Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 04/02656
HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
U I T S P R A A K
Uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, tweede meervoudige Belastingkamer, op het beroep van de heer X te Y (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Z van de rijksbelastingdienst (hierna: de Inspecteur) op het bezwaarschrift betreffende na te melden aanslag.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende is onder aanslagnummer 0000.00.000.H.07 over het jaar 2000 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/ premie volksverzekeringen opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen van € 96.124, zonder boete. Het tegen de navorderingsaanslag gemaakte bezwaar is bij uitspraak van de Inspecteur niet-ontvankelijk verklaard.
1.2. Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof.
Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 37.
De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.3. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 12 februari 2008 te 's-Hertogenbosch.
Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede de Inspecteur.
1.4. Belanghebbende heeft voor de zitting een viertal verklaringen, welke door belanghebbende zijn afgelegd tegenover de FIOD-ECD in het kader van een strafzaak gelieerd aan de onderhavige procedure, per fax en per post toegezonden aan het Hof. Het Hof heeft de zitting geschorst om de Inspecteur gelegenheid te geven kennis te nemen van de inhoud van de verklaringen.
Ter zitting heeft belanghebbende een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.
Het Hof rekent de vier verklaringen en de pleitnota tot de stukken van het geding.
1.5. De Inspecteur heeft ter zitting, zonder bezwaar van de wederpartij, een kopie overgelegd van de brief van 11 maart 2004 van mr. A gericht aan de Inspecteur.
1.6. Van de zitting is een tot de stukken van het geding behorend proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is gestuurd.
1.7. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek gesloten.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet voldoende weersproken, het volgende vast:
2.1. Belanghebbende, geboren op 25 januari 1950, is gehuwd en staat tot 30 november 2000 ingeschreven op het adres B-straat 26 te C. Op 30 november 2000 deelt hij aan de Gemeente C mee dat hij met ingang van 30 november 2000 woonachtig is op het adres 26 Rue-D, ---- Luxembourg, te Luxembourg. Tevens geeft hij een correspondentieadres en een telefoonnummer in Nederland door.
2.2. Op 4 januari 2001 sluit belanghebbende een huurovereenkomst met betrekking tot het woonschip "E" gelegen aan de F-straat 212 te G, huurprijs ƒ 1.395 per maand. De overeenkomst is aangegaan voor onbepaalde tijd.
2.3. Op 19 februari 2002 sluit belanghebbende op naam van H B.V. een huurovereenkomst voor 10 maanden met betrekking tot een woonhuis aan de J-straat 254A te K. De huur gaat in op 1 maart 2002, de huurprijs bedraagt € 1.635 per maand.
2.4. Op 14 november 2002 sluit belanghebbende een huurovereenkomst ingaande 1 december 2002 met betrekking tot een woonhuis aan de L-straat 11a te M, huurprijs € 1.950 per maand.
2.5. Belanghebbende is bestuurder en aandeelhouder van N B.V. Deze vennootschap is op haar beurt bestuurder van P B.V. Op naam van P B.V. is een girorekening geopend onder nummer -------. Belanghebbende is degene, die feitelijk beschikt over de gelden op die girorekening.
2.6. Belanghebbende heeft over het jaar 2000 geen aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen ingediend.
2.7. Bij een door de FIOD/ECD ingesteld onderzoek is gebleken, dat belanghebbende als één van de hoofdverdachten betrokken is geweest bij een BTW carrouselfraude, welke zich heeft uitgestrekt over de periode november 2000-juni 2002.
Belanghebbende is op 28 februari 2006 door de Strafkamer van het Hof in hoger beroep veroordeeld tot vier en half jaar gevangenisstraf en € 500.000 boete voor zijn aandeel in deze BTW carrouselfraude. Ten tijde van de zitting van de tweede meervoudige Belastingkamer van het Hof had belanghebbende de vrijheidsstraf reeds ondergaan; de boete had hij nog niet voldaan.
2.8. Met dagtekening 26 januari 2004 is aan belanghebbende de onderhavige navorderingsaanslag zonder boete opgelegd. Met dezelfde dagtekening stuurt de Inspecteur aan belanghebbende een brief met de volgende inhoud:
"(...) Geachte heer X,
Uit de resultaten van een door de FIOD-ECD ingesteld onderzoek leid ik af dat u in de jaren 2000 t/m 2002 inkomsten heeft genoten middels opnamen van een postbankrekening ten name van P BV. P BV heeft via deze postbankrekening bedragen ontvangen van R BV en S BV terzake van een deel van de ten onrechte niet afgedragen omzetbelasting.
Voorts stel ik mij op basis van de bevindingen van de FIOD-ECD op het standpunt dat u ten tijde van het genieten van deze inkomsten feitelijk in Nederland woonachtig bent geweest.
Op grond van de bevindingen zullen aanslagen inkomstenbelasting worden opgelegd naar belastbare inkomens die worden gebaseerd op de bedragen die van de postbankrekening zijn opgenomen. Voorts houd ik rekening met het in 2002 genoten loon van T ad € 6.195 en de daarop ingehouden loonheffing ad € 237.
Primair worden de opgenomen bedragen aangemerkt als inkomsten uit arbeid terwijl ik mij subsidiair op het standpunt stel dat de opgenomen bedragen dienen te worden aangemerkt als inkomsten uit aanmerkelijk belang.
Over het jaar 2000 leg ik een navorderingsaanslag op naar een belastbaar inkomen van € 96.124 (of hfl 211.830).
Met betrekking tot de jaren 2001 en 2002 leg ik primitieve aanslagen op naar belastbare inkomen van respectievelijk € 1.338.882 (of hfl 2.950.507) en € 450.092.
Ik neem aan u hiermede voldoende te hebben geïnformeerd.
Hoogachtend,
(...) ".
2.9. Blijkens de door belanghebbende overgelegde kopieën van processen-verbaal van zijn verhoren door de FIOD-ECD verbleef belanghebbende ten tijde van het opleggen van de onderhavige navorderingsaanslag in verband met het onderzoek naar de BTW carrouselfraude in het Huis van Bewaring te Y, alwaar hij diverse malen door de ambtenaren van de FIOD-ECD werd verhoord. Voorafgaande aan die verhoren is hem blijkens de processen-verbaal medegedeeld, waarvan hij werd verdacht. Blijkens de processen-verbaal werd belanghebbende toen bijgestaan door zijn raadsman de heer mr. A (hierna: de heer A).
2.10. De heer A heeft op 4 februari 2004 namens belanghebbende bezwaar gemaakt tegen de navorderingsaanslag. Hij schreef:
"(...) Geachte heer V,
Namens de heer X, wonende aan het adres L-straat 11a, ---- -- te M, stel ik bezwaar in tegen de navolgende aanslagen:
- navorderingsaanslag inkomstenbelasting premie volksverzekeringen, nr. 0000.00.000.H.07, d.d. 26 januari 2004 (zie bijlage 1);
- aanslag 2001 inkomstenbelasting premie volksverzekeringen, nr. 0000.00.000.H.16, d.d. 26 januari 2004 (zie bijlage 2);
- aanslag 2002 inkomstenbelasting premie volksverzekeringen, nr. 0000.00.000.H.26, d.d. 26 januari 2004 (zie bijlage 3).
Ik verzoek u mij de aan de betreffende aanslagen ten grondslag liggende gegevens te verstrekken, waarna de gronden van dit bezwaar op zo kort mogelijke termijn aan u kenbaar zullen worden gemaakt.
Hoogachtend,
A".
2.11. Na het indienen van het bezwaarschrift heeft de Inspecteur diverse malen de heer A om een machtiging verzocht: op 17 en 27 februari 2004 en op 18 maart 2004. Op 31 maart 2004 heeft belanghebbende aan de Inspecteur schriftelijk medegedeeld, dat de heer A gemachtigd is om namens belanghebbende op te treden. Op 25 mei 2004 zijn de gegevens met betrekking tot het strafproces aan belanghebbende ter beschikking gesteld. De Inspecteur heeft belanghebbende op 13 mei 2004 verzocht het bezwaarschrift vóór 10 juni 2004 te motiveren. Op 16 september 2004 heeft de Inspecteur belanghebbendes toenmalige gemachtigde nogmaals in de gelegenheid gesteld om het bezwaarschrift te motiveren en wel vóór 4 oktober 2004; de Inspecteur heeft belanghebbendes toenmalige gemachtigde tevens er op gewezen, dat indien de motivering voor die datum niet wordt ontvangen, het bezwaarschrift niet-ontvankelijk wordt verklaard.
2.12. Op de brieven van 13 mei 2004 en 16 september 2004 is geen reactie ontvangen. De Inspecteur heeft op 20 oktober 2004 het bezwaarschrift niet-ontvankelijk verklaard.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:
1. Is belanghebbende terecht niet-ontvankelijk verklaard in zijn bezwaar?
2. Indien de eerste vraag ontkennend wordt beantwoord: is belanghebbende in 2000 in Nederland woonachtig?
3. Indien de tweede vraag bevestigend wordt beantwoord: heeft belanghebbende in 2000 belastbare inkomsten genoten?
Belanghebbende is van oordeel dat deze vragen ontkennend moeten worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden, welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Voor hetgeen zij hieraan ter zitting hebben toegevoegd, wordt verwezen naar het daarvan opgemaakte proces-verbaal.
3.3. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de bestreden uitspraak en vernietiging van de navorderingsaanslag.
De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Volgens artikel 6:5, lid 1, onderdeel d, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) bevat het bezwaarschrift ten minste de gronden van het bezwaar. Hiermee worden de argumenten bedoeld die de indiener heeft om het besluit vernietigd, herroepen of gewijzigd te krijgen. Een pro forma bezwaarschrift, zoals in casu door belanghebbendes toenmalige gemachtigde ingediend, is in principe niet uitgesloten, mits de gronden later worden aangevuld.
4.2. Indien niet is voldaan aan artikel 6:5 Awb Pro, kan het bezwaar krachtens het bepaalde in artikel 6:6 Awb Pro niet-ontvankelijk worden verklaard. De indiener moet dan wel de gelegenheid hebben gehad het verzuim te herstellen binnen een hem daartoe gestelde termijn. Artikel 6:6 van Pro de Awb geldt ook voor herstel van andere wettelijke vereisten, zoals bijvoorbeeld de regel, dat van een gemachtigde een volmacht kan worden verlangd op grond van artikel 2:1, lid 2 van de Awb. Zo heeft belanghebbende in casu de door de Inspecteur gevraagde machtiging bij brief van 31 maart 2004 verstrekt. De gronden van zijn bezwaar heeft hij echter niet vermeld, ook niet nadat hij door de Inspecteur daartoe ruimschoots in de gelegenheid is gesteld.
4.3. De Hoge Raad heeft in het arrest 29 september 1999, nr. 34 822, BNB 2000/76 overwogen:
(...)
3.5. (...) In de Memorie van Toelichting bij de Algemene wet bestuursrecht is inzake artikel 6:5 - voorzover in cassatie van belang - opgemerkt: `Het bezwaar- of beroepschrift dient uiteraard de gronden voor het bezwaar of beroep te bevatten. De eisen die in dit opzicht kunnen worden gesteld, zullen onder meer samenhangen met de aard van de motivering die het bestuursorgaan voor zijn bestreden besluit heeft gegeven. Is deze summier of ontbreekt zij geheel (...) dan zal ook het bezwaar- of beroepschrift summier gemotiveerd kunnen zijn' (Kamerstukken II 1988/89, 21 221, nr. 3, blz. 122). Gelet op het vorenoverwogene alsmede op de tot de stukken van het geding behorende in punt 2.6 van 's Hofs uitspraak bedoelde brief van 19 juli 1996 van belanghebbendes advocaat aan de Inspecteur - voorzover in cassatie van belang inhoudende: `Hierbij zou sprake zijn van een inbreng van een eenmanszaak in de BV van cliënte, welk standpunt door mevrouw A-B, uitdrukkelijk wordt bestreden' - heeft het Hof door van belanghebbende een verder gaande motivering te verlangen dan zij in vorenbedoelde brieven heeft gegeven, aan de in artikel 6:5 van Pro de Algemene wet bestuursrecht gestelde motiveringseis een te strenge uitleg gegeven. (...)".
4.4. In het arrest van 8 maart 2002, nr. 34 993, BNB 2002/224, heeft de Hoge Raad overwogen:
(...)
3.4. Bij de beoordeling van het middel moet het volgende worden vooropgesteld. De inhoud van de eis die ingevolge artikel 6:5, lid 1, aanhef en letter d, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) aan een bezwaarschrift wordt gesteld, hangt onder meer samen met de mate waarin de Inspecteur de aanslag heeft gemotiveerd (vergelijk HR 29 september 1999, nr. 34 822, BNB 2000/76). In gevallen waarin niet redelijkerwijs kan worden aangenomen dat de aanslag waartegen het bezwaarschrift is gericht geen motivering behoefde - hetgeen bij een aanslag waarin een verhoging is begrepen steeds het geval is - en die motivering niet overeenkomstig het bepaalde in artikel 3:47 van Pro de Awb bij, of uiterlijk binnen een week na, de bekendmaking van de aanslag aan de belastingplichtige is verstrekt, kan de belastingplichtige indien hij na die week bezwaar maakt en hij ten tijde van het indienen van zijn bezwaarschrift nog steeds niet met die motivering bekend was, in zijn bezwaarschrift volstaan met de mededeling dat hij bezwaar heeft tegen de aanslag. Aan de ontvankelijkheid van het bezwaar doet dan niet af dat in het bezwaarschrift een nadere motivering wordt aangekondigd, en evenmin dat de belanghebbende de aangekondigde motivering niet