Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 04/01006
HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
U I T S P R A A K
Uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, eerste meervoudige Belastingkamer, op het beroep van X te Y tegen de uitspraak van de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/P/kantoor Z (hierna: de Inspecteur) op het bezwaarschrift betreffende de na te melden aanslag.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2001 een aanslag in de inkomstenbelasting opgelegd naar een belastbaar inkomen van € 119.800,=, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.
1.2. Belanghebbende is tegen die uitspraak bij brief van 17 mei 2004 in beroep gekomen bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 37,=. De Inspecteur heeft op 3 november 2004 een verweerschrift ingediend. Met dagtekening 28 januari 2005 heeft de Inspecteur een gewijzigd verweerschrift ingediend.
1.3. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 6 oktober 2005 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de heer A, Accountant-administratieconsulent te Y, als gemachtigde van belanghebbende, alsmede, namens de Inspecteur, de heer B en de heer C.
1.4. De Inspecteur heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. Het Hof rekent deze pleitnota tot de stukken van het geding.
1.5. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift aan deze uitspraak is gehecht.
1.6. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek ter zitting gesloten.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet voldoende weersproken, het volgende vast:
2.1. Belanghebbende, geboren op 14 januari 1961, is agrariër en gehuwd met D, geboren op 29 juli 1963.
2.2. Belanghebbende heeft tot 30 september 2001 met zijn echtgenote in maatschapsverband een landbouwbedrijf geëxploiteerd. Tot het bedrijfsvermogen behoren een perceel ondergrond, erf en omliggende grond van 500 m2 (hierna: ondergrond en erf 1), een perceel ondergrond, erf en omliggende grond van 4.000 m2 (hierna: ondergrond en erf 2), overige gronden van 3.420 m2 (hierna: overige gronden) en bedrijfsgebouwen. Tot het privé-vermogen van belanghebbende behoort een woonhuis met ondergrond en tuin van 500 m2 (hierna: het woonhuis). Een en ander is omschreven in het door de Inspecteur overgelegde taxatierapport. Per 30 september 2001 is de onderneming van belanghebbende en zijn echtgenote definitief gestaakt. Hierbij zijn ondergrond en erf 1, ondergrond en erf 2, overige gronden en de bedrijfsgebouwen (hierna tezamen te noemen: de onroerende bedrijfsonderdelen) overgegaan naar privé. De bedrijfsgebouwen bestonden uit een kippenstal die na de staking van de onderneming is gesloopt in het kader van een opkoop- en sloopregeling alsmede een door belanghebbende ter zitting op de bij het taxatierapport gevoegde foto en plattegrond nader aangeduide berging, in het taxatierapport vermeld als garage/ houten loods (hierna: de berging), die ter zijde van de woning is aangebouwd aan de woning en gelegen is op ondergrond en erf 1. De na staking van de onderneming gesloopte kippenstal was gelegen op ondergrond en erf 2. De waarde van de gesloopte kippenstal is in het hierna vermelde taxatierapport gesteld op nihil en die van de berging op € 5.000,=.
2.3. Belanghebbende heeft over het onderhavige jaar op 7 maart 2002 aangifte gedaan van een winst uit onderneming van € 55.389,= en een belastbaar inkomen uit box 1 van € 71.969,=.
2.4. De taxateur van de Belastingdienst, de heer C voornoemd (hierna: de taxateur), heeft, in het kader van voormelde overbrenging van de onroerende bedrijfsonderdelen naar privé, door middel van een taxatierapport van 13 mei 2003 de waarde in het economisch verkeer (hierna: WEV) en de waarde in het economisch verkeer bij agrarische bestemming (hierna: WEVAB) van de onroerende bedrijfsonderdelen en het woonhuis (hierna tezamen te noemen: de onroerende zaak) per peildatum 30 september 2001 als volgt vastgesteld:
WEV WEVAB
Ondergrond en erf 1 € 45.000,= € 10.000,=
Ondergrond en erf 2 € 145.000,= € 45.000,=
Overige gronden € 27.000,= € 27.000,=
Bedrijfsgebouwen € 5.000,=
Het woonhuis € 170.000,=
Totaal: € 392.000,=
De taxateur is hierbij uitgegaan van de complexwaarde van de onroerend zaak als één geheel.
2.5. Het aangegeven belastbaar inkomen uit box 1 is bij aanslag, gedagtekend 19 augustus 2003, vastgesteld op € 119.800,=.
