Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 03/02859
HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
U I T S P R A A K
Uitspraak van het gerechtshof te 's-Hertogenbosch, vierde meervoudige belastingkamer, op het beroep van mevrouw M. X te Y en de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid Q B.V. te A (hierna: belanghebbenden) tegen de uitspraak van de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Z van de rijksbelastingdienst (hierna: de Inspecteur) op het bezwaarschrift betreffende na te melden beschikking.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Namens belanghebbenden is op 13 mei 2003 verzocht om toepassing van de bewijsregel voor extraterritoriale kosten voor ingekomen werknemers (de zogenoemde 30%-regeling) als bedoeld in artikel 9h van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 (hierna: het Uitvoeringsbesluit) door mevrouw M. X (hierna: mevrouw X) aan te merken als ingekomen werknemer in de zin van artikel 8, tweede lid, aanhef en onderdeel b, van het Uitvoeringsbesluit. Dat verzoek is bij beschikking van 24 juni 2003 afgewezen. Na daartegen gemaakt bezwaar is de beschikking gehandhaafd bij uitspraak van de Inspecteur van 26 november 2003.
1.2. Belanghebbenden zijn tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het hof.
Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbenden een griffierecht geheven van € 31,=.
De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.3. Belanghebbenden hebben, na daartoe door het hof in de gelegenheid te zijn gesteld, schriftelijk gerepliceerd en de Inspecteur schriftelijk gedupliceerd.
1.4. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 30 november 2005 te 's-Hertogenbosch. Aldaar is toen verschenen en gehoord de Inspecteur.
Belanghebbenden noch hun gemachtigden zijn verschenen.
De griffier heeft verklaard dat zij de gemachtigden van belanghebbenden bij op 2 november 2005, met nummer 3SRRRL6014800, aangetekend naar het door de gemachtigden van belanghebbenden zelf opgegeven adres verzonden uitnodiging, waarvan een afschrift tot de stukken behoort, heeft kennis gegeven van datum, plaats en tijdstip van de zitting.
Tot de stukken van het geding behoort een kopie van het op de onderhavige uitnodiging betrekking hebbende gedeelte van de lijst van aangetekende verzendbewijzen en een schermprint van de op dat verzendbewijs betrekking hebbende statusinformatie.
1.5. De Inspecteur heeft ter zitting twee geanonimiseerde uitspraken van het gerechtshof Amsterdam met de kenmerken 03/03178 en 04/01538 aan het hof overgelegd, welke in kopie aan deze uitspraak zijn gehecht.
1.6. Het hof heeft vervolgens het onderzoek ter zitting gesloten.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en de geloofwaardige verklaring van de Inspecteur ter zitting, stelt het hof als tussen partijen niet in geschil, de volgende feiten vast.
2.1. Mevrouw X, geboren op 20 augustus 1972, heeft de Poolse nationaliteit. Zij heeft in de periode 1987-1992 medisch middelbaar onderwijs gevolgd te B, Polen. Vervolgens heeft zij van 1992 tot 1994 een praktijkopleiding gevolgd aan de Academie te B, afdeling chirurgie. Na de afronding van deze praktijkopleiding heeft zij ongeveer zes jaar als verpleegster gewerkt op de afdeling chirurgie van het Centrum voor Oncologie te B.
2.2. In de periode 2000-2001 heeft mevrouw X als verpleegster gewerkt in de particuliere bejaardenzorg in Duitsland en in 2001-2002 in de particuliere ziekenverzorging in Italië.
2.3. Het opleidingsniveau van de door mevrouw X gevolgde beroepsopleiding is in Nederland voor het beroepsgerichte gedeelte vergelijkbaar met een vakopleiding in de richting verpleging en verzorging, kwalificatieniveau 3 (verzorgende). De opleiding is voor het algemeen vormend gedeelte vergelijkbaar met vijf jaar VWO.
2.4. Op 16 april 2003 heeft mevrouw X een arbeidsovereenkomst gesloten met Q B.V. te A voor de duur van één jaar tegen een bruto salaris van € 1.379,04 per maand op basis van een 36-urige werkweek. Dit komt overeen met schaal 29.0.6 van de CAO Verpleging en Verzorging. In de arbeidsovereenkomst is vastgesteld dat mevrouw X bij voortijdig verbreken van de arbeidsovereenkomst een bedrag verbeurt van € 4.800,= ter compensatie van de door de werkgever gemaakte opleidingskosten. Per gewerkte maand neemt dit bedrag af met € 400,=. De opleidingskosten betreffen de kosten van een cursus Nederlands.
