zum Teil berücksichtigt werden (67).
98. Allgemeiner gesagt, bedeutet diese Rechtsprechung meines Erachtens, dass die Steuerkraft des Gebietsfremden, die sich nicht nur aus der Berücksichtigung seiner persönlichen Verhältnisse und seines Familienstands ergibt (68), sondern auch aus der Berücksichtigung seiner gesamten Einkünfte und Verluste (69), von den zuständigen Behörden nicht bereits aufgrund des Wohnsitzes anders zu beurteilen ist, wenn die steuerpflichtigen Gebietsansässigen und Gebietsfremden ihre zu versteuernden Einkünfte ausschließlich oder fast ausschließlich im Staat der Besteuerung erzielen.
99. Zu diesem Ergebnis führen jedoch nationale Rechtsvorschriften, die Gebietsfremden die Berücksichtigung negativer ausländischer Einkünfte in Form von Verlusten aus Vermietung und Verpachtung bei der Ermittlung des zu versteuernden Einkommens und/oder des Steuersatzes verweigern, während sie den Gebietsansässigen, die ihre Einkünfte ebenfalls ausschließlich oder fast ausschließlich in diesem Mitgliedstaat erzielen, die Berücksichtigung dieser Einkünfte gewähren.
100. Daher meine ich, dass Artikel 48 des Pro Vertrages dahin auszulegen ist, dass er nationalen Rechtsvorschriften entgegensteht, die eine solche diskriminierende Wirkung gegenüber gebietsfremden Arbeitnehmern haben.
101. Ich bin mir dessen bewusst, dass der Ansatz, den ich auf der Grundlage der bestehenden Rechtsprechung vertrete, dazu führt, dass die gebietsansässigen und die gebietsfremden Steuerpflichtigen in Bezug auf Steuervergünstigungen verschiedener Art (70), die oft untrennbar mit in die Zuständigkeit der Mitgliedstaaten fallenden wirtschafts- und sozialpolitischen Entscheidungen verknüpft sind, völlig gleichgestellt werden.
102. Ich betone jedoch, dass dieser Ansatz nur dann gilt, wenn der gebietsfremde Steuerpflichtige seine Einkünfte ausschließlich oder fast ausschließlich im Staat der Besteuerung erzielt. Nur diese Feststellung kann nämlich eine unterschiedliche Behandlung von Gebietsansässigen und Gebietsfremden in eine nach den Vertragsbestimmungen über die Freizügigkeit verbotene diskriminierende Behandlung umwandeln."
4.3.1. Uit overweging 102 blijkt duidelijk dat ook A-G Leger voorshands aanneemt dat, vertaald naar de situatie van belanghebbende, Nederland pas dan Italiaanse bronkosten moet toelaten wanneer belanghebbendes inkomen uitsluitend of bijna uitsluitend in Nederland zou worden belast. Dat is te dezen echter niet het geval. Belanghebbende verdient in Italië een loon uit dienstbetrekking van ƒ 72.669,= en in Nederland een loon van ƒ 197.594,=.
4.3.2. Het Hof overweegt vervolgens dat het HvJ EG in het De Groot-arrest geen uitspraken heeft gedaan over de hierboven bedoelde bronkosten. Het De Groot-arrest ziet alleen op aftrekposten als de belastingvrije som en persoonlijke fiscale tegemoetkomingen. Tevens overweegt het Hof dat in het De Groot-arrest gesproken wordt over een regeling op grond waarvan een belastingplichtige voor de berekening van zijn inkomstenbelasting in de woonstaat een deel van het profijt van zijn belastingvrije som en van zijn persoonlijke fiscale tegemoetkomingen verliest. Er wordt derhalve geen uitspraak gedaan over persoonlijke fiscale tegemoetkomingen die bij de berekening van de verschuldigde inkomstenbelasting in de werkstaat een rol spelen.
4.4.1. Belanghebbende stelt dat onduidelijk is of aftrek van reiskosten in verband met werkzaamheden in Italië door de Inspecteur is toegestaan. De Inspecteur stelt hiertegenover, met verwijzing naar de brief van 27 augustus 2002 over de afwijking van de aangifte, welke brief in afschrift als bijlage 2 bij het verweerschrift is gevoegd, dat deze reiskosten wel in aftrek zijn aanvaard. Tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur heeft belanghebbende onvoldoende aannemelijk gemaakt dat de aftrek van deze reiskosten niet zou zijn toegestaan door de Inspecteur.