Bij het vaststellen van de onderhavige aanslag heeft de Inspecteur het verschil tussen de WEV en de WEVAB van de ondergrond en erf 1, ondergrond en erf 2 en overige gronden en het verschil tussen de WEV en de boekwaarde van de bedrijfsgebouwen in de belastingheffing betrokken. Voor wat betreft de WEV en de WEVAB van de ondergrond en erf 1, ondergrond en erf 2 en overige gronden is de Inspecteur uitgegaan van de waarde bewoond, waarbij de WEV en de WEVAB is vastgesteld op 65% van de onder 2.4. weergegeven waarden. De door belanghebbende aangegeven winst uit onderneming is op grond daarvan gecorrigeerd met een bedrag van € 47.831,=.
2.6. Belanghebbende is bij brief van 17 september 2003 in bezwaar gekomen tegen deze aanslag. Bij brief van 23 oktober 2003 heeft de Inspecteur belanghebbende verzocht bewijsstukken te overleggen die aangeven dat de waardering van de taxateur niet juist is. Belanghebbende heeft naar aanleiding daarvan een brief aan de Inspecteur overgelegd van E (hierna: E) te Q. In deze brief is - voor zover te dezen van belang - het volgende opgenomen:
"Ons lijkt een taxatie van dit geheel van 392.000 euro wel erg hoog gegrepen, mede gezien het feit dat dit een van oorsprong eenvoudige woning betreft, welke ons inziens qua ligging lang niet optimaal is voor een dergelijk object.".
Bij deze brief zijn een tweetal vergelijkingen gevoegd van woonhuis/boerderijen die in 2003 verkocht zijn. Het betreft het object a-straat 1 met ca 4500 m2 grond dat blijkens de met pen gestelde aantekening op een beschrijving van deze te koop aangeboden onroerende zaak kennelijk voor € 315.000,= is verkocht en een boerderij aan de b-straat met ruim 2 hectare, welke blijkens de met pen gestelde aantekening op een beschrijving van deze te koop aangeboden onroerende zaak kennelijk is verkocht voor € 315.000,=.
2.7. Bij uitspraak op bezwaar, gedagtekend 20 april 2004, houdt de Inspecteur vast aan de waardevaststelling van de taxateur zoals opgenomen onder 2.4. hiervoor en handhaaft de aanslag.
2.8. Bij brief van 27 januari 2005 deelt de Inspecteur het Hof mede dat bij de oorspronkelijke taxatie (zoals weergegeven onder 2.4. hiervoor) een rekenfout is gemaakt en dat dit in een nieuw taxatierapport d.d. 24 januari 2005 is recht gezet. De Inspecteur dient dit nieuwe taxatierapport met een gewijzigd verweerschrift in bij het Hof. De waarde van de onroerende zaak is op grond van deze gewijzigde taxatie per peildatum 30 september 2001 als volgt vastgesteld:
WEV WEVAB
Ondergrond en erf 1 € 55.000,= € 10.000,=
Ondergrond en erf 2 € 105.000,= € 45.000,=
Overige gronden € 27.000,= € 27.000,=
Bedrijfsgebouwen € 5.000,=
Het woonhuis € 170.000,=
Totaal: € 362.000,=
Hierbij is ook weer uitgegaan van de complexwaarde van de onroerende zaak als één geheel.
2.9. In het gewijzigde taxatierapport is eveneens opgenomen een tweetal waardevaststellingen van de onroerende zaak, waarbij in het ene geval uitgegaan is van de complexwaarde van de onroerende bedrijfsonderdelen en de complexwaarde van het woonhuis, en in het andere geval uitgegaan is van de uitpondwaarden van de ondergrond en erf 1, ondergrond en erf 2, overige gronden, bedrijfsgebouwen en het woonhuis.
De eerstgenoemde waardevaststelling resulteert in een WEV van de onroerende zaak van € 337.000,= en de laatstgenoemde uitwerking levert een WEV van de onroerende zaak op van € 327.000,=.
2.10. In het gewijzigde verweerschrift stelt de Inspecteur zich op het standpunt dat uitgegaan dient te worden van de complexwaarde van de onroerende zaak zoals weergegeven onder 2.6. hiervoor. De Inspecteur is daarnaast van mening dat geen waardedruk bewoning dient te worden toegepast. De Inspecteur concludeert met deze stelling tot een correctie op de door belanghebbende aangegeven winst uit onderneming van € 56.554,=. Het belastbaar inkomen uit box 1 bedraagt in dat geval € 128.523,=. Het vastgesteld belastbaar inkomen is op deze gronden in zijn visie eerder te laag dan te hoog vastgesteld.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. Tussen partijen is in geschil de waardevaststelling van het onroerend goed per de datum van staking van de onderneming.