2.5. Q B.V. heeft mevrouw X tewerkgesteld als verzorgende met kwalificatieniveau 3 bij Stichting C Verpleging % Verzorging. Deze stichting verleent diensten aan doorgaans zorgbehoevende ouderen, variërend van het bieden van zelfstandige woongelegenheid tot het leveren van verpleeghuiszorg.
2.6. In het jaar 2003 heeft mevrouw X in de periode van 1 april tot en met 31 december een bruto loon genoten van € 15.276,=, waarop € 3.184,= is ingehouden aan loonheffing.
2.7. Met dagtekening 14 maart 2003 is aan Q B.V. voor mevrouw X een tijdelijke tewerkstellingsvergunning afgegeven voor de periode 1 april 2003 - 1 oktober 2003 en deze vergunning is met dagtekening 29 september 2003 tijdelijk verlengd tot 1 mei 2004, waarbij aangetekend is dat de vergunning niet voor verlenging vatbaar is.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. Het geschil betreft het antwoord op de vraag of mevrouw X in aanmerking komt voor de bewijsregel ingekomen werknemers van artikel 9 van Pro het Uitvoeringsbesluit (de 30%-regeling).
Belanghebbenden zijn van oordeel dat deze vraag bevestigend moet worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden, welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Ter zitting heeft de Inspecteur hieraan nog het volgende, zakelijk weergegeven, toegevoegd:
- Mevrouw X woont nog steeds in Y.
- Indien uw hof het verzoek honoreert, dient de looptijd vanwege eerder verblijf in Nederland te worden gesteld op negen jaar en negen maanden, dat is van 16 april 2003 tot 16 januari 2013.
- Artsen en verpleegkundigen met een HBO-diploma kunnen in aanmerking komen voor de 30%-regeling, omdat een academicus en een HBO-er een hoger dan gemiddeld opleidingsniveau hebben. Bij voetballers vinden wij het inkomenscriterium doorslaggevend. Bij HBO en academisch geschoolde werknemers zien wij de deskundigheid in de opleiding. Alle criteria van het Uitvoeringsbesluit worden in samenhang beoordeeld.
- Indien de 30%-regeling aan mevrouw X verleend zou worden, zou haar maandsalaris onder het minimumloon dalen.
- Ik bestrijd niet dat de opleidingskosten in Nederland verband hielden met een cursus Nederlands.
- Ik beaam dat er in Nederland in 2003 een tekort was aan verplegend personeel.
3.3. Belanghebbenden concluderen tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de bestreden uitspraak en toekenning van de 30%-regeling met ingang van 16 april 2003. De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
4. Beoordeling van het geschil
Vooraf en ambtshalve
Blijkens de onder 1.4 vermelde stukken is de aldaar genoemde uitnodiging uitgereikt.
Op grond hiervan is het hof van oordeel dat de uitnodiging om op de zitting te verschijnen op de juiste wijze heeft plaatsgevonden.
Ten aanzien van het geschil
4.1. Bij de beoordeling of een ingekomen werknemer specifieke deskundigheid bezit die op de Nederlandse arbeidsmarkt niet of schaars aanwezig is, wordt in onderlinge samenhang rekening gehouden met het niveau van de door de werknemer gevolgde opleiding, de voor de functie relevante ervaring van de werknemer en het beloningsniveau van de onderhavige functie in Nederland in verhouding tot het beloningsniveau in het land van herkomst van de werknemer (artikel 9a, eerste lid, van het Uitvoeringsbesluit).
4.2. Er was in 2003 weliswaar in Nederland een tekort aan verplegend personeel - de Inspecteur heeft dit ter zitting beaamd - maar dit betekent naar het oordeel van het hof nog niet dat mevrouw X alleen daarom al de 30%-regeling deelachtig kan worden. Het feit dat er tijdelijk in een bepaalde sector in Nederland onvoldoende arbeidskrachten beschikbaar zijn, bijvoorbeeld in de verpleging, in de agrarische sector of in de bouw, en werkgevers daarom genoodzaakt zijn personeel uit het buitenland aan te trekken, brengt nog niet mee dat deze werknemers daarom als specifiek deskundig kunnen worden aangemerkt.