4.4.2. Belanghebbende stelt dat in alle redelijkheid rekening dient te worden gehouden met verblijfkosten in S. Het Hof overweegt dat ingevolge artikel 36, lid 2, letter e, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: Wet IB) kosten van huisvesting van de belastingplichtige buiten zijn woonplaats gedurende ten hoogste twee jaren aftrekbaar zijn. De Inspecteur heeft onweersproken gesteld dat deze twee jaren reeds zijn verstreken. Op grond van de Nederlandse wet kunnen de verblijfkosten in S derhalve niet verder in aftrek worden gebracht. Er is na BNB 2001/192 geen jurisprudentie verschenen op grond waarvan Nederland niettemin gedwongen zou zijn om aftrek van dubbele huisvestingskosten in het buitenland toe te staan.
4.4.3. Belanghebbende stelt dat huursommen en energiekosten met betrekking tot zijn woning in Nederland in aftrek dienen te komen, indien de verblijfkosten in S niet in aftrek worden toegelaten. Het Hof overweegt dienaangaande als volgt. Uitgaven voor huisvesting moeten in het algemeen gerekend worden tot de sfeer van de inkomensbesteding en niet tot de sfeer van de inkomensverwerving. Zoals in 4.4.2 is overwogen, kan de omstandigheid dat er sprake is van dubbele huisvestingskosten niet leiden tot (verdere) aftrek.
4.4.4. Belanghebbende heeft aangegeven één creditcard te gebruiken voor zijn zakelijke en zijn privé uitgaven. Uitgaven voor een creditcard moeten in het algemeen worden gerekend tot de sfeer van de inkomensbesteding en niet tot de sfeer van de inkomensverwerving. Mede gelet op de omstandigheid dat belanghebbende de creditcard ook gebruikt voor privé uitgaven, is het Hof van oordeel dat belanghebbende onvoldoende aannemelijk heeft gemaakt dat er in dit geval wel sprake is van een uitgave die is gedaan tot verwerving, inning en behoud van inkomsten in de zin van artikel 35, lid 1, Wet IB. Tevens overweegt het Hof dat het aanhouden van één creditcard gebruikelijk is voor werknemers die geen soortgelijke inkomsten als belanghebbende genieten, maar verder in dezelfde omstandigheden verkeren als belanghebbende. Ook op grond van het vergelijkingscriterium is daarom geen aftrek van de kosten verbonden aan de creditcard mogelijk.
4.4.5. Belanghebbende stelt, naar het Hof verstaat, dat de omstandigheid dat hij buitenlands inkomen genereert, in combinatie met de complexiteit van de Nederlandse en Italiaanse wetgevingen, hem dwingt tot het instellen van beroepen bij de rechter in belastingzaken. Hij wenst griffierechten en verzendkosten derhalve als beroepskosten in aftrek te brengen.
Het Hof overweegt dat de Awb voorziet in een regeling, op grond waarvan belanghebbende betaalde griffierechten vergoed krijgt, indien hij in beroep in het gelijk wordt gesteld. Omdat deze griffierechten uiteindelijk niet op hem drukken, is voor aftrek als beroepskosten reeds daarom geen plaats. Voor wat betreft de griffierechten ter zake van ongegronde beroepen en verzendkosten, overweegt het Hof het volgende. Het genieten van buitenlands inkomen leidt niet noodzakelijkerwijs tot het instellen van beroep. Het instellen van beroep is voor werknemers die geen soortgelijke inkomsten als belanghebbende genieten, maar verder in dezelfde omstandigheden verkeren als belanghebbende, ook niet ongebruikelijk. De wetgever heeft blijkens de Awb en het Besluit proceskosten bestuursrecht besloten om griffierechten ter zake van ongegronde beroepen en verzendkosten ten laste van belanghebbende te laten komen. Het moet derhalve in strijd met de bedoeling van de wetgever worden geacht wanneer deze kosten niettemin door middel van aftrek als beroepskosten gedeeltelijk ten laste van de Staat zouden kunnen worden gebracht.