In het bijzonder is daarbij in geschil het antwoord op de volgende vragen:
a. Heeft de Inspecteur de WEV van de onroerende zaak, voor wat betreft de verdeling van deze waarde over de onderdelen ondergrond en erf 1, ondergrond en erf 2, overige gronden, bedrijfsopstallen en het woonhuis, op het moment van staking van de onderneming van belanghebbende, juist vastgesteld?
b. Is de WEV van de onroerende bedrijfsonderdelen gelijk aan de WEVAB van de onroerende bedrijfsonderdelen?
c. Dient bij de overbrenging van de onroerende bedrijfsonderdelen naar privé een waardedrukkende factor in verband met bewoning toegepast te worden?
Belanghebbende is van oordeel dat de eerste vraag ontkennend dient te worden beantwoord en de tweede en derde vraag bevestigend moeten worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
Tussen partijen is, na de zitting, niet in geschil dat voor wat betreft de waardevaststelling van het onroerend goed uitgegaan dient te worden van de complexwaarde van het onroerend goed als geheel en dat deze complexwaarde € 362.000,= bedraagt.
De Inspecteur heeft ter zitting verklaard dat bij het berekenen van de correctie winst uit onderneming een bedrag van € 1.080,= als normale winst is bijgeteld terwijl dit een verlies was en derhalve als negatief bedrag in aanmerking had moeten worden genomen. Het bij de onderhavige aanslag vastgestelde belastbaar inkomen uit box 1 zou op grond daarvan niet € 119.800,= moeten bedragen, maar € 117.640,=. De Inspecteur heeft zich ter zitting, gezien zijn onder 2.8. weergegeven gewijzigde standpunt, waarbij het belastbaar inkomen uit box 1 ook na correctie van deze fout nog op € 126.362,= uitkomt, op interne compensatie beroepen, en stelt zich op het standpunt dat de aanslag eerder te laag dan te hoog is vastgesteld.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Voor hetgeen zij ter zitting daaraan hebben toegevoegd wordt verwezen naar het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
3.3. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de bestreden uitspraak en vermindering van de aanslag tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen van € 71.969,=.
De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Het ligt op de weg van de Inspecteur de correctie die door hem bij gelegenheid van de staking van de onderneming van belanghebbende is aangebracht ter zake van de vaststelling van de waarde van de tot het bedrijfsvermogen van belanghebbende behorende bestanddelen van de onroerende zaak, zoals weergegeven in onderdeel 2.2. hiervoor, aannemelijk te maken. Daartoe heeft de Inspecteur een taxatierapport ingebracht waarin de WEV van de onroerende zaak is vastgesteld op € 362.000,=, zoals weergegeven in onderdeel 2.8 hiervoor. Belanghebbende heeft ter zitting aangegeven zich in de vaststelling van de waarde van de onroerende zaak op dit bedrag alsmede in de aan deze vaststelling onderliggende complexbenadering te kunnen vinden.
4.2. De Inspecteur heeft deze waardevaststelling en de verdeling van de waarde over de ondergrond en erf 1, ondergrond en erf 2, overige gronden, bedrijfsopstallen en het woonhuis onderbouwd aan de hand van een (verbeterd) taxatierapport d.d. 24 januari 2005. Belanghebbende bestrijdt deze in onderdeel 2.8. beschreven toerekening van de waarde aan de onderscheidene delen van de onroerende zaak. Belanghebbende heeft hiertegenover enkel gesteld dat de waarde van het woonhuis veel te laag is vastgesteld en de waarde van de onroerende bedrijfsonderdelen veel te hoog. Belanghebbende heeft ter zitting verklaard dat hij deze stelling niet verder kan onderbouwen, maar dat zijn gevoel zegt dat het niet klopt en verwijst daartoe naar de in 2002 gerealiseerde koopprijs van een niet nader bepaalde twee-onder-een-kap woning in het dorp Bakel. Naar het oordeel van het Hof komt het dienaangaande door belanghebbende gestelde onvoldoende bewijskracht toe tegenover het door de Inspecteur overgelegde taxatierapport. De door belanghebbende overgelegde brief van E doet aan dit oordeel niet af. Uit deze brief blijkt slechts dat E de oorspronkelijk vastgestelde waarde van het onroerend goed van € 392.000,= te hoog vindt. Het gelijk ten aanzien van de eerste in geschil zijnde vraag is aan de Inspecteur.
4.3. Belanghebbendes stelling dat de WEV van de onderscheidene onroerende bedrijfsonderdelen gelijk gesteld dient te worden aan de WEVAB, kan hem evenmin baten. Belanghebbende heeft zijn stelling op geen enkele wijze nader onderbouwd. Dit klemt te meer nu ter zitting is komen vast te staan dat, behoudens het houden van kippen, voorgezet agrarisch gebruik van de onroerende zaak na stakingsdatum in beginsel mogelijk is. Ook overigens is het Hof van oordeel dat de door de Inspecteur in dezen gebezigde benadering, waarbij een ten aanzien van de verschillende onroerende bedrijfsonderdelen van de WEV te onderscheiden WEVAB wordt gehanteerd, niet op een onjuist juridisch uitgangspunt berust. Het Hof wijst in dit verband op het arrest van de Hoge Raad van 8 februari 2002, nr. 37 196, onder meer gepubliceerd in BNB 2002/151. Het Hof zal voor de WEVAB van de onderscheidene bedrijfsonderdelen uitgaan van de door de Inspecteur in zijn taxatierapport dienaangaande weergegeven waarden. Het gelijk ten aanzien van de tweede vraag is aan de Inspecteur.
4.4. Tot slot is ten aanzien van de WEV en de WEVAB van de onderscheidene onroerende bedrijfsonderdelen in geschil het antwoord op de vraag of en in hoeverre enige waardedruk wegens de voortgezette duurzame zelfbewoning van de woning (hierna: de waardedruk) doorwerkt in de ter zake in de stakingswinst te betrekken zogenoemde bestemmingswijzigingswinst als bedoeld in artikel 3.12 van de Wet op de inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Wet). Belanghebbende heeft ter zake van de waardedruk aangegeven dat er enige waardedruk zal zijn, doch hij heeft niet aangegeven op welk percentage van de WEV en WEVAB deze moet worden gesteld. Ter bepaling van de waardedruk heeft de Inspecteur aansluiting gezocht bij de uitgangspunten zoals die zijn vermeld in het Besluit van 16 mei 2001, nr. CPP2001/1381M (BNB 2001/367) en de waardedruk gesteld op 35%. Nu belanghebbende niet, dan wel onvoldoende, aannemelijk heeft gemaakt dat de waardedruk op een hoger percentage dan 35 dient te worden gesteld en de door de Inspecteur in dezen gehanteerde waardedruk, naar het oordeel van het Hof, niet op een onjuiste rechtsopvatting berust, zal het Hof de door Inspecteur in dezen gehanteerde waardedruk in beginsel als uitgangspunt nemen.
4.5. Vervolgens komt de vraag aan de orde of de waardedruk doorwerkt naar alle onroerende bedrijfsonderdelen, hetgeen belanghebbende stelt, dan wel in het geheel niet doorwerkt naar enig bedrijfsonderdeel, gelijk de Inspecteur verdedigt. Het hof is van oordeel dat in dezen heeft te gelden dat de ten tijde van de staking als aanhorigheid van de woning aan te merken bedrijfsonderdelen, die niet zelfstandig (los van de woning) in het economische verkeer rendabel te maken zijn, gewaardeerd dienen te worden naar de waarde in het economische verkeer met in achtneming van de waardedruk van 35%. Tot aanhorigheid van de woning merkt het hof in dezen aan de als onroerend aan te merken bedrijfsonderdelen die bij de woning behoren, bij de woning in gebruik zijn en aan de woning dienstbaar zijn.
4.6. Het Hof zal vervolgens de onderscheidene bedrijfsonderdelen, te weten de ondergrond en erf 1, ondergrond en erf 2, overige gronden en bedrijfsgebouwen aan de voormelde criteria toetsen.