4.3. Voor de beoordeling van de vraag of mevrouw X een specifieke deskundigheid bezit die op de Nederlandse arbeidsmarkt niet of schaars aanwezig is, dient met de factoren genoemd in artikel 9a, eerste lid, van het Uitvoeringsbesluit in onderlinge samenhang rekening te worden gehouden. Met hetgeen belanghebbenden hebben gesteld omtrent de door mevrouw X gevolgde studie en haar werkervaring, hebben zij naar het oordeel van het hof niet aannemelijk gemaakt dat mevrouw X een specifieke deskundigheid ontleent aan het niveau van de door haar gevolgde opleiding of haar specifieke ervaring. Een opleiding voor het beroepsgerichte gedeelte op kwalificatieniveau 3 en voor het algemeen vormend gedeelte op VWO-niveau betekent niet dat mevrouw X specifiek deskundig is in de zin van artikel 8, tweede lid, aanhef en onderdeel b, van het Uitvoeringsbesluit. Van een dergelijke opleiding kan evenmin gezegd worden dat sprake is van een gespecialiseerde opleiding die leidt tot de in voornoemd artikellid bedoelde specifieke deskundigheid. Ook met hetgeen aangevoerd is met betrekking tot haar werkervaring is naar het oordeel van het hof niet aannemelijk geworden dat mevrouw X een specifieke, in Nederland schaarse deskundigheid bezit.
4.4. Ook de beloning van mevrouw X, een bruto loon van € 1.379,04 per maand vóór toepassing van de 30%-regeling, dat amper hoger is dan het minimumloon en bij toepassing van de 30%-regeling zelfs lager, en dat overeenkomstig de CAO voor Verpleging en Verzorging is vastgesteld, wijst niet op een specifieke deskundigheid als bedoeld in artikel 8, tweede lid, aanhef en onderdeel b, van het Uitvoeringsbesluit.
4.5. Het vorenstaande brengt het hof tot het oordeel dat mevrouw X, gelet op haar opleiding, werkervaring en salarisniveau, niet beschikt over een specifieke deskundigheid die op de Nederlandse arbeidsmarkt niet of schaars aanwezig is als bedoeld in artikel 8, tweede lid, aanhef en onderdeel b, van het Uitvoeringsbesluit.
4.6. Belanghebbenden hebben in de conclusie van repliek gewezen op het - naar hun mening inconsequent door de Inspecteur gevoerde - beleid ten aanzien van bepaalde verpleegkundigen voor wie een HBO-opleiding is vereist en die minimaal tweeënhalf jaar relevante werkervaring hebben. Voorzover belanghebbenden hiermee een beroep bedoelen te doen op het gelijkheidsbeginsel, faalt dit beroep. Wat er ook zij van de - door de Inspecteur overigens bestreden - inconsequentie in dat beleid, mevrouw X is als niet-HBO-opgeleide niet gelijk te stellen met een HBO-er, zodat geen sprake is van feitelijk en rechtens gelijke gevallen.
4.7. Gelet op het vorenoverwogene is het gelijk met betrekking tot de in geschil zijnde vraag aan de zijde van de Inspecteur. Het beroep moet ongegrond worden verklaard.
5. Schadevergoeding
Nu het beroep ongegrond verklaard moet worden, is er geen plaats voor een schadevergoeding als bedoeld in artikel 8:73 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb).
6. Griffierecht
Het hof is van oordeel dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat aan belanghebbenden het door hen betaalde griffierecht geheel of gedeeltelijk wordt vergoed.
7. Proceskosten
Het hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Awb.
8. Beslissing
Het hof verklaart het beroep ongegrond.
Aldus gedaan op 29 maart 2006 door J.W. van der Voort, voorzitter, J. Swinkels en D.G. Barmentlo, in tegenwoordigheid van J. Kastelein, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken.
Wegens verhindering van de griffier is de uitspraak alleen door de voorzitter ondertekend.
Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op: 29 maart 2006
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in
cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd.
Na het instellen van beroep ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het beroepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.