4.4.6. Belanghebbende wenst kosten van beslag in het kader van te betalen alimentatie als verwervingskosten in aftrek te brengen. Het Hof overweegt dat deze kosten zijn gemaakt ter voorkoming van het doen van (alimentatie-)uitgaven en niet ter verwerving van inkomsten. Belanghebbende heeft blijkens zijn beroepschrift en de bijlagen van de aangifte niet bedoeld deze kosten als alimentatie aan te merken.
4.4.7. Belanghebbende stelt het volgende omtrent gederfd loon. Hij heeft een aanzienlijke hoeveelheid extra tijd ten opzichte van Nederlanders met een eenvoudige fiscale situatie moeten besteden aan belastingzaken. Deze tijd heeft hij niet kunnen besteden aan werkzaamheden voor DSM, die normaliter worden uitbetaald. Het Hof overweegt dienaangaande als volgt. Kosten verbonden aan het doen van een aangifte inkomstenbelasting drukken niet op inkomsten, vormen derhalve inkomstenbesteding en zijn daarom niet aftrekbaar. Dit geldt ook indien het doen van aangifte meer tijd kost vanwege het hebben van een buitenlandse dienstbetrekking.
4.4.8. Het Hof is van oordeel dat de Inspecteur in het kader van de berekening van de voorkoming van dubbele belasting de kosten voor vakliteratuur, lidmaatschap van wetenschappelijke verenigingen, lidmaatschap van vakbonden en van vaktijdschriften op juiste wijze heeft verdeeld over de Nederlandse en de Italiaanse dienstbetrekking. De kosten van vakliteratuur, wetenschappelijke verenigingen en vaktijdschriften zijn op redelijke wijze toegerekend naar verhouding van de aan de dienstbetrekkingen bestede arbeidsuren. Het lidmaatschap van de Italiaanse vakbond is rechtstreeks toe te rekenen aan de Italiaanse inkomsten.
4.5. Gelet op het in 4.2 tot en met 4.4 overwogene, bedragen de elders - in Italië - belaste inkomsten van belanghebbende ƒ 67.319,=, overeenkomstig de berekening van de Inspecteur. Ingevolge het arrest van de Hoge Raad van 7 mei 2004, nr. 34 782, VN 2004/28.10, dient de noemer van de voorkomingsbreuk bij de berekening van de aftrek elders belast te bestaan uit de belastbare som, te weten ƒ 193.189,=. De aftrek elders belast bedraagt aldus ƒ 29.722,=, te vermeerderen met een bedrag van ƒ 78,= aan verrekenbare buitenlandse bronbelasting, in totaal ƒ 29.800,=. De uitspraak op bezwaar dient te worden vernietigd, het beroep is gegrond.
4.6.1. Op enkele bankrekeningen van belanghebbende is matrimoniaal beslag gelegd door zijn ex-echtgenote. Belanghebbende stelt dat de rente op deze rekeningen niet tot het inkomen gerekend dient te worden omdat de rente niet inbaar is voor belanghebbende. Het Hof overweegt dat de eigendom van de gelden op de bankrekeningen niet wijzigt doordat er matrimoniaal beslag op de bankrekeningen is gelegd. Bij een bankrekening is sprake van een contractuele relatie tussen een bank en een rekeninghouder. Op het moment dat de bank een bedrag aan rente bijschrijft op de rekening, wordt deze rente rentedragend, zodat de rente wordt geacht te zijn genoten in de zin van artikel 33, lid 1, van de Wet IB. Dat door een derde, dat wil zeggen iemand anders dan de bank of de rekeninghouder, middels beslag wordt verhinderd dat de rente kan worden opgenomen van de bankrekening, verhindert niet dat de bijgeschreven rente rentedragend wordt en wordt genoten.