4.7. Het hof zal allereerst onderzoeken of de ondergrond en erf 1 en de bedrijfsgebouwen, waarvan na sloop van de kippenstal slechts de naast de woning aangebouwde berging resteert, als aanhorigheid van de woning in de onder 4.5 vermelde zin kunnen worden aangemerkt. De ondergrond en erf 1 is in gebruik als ondergrond van de berging en tuin van belanghebbende en is dienstbaar als toegang van de woning en de bedrijfsgebouwen. Laatstgenoemd gebruik is naar het oordeel van het hof van ondergeschikt belang, te meer daar de naast de woning aangebouwde berging overwegend ten behoeve van privé- doeleinden van belanghebbende wordt gebruikt en ten nutte van de woning wordt aangewend. Gelet op de grootte van de berging, de ligging naast de woning en de aanbouw aan de woning, vormen de berging en de woning een eenheid en horen derhalve bij elkaar. Het hof acht de ondergrond en erf 1 en de berging redelijkerwijs niet zelfstandig verhuurbaar. Het Hof leidt een en ander mede af uit hetgeen belanghebbende daartoe ter zitting heeft verklaard en door middel van de toelichting op de plattegrond en de foto's van de onroerende zaak nader heeft geadstrueerd. Tegenover deze, naar het oordeel van het Hof, geloofwaardige verklaring en adstructie heeft de Inspecteur het tegendeel niet aannemelijk gemaakt. Het Hof concludeert dat de ondergrond en erf 1 en de bedrijfsgebouwen, hetgeen zich in het onderhavige geval de facto beperkt tot voormelde berging, kunnen worden aangemerkt als aanhorigheid in voormelde zin en dienen te worden gewaardeerd met in achtneming van de waardedruk. Het gelijk is in zoverre aan belanghebbende.
4.8. Ter zake van de ondergrond en erf 2 en overige gronden overweegt het Hof als volgt. Beide onroerende bedrijfsonderdelen zijn zelfstandig verhuurbaar, zijn op geen enkele wijze dienstbaar aan de woning, zijn niet in gebruik als tuin of anderszins in gebruik ten behoeve van de woning en behoren, gelet op de ligging van beide bedrijfsonderdelen ten opzichte van de woning, evenmin tot de woning. Het Hof is op grond van het vorenoverwogene van oordeel dat de ondergrond en erf 2 en de overige gronden niet als aanhorig aan de woning kunnen worden aangemerkt en bij de vaststelling van de stakingswinst derhalve dienen te worden gewaardeerd naar de waarde in het economische verkeer in vrije staat. Belanghebbende heeft het tegendeel niet aannemelijk gemaakt; het gelijk is in zoverre aan de Inspecteur.
4.9. Uitgaande van de waardevaststelling van de onroerende zaak zoals opgenomen in het gewijzigde taxatierapport van 24 januari 2005 en het vorenoverwogene in aanmerking nemend dient de in 2.10 door de Inspecteur berekende correctie als volgt te worden verminderd:
35% X (€ 55.000,= -/- € 10.000) = € 15.750,=
35% x € 5.000,= € 1.750,=
Totaal: € 17.500,= x 50% = € 8.750,=. Voor dat geval heeft de Inspecteur ter zitting verklaard, hetgeen door belanghebbende niet is weersproken, dat uitgegaan dient te worden van het belastbaar inkomen uit box 1 van € 126.362,=, waarop € 8.750,= in mindering dient te worden gebracht, hetgeen resulteert in een belastbaar inkomen uit box 1 van € 117.613,=, met inachtneming van een kennelijke telfout dient dit volgens het Hof te zijn € 117.514,=. Het beroep is derhalve gegrond.
5. Griffierecht
Gelet op artikel 8:74, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht dient aan belanghebbende het door hem betaalde griffierecht te worden vergoed.
6. Proceskosten
Nu het beroep gegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken. Het Hof stelt deze kosten, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht op 2 (punten) x € 322,= (waarde per punt) x 1,5 (factor gewicht van de zaak) is € 966,=.
7. De beslissing
Het Hof:
- verklaart het beroep gegrond,
- vernietigt de bestreden uitspraak,
- vermindert de aanslag tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen van € 117.514,=,
- gelast dat aan belanghebbende wordt vergoed het door deze ter zake van de behandeling van het beroep betaalde griffierecht ten bedrage van € 37,=,
- veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 966,=, en
- wijst de Staat aan als de rechtspersoon die het griffierecht en de proceskosten moet vergoeden.
Waarvan is opgemaakt dit proces-verbaal.
Aldus gedaan door J.W.J. Huige, voorzitter, T. Blokland en J.G. Verseput, en voor wat betreft de beslissing in tegenwoordigheid van C.A. Blokx-van Roosmalen, in het openbaar uitgesproken op:
6 december 2005
Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden
op: 6 december 2005
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in
cassatie is gericht.
d. de gronden van het beroep in cassatie
Tenzij de Hoge Raad anders bepaalt, zal het gerechtshof deze mondelinge uitspraak vervangen door een schriftelijke. In dat geval krijgt de indiener de gelegenheid de gronden van het beroep in cassatie alsnog aan te voeren of aan te vullen.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep ontvangt de indiener een nota griffierecht van de Hoge Raad.
In het beroepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.