Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 03/02537
HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
U I T S P R A A K
Uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, vierde meervoudige Belastingkamer, op het beroep van X N.V. te Y (België) (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst Z van de rijksbelastingdienst (hierna: de Inspecteur) op het bezwaarschrift betreffende na te melden naheffingsaanslag.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende is onder aanslagnummer 000000 over het tijdvak 1 januari 1998 tot en met 31 december 1998 een naheffingsaanslag in de loonbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd ten bedrage van fl. 357.914 (€ 162.414) aan belasting, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is verminderd tot een aanslag ten bedrage van fl. 161.683 (€ 73.368) aan belasting.
1.2. Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof.
Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 232.
De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.3. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 3 november 2005 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord
belanghebbende, alsmede de Inspecteur.
1.4. Het Hof heeft met toepassing van artikel 8:64 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) het onderzoek ter zitting geschorst en daarbij bepaald dat het vooronderzoek wordt hervat. Vervolgens heeft het Hof met toepassing van artikel 8:45 van Pro de Awb partijen verzocht schriftelijk inlichtingen te geven en/of onder hen berustende stukken in te zenden. Deze met partijen gevoerde correspondentie behoort tot de stukken van het geding.
1.5. Het nadere onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op
29 augustus 2007 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede de Inspecteur.
1.6. Het Hof heeft met toepassing van artikel 8:64 van Pro de Awb het onderzoek ter zitting opnieuw geschorst en daarbij bepaald dat het vooronderzoek wordt hervat. Vervolgens heeft het Hof met toepassing van artikel 8:45 van Pro de Awb partijen verzocht schriftelijk inlichtingen te geven. Deze met partijen gevoerde correspondentie behoort tot de stukken van het geding.
1.7. Met toestemming van partijen heeft het Hof bepaald dat een nadere zitting achterwege blijft. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek gesloten.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde te beider zittingen staat, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet voldoende weersproken, het volgende vast:
2.1. In 1998 heeft A te B een olieraffinaderij gebouwd. Hoofdaannemer was het Italiaanse C SpA (hierna: C). Werknemers van belanghebbende - lassers, pijpfitters en monteurs - hebben in opdracht van en ten behoeve van C in dat kader werkzaamheden uitgevoerd.
2.2. C was verantwoordelijk voor het vervaardigen en de oplevering van het werk. C bepaalde hoeveel werknemers er per dag nodig waren en rekende per gewerkte uur met belanghebbende af.
2.3. Belanghebbende was verantwoordelijk voor de door haar werknemers verrichte werkzaamheden. Belanghebbende zette voor de organisatie van die werkzaamheden teams in onder leiding van een voorman. Die teams werkten zelfstandig en namen geen opdrachten aan van C, althans niet met betrekking tot de normale dagelijkse gang van zaken. De werknemers van belanghebbende spraken een andere taal dan de vertegenwoordigers van C. De communicatie met C verliep via de voormannen en de directie van belanghebbende.
2.4. Belanghebbende zette ook eigen materiaal in en declareerde daar ook voor aan C. Belanghebbende had ook de beschikking over een eigen werkruimte in Y.
2.5. Na de tweede zitting heeft de Inspecteur aan de hand van de aanwijzingen van het Hof opnieuw bepaald, voor welke werknemers inhoudingsplicht bestond en opnieuw berekend wat belanghebbende volgens hem aan loonbelasting en premies verschuldigd is. Belanghebbende heeft verklaard zich in de wijze van herberekening van de aanslag op zich te kunnen vinden, maar niet met de 'overige door de belastingdienst gestelde punten'.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. Het geschil betreft na de in 2.5 bedoelde briefwisseling het antwoord op de volgende vragen:
- Had belanghebbende in Nederland een vaste inrichting als bedoeld in artikel 6, lid 3, letter a van de Wet op de Loonbelasting 1964 (hierna: de Wet) en had zij als gevolg daarvan loonbelasting en premies moeten inhouden op de beloningen, die zij voor de ten behoeve van C in augustus 1998 verrichte werkzaamheden aan haar werknemers betaalde?
- Zo ja, behoorde de aan de werknemers van belanghebbende verstrekte kostenvergoeding tot het loon voor zover die meer bedroeg dan fl. 37 per gewerkte dag?
Belanghebbende is van oordeel dat deze vragen ontkennend moeten worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
3.2. De Inspecteur stelt dat belanghebbende in 1998 in Nederland een vaste inrichting had als bedoeld in artikel 6, lid 3, letter b van de Wet, dat wil zeggen met de uitvoering van de opdracht van C werkzaamheden heeft verricht
"die gericht zijn op het verlenen van tussenkomst ten behoeve van degenen die tegen beloning persoonlijke arbeid in Nederland verrichten en een derde ten behoeve van wie die arbeid wordt verricht"
De Inspecteur merkt belanghebbende op grond daarvan aan als inhoudingsplichtige ter zake van de beloningen betaald aan de werknemers, die inwoner van Portugal zijn, en stelt zich op het standpunt dat deze werknemers (Nederland had in 1998 geen belastingverdrag met Portugal) niet door een "183-dagenregel" uit enig belastingverdrag met Nederland worden beschermd.
Belanghebbende bestrijdt dat met de stelling, dat de werkzaamheden van haar werknemers plaatsvonden in het kader van aanneming van werk en, subsidiair tot en met de tweede zitting met de stelling, dat van een aantal Portugese werknemers de woonplaats België is.
De Inspecteur stelt verder dat belanghebbende de kostenvergoedingen per werknemer tot het loon had moeten rekenen voor zover die hoger waren dan fl. 37.
3.3. Partijen zijn het er blijkens de in 2.5 bedoelde briefwisseling over eens geworden voor welke werknemers alsnog de "183-dagenregel" geldt en tevens dat de naheffingsaanslag € 34.412 moet bedragen, indien de twee bovengenoemde vragen bevestigend moeten worden beantwoord. Het is daardoor niet meer nodig individueel per werknemer woonplaats en aandeel in de kostenvergoeding te bepalen.
3.4. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden, welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Ter tweede zitting hebben zij hieraan nog het volgende, zakelijk weergegeven, toegevoegd:
Belanghebbende
- De verantwoordelijkheid voor het opleveren van het werk lag bij C. Er was sprake van deelprojecten. De verantwoordelijkheid voor de werkzaamheden, die wij verrichtten, lag bij ons. Indien iets niet goed werd uitgevoerd, waren wij verantwoordelijk.
- C bepaalde hoeveel mensen er nodig waren. De opdracht was pijpen te leggen.
De Inspecteur
- Ik ontken niet dat er kosten zijn gemaakt, maar voor de belastingvrije kostenvergoeding ga ik uit van maximaal fl. 37 per dag, zolang ik geen onderbouwing krijg.
- Ik kan mij vinden in de stelling dat een aantal werknemers ten onrechte niet als inwoners van België zijn aangemerkt. Ik zal een herberekening maken aan de hand van de aanwijzingen van het Hof.
3.5. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de bestreden uitspraak en vernietiging van de naheffingsaanslag.
De Inspecteur concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de bestreden uitspraak en vermindering van de naheffingsaanslag tot € 34.412.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Aanneming van werk is blijkens artikel 750, lid 1, van Boek 7 van het Burgerlijk Wetboek (hierna: Boek 7 BW)
'de overeenkomst waarbij de ene partij, de aannemer, zich jegens de andere partij, de opdrachtgever, verbindt om buiten dienstbetrekking een werk van stoffelijke aard tot stand te brengen en op te leveren, tegen een door de opdrachtgever te betalen prijs in geld.'
Naar het oordeel van het Hof is beslissend of belanghebbende een resultaatverbintenis is aangegaan, in die zin dat zij verantwoordelijk is geweest voor de totstandkoming en oplevering van enig stoffelijk werk.
Belanghebbende heeft ter zitting desgevraagd verklaard dat de verantwoordelijkheid voor het opleveren van het werk bij C lag. Dan is er naar het oordeel van het Hof reeds om die reden van (onder)aanneming door belanghebbende geen sprake.
4.2. De aannemer is, blijkens artikel 751 Boek Pro 7 BW
'bevoegd het werk onder zijn leiding door anderen te doen uitvoeren, en ten aanzien van onderdelen ook de leiding aan anderen over te laten, zulks onverminderd zijn aansprakelijkheid voor de deugdelijke nakoming van de overeenkomst.'
Belanghebbende heeft, zo blijkt hieruit naar het oordeel van het Hof, geen baat bij de stellingen, dat zij zelfstandige teams inzette onder leiding van een voorman, dat belanghebbende verantwoordelijk was voor de kwaliteit van de door haar werknemers verrichte werkzaamheden, dat zij niet alleen uren declareerde maar ook materiaal en dat zij een eigen werkplaats had. Beslissend blijft wie verantwoordelijk was voor de deugdelijke nakoming van de aannemingsovereenkomst tussen A en C en dat was, naar ter zitting zijdens belanghebbende is verklaard, uitsluitend C.
4.3. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende werkzaamheden verricht die gericht waren "op het verlenen van tussenkomst ten behoeve van degenen die tegen beloning persoonlijke arbeid in Nederland verrichten en een derde ten behoeve van wie die arbeid" werd verricht. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende slechts mankracht verhuurd aan C en geen werk van stoffelijke aard aangenomen. Het gelijk is bij het eerste geschilpunt daarom aan de zijde van de Inspecteur.
4.4. Ingevolge artikel 11, lid 1, aanhef en letter j, onder 3, van de Wet juncto artikel 5a van de Uitvoeringsregeling loonbelasting 1990 behoren vaste vergoedingen niet tot het loon voor zover deze per kostencategorie naar aard en veronderstelde omvang van de kosten zijn gespecificeerd en daaraan voorts - op verzoek van de inspecteur - een steekproefsgewijs onderzoek van de werkelijk gemaakte kosten tot verwerving van het loon ten grondslag ligt. Belanghebbende heeft in algemene bewoordingen een onderbouwing gegeven van het bedrag van de kostenvergoeding van fl. 160. De Inspecteur wil een nadere onderbouwing en rekent zolang die ontbreekt met maximaal fl. 37 per dag.
4.5. Belanghebbende heeft naar het oordeel van het Hof met wat zij heeft gesteld niet aannemelijk gemaakt, dat de door haar werknemers bij de uitvoering van werkzaamheden ten behoeve van C in 1998 belopen kosten meer hebben bedragen dan fl. 37 per dag.
Ook bij het tweede geschilpunt is het gelijk daarom aan de zijde van de Inspecteur.
4.6. Gelet op het vorenstaande is het gelijk met betrekking tot de in geschil zijnde vragen aan de zijde van de Inspecteur. Voor dit geval zijn partijen het er over eens dat de uitspraak van de Inspecteur moet worden vernietigd en dat de naheffingsaanslag moet worden verminderd tot een bedrag van € 34.412. Het beroep is gegrond.
5. Griffierecht
Gelet op artikel 8:74, lid 1, van de Awb dient aan belanghebbende het door haar betaalde griffierecht te worden vergoed.
6. Proceskosten
Nu het beroep gegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken.
Het Hof stelt deze kosten, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht, op 3,5 (punten) x € 322 (waarde per punt) x 1,5 (factor gewicht van de zaak) is € 1.690,50, vermeerderd met een in goede justitie vastgesteld bedrag aan reis- en verletkosten van belanghebbende zelf ad € 200, is in totaal
€ 1.890,50.
7. Beslissing
Het Hof:
- verklaart het beroep gegrond,
- vernietigt de bestreden uitspraak,
- vermindert de naheffingsaanslag tot een bedrag van € 34.412,
- gelast dat aan belanghebbende wordt vergoed het door deze ter zake van de behandeling van het beroep betaalde griffierecht ten bedrage van € 232,
- veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1.890,50, en
- wijst de Staat aan als de rechtspersoon die het griffierecht en de proceskosten moet vergoeden.
Aldus gedaan op 15 april 2008 door P.J.M. Bongaarts, voorzitter, J. Swinkels en M.J.W.M. Ellis, in tegenwoordigheid van mr. A.R. Veldt, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken.
Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op: 15 april 2008
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in
cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd.
Na het instellen van beroep ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het beroepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.