4.6.2. Het Hof is van oordeel dat Nederland niet hoeft af te zien van heffing van inkomstenbelasting over Italiaanse rente-inkomsten vanwege moeilijkheden bij het terugvragen van bronbelasting in Italië. Indien Italië zijn verplichtingen, zoals belanghebbende stelt, uit de overeenkomst tussen het Koninkrijk der Nederlanden en de Italiaanse republiek tot het vermijden van dubbele belasting en het voorkomen van het ontgaan van belasting met betrekking tot belastingen naar het inkomen en naar het vermogen, gesloten te 's-Gravenhage op 8 mei 1990 (hierna: het Verdrag), niet nakomt, betekent dit niet dat Nederland een deel van zijn heffingsbevoegdheid dient op te geven. Het ligt dan meer voor de hand dat belanghebbende (juridische) stappen onderneemt tegen Italië.
4.6.3. Belanghebbende stelt in zijn beroepschrift dat de kosten drukkende op de Italiaanse rente door de Inspecteur niet worden erkend. Het Hof overweegt dat de Inspecteur in zijn verweerschrift heeft vermeld dat de rente opgekomen in Italië, na aftrek van kosten, ƒ 774,= bedraagt. Omdat belanghebbende zijn stelling niet verder heeft toegelicht, kan het Hof deze grief niet nader beoordelen. Voor het geval dat belanghebbende bedoelt dat de door Italië niet gerestitueerde bronbelasting als kosten in aftrek moet worden toegelaten, overweegt het Hof dat deze terugvorderbare bronbelasting niet op belanghebbende drukt, omdat deze volgens het Verdrag door Italië teruggegeven wordt. Alleen op belanghebbende drukkende kosten kunnen voor aftrek in aanmerking komen.
4.6.4. De Inspecteur heeft, gelet op het vóór de echtscheiding tussen belanghebbende en zijn ex-echtgenote geldende huwelijksgoederenregime, 50% van de rente-inkomsten bij belanghebbende in aanmerking genomen. Belanghebbende en zijn ex-echtgenote hebben blijkens de aangifte minder dan ƒ 1.000,= aan dividenden ontvangen, zodat de dividendinkomsten na aftrek van de dividendvrijstelling nihil bedragen. Belanghebbende wenst 100% van de ingehouden dividendbelasting te verrekenen. Het Hof overweegt dat het, gelet op het vóór de echtscheiding geldende huwelijksgoederenregime van belanghebbende, juist is dat 50% van het onverdeelde vermogen en van de daarop betrekking hebbende voorheffingen aan belanghebbende wordt toegerekend. Derhalve komt slechts 50% van de betaalde dividendbelasting in aanmerking voor verrekening. De overige 50% dividendbelasting vormt voor belanghebbendes ex-echtgenote een bronbelasting omdat zij niet in Nederland woonachtig is. Deze bronbelasting kan door haar in Nederland op grond van het Verdrag gedeeltelijk worden teruggevraagd.
4.6.5. Tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur heeft belanghebbende onvoldoende aannemelijk gemaakt dat de Inspecteur 100% van de heffingsrente tot zijn inkomen heeft gerekend.
4.7. Belanghebbendes ex-echtgenote bewoont het huis, dat voor de helft aan belanghebbende toebehoort. Bij de scheiding van tafel en bed naar Italiaans recht heeft de rechter bij wijze van voorlopige voorziening de woning aan de ex-echtgenote toegedeeld. Belanghebbende heeft geen stukken in verband met deze scheiding van tafel en bed overgelegd. Belanghebbende wenst de huurwaarde in het economisch verkeer van de onverdeelde helft van deze woning in aftrek te brengen als alimentatie in natura. Deze aftrek zou mogelijk kunnen zijn op grond van artikel 30, lid 1, letter b, in verbinding met artikel 30, lid 2, Wet IB, maar belanghebbende heeft onvoldoende aannemelijk gemaakt dat hij een periodieke uitkering of verstrekking heeft gedaan, waaraan ingevolge de voornoemde artikelleden enige waarde dient te worden toegekend. Belanghebbende heeft namelijk onvoldoende aannemelijk gemaakt dat het huis aan zijn ex-echtgenote is toegedeeld in het kader van, al dan niet voorlopige, regeling van de alimentatie.
4.8. De Inspecteur heeft een bedrag van ƒ 5.400,= in aftrek toegelaten als buitengewone lasten in verband met levensonderhoud van de dochter van belanghebbende. Belanghebbende stelt dat hij zijn dochter nagenoeg volledig heeft onderhouden in het onderhavige jaar en dat hij derhalve een bedrag van ƒ 8.100,= kan aftrekken als buitengewone lasten. Het Hof overweegt dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat hij zijn dochter voor 90% of meer heeft onderhouden. Daartoe overweegt het Hof dat niets cijfermatigs is gesteld over het leefpatroon van de dochter en de daaraan verbonden kosten, haar vermogen, een eventuele bijdrage van haar moeder en de kosten van het totale levensonderhoud. Belanghebbende heeft een aanzienlijke bijdrage aan zijn dochter betaald, maar het Hof is van mening dat het zeer wel mogelijk is dat de moeder, die samenwoont met de dochter, voor meer dan 10% in het levensonderhoud van de dochter voorziet, al dan niet in natura, bijvoorbeeld in de vorm van gratis kost en inwoning.
4.9. Op het onderzoek ter zitting is naar voren gekomen dat belanghebbende zich afvraagt of Nederland terecht premies volksverzekeringen heeft geheven, gelet op het feit dat belanghebbende werkzaam is bij een staatsuniversiteit. Het Hof overweegt het volgende. Niet in geschil is dat belanghebbende inwoner is van Nederland en dat hij in Italië werkzaam is als ambtenaar, terwijl hij tevens in Nederland in loondienst werkt. De Verordening nr. 1408/71 van de Raad van 14 juni 1971, betreffende de toepassing van de sociale zekerheidsregelingen op werknemers en zelfstandigen, alsmede op hun gezinsleden, die zich binnen de gemeenschap verplaatsen (hierna: de Verordening), regelt de verdeling van heffingsbevoegdheden tussen staten, wanneer een persoon in verschillende landen werkt en woont. Ingevolge artikel 14, lid 2, letter b, sub i, van de Verordening, is op belanghebbende de wetgeving van de staat waarin hij woont, derhalve Nederland, van toepassing, omdat hij een deel van de werkzaamheden in Nederland uitoefent. Nederland heeft derhalve terecht premies volksverzekeringen geheven.
5. Schadevergoeding
Belanghebbende heeft verzocht om vergoeding van de kosten van de bezwaarfase. Omdat de aanslag is opgelegd na 12 maart 2002 is artikel 8:75 van Pro de Awb, zoals dat luidt met ingang van 12 maart 2002, van toepassing. Aan een oordeel over deze kosten komt het Hof echter niet toe, nu belanghebbende niet - in overeenstemming met art. 7:15, lid 3, van de Awb - het verzoek om kostenvergoeding heeft gedaan vóórdat de Inspecteur op het bezwaar heeft beslist.
6. Griffierecht
Gelet op artikel 8:74, lid 1, van de Awb dient aan belanghebbende het door hem betaalde griffierecht te worden vergoed.
7. Proceskosten
Nu het beroep gegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken.
Het Hof stelt deze kosten op een bedrag aan reiskosten van belanghebbende op basis van openbaar vervoer tweede klasse Y-'s-Hertogenbosch v.v., op € 32,50. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt, en het Hof is ook ambtshalve niet gebleken, dat hij nog andere voor vergoeding in aanmerking komende kosten heeft gemaakt als bedoeld in artikel 1 van Pro het Besluit proceskosten bestuursrecht.
8. Beslissing
Het Hof:
- verklaart het beroep gegrond,
- vernietigt de bestreden uitspraak,
- vermindert de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen van ƒ 201.806,=, rekening houdend met een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting van ƒ 29.800,=,
- gelast dat aan belanghebbende wordt vergoed het door deze ter zake van de behandeling van het beroep betaalde griffierecht ten bedrage van € 31,=,
- veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 32,50, en
- wijst de Staat aan als de rechtspersoon die het griffierecht en de proceskosten moet vergoeden.
Aldus gedaan door P.J.M. Bongaarts, voorzitter, J.W. van der Voort en J. Swinkels, en voor wat betreft de beslissing in tegenwoordigheid van M.A.M. van den Broek, griffier, in het openbaar uitgesproken op: 12 april 2005
Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden
op: 12 april 2005
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in
cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd.
Na het instellen van beroep ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het beroepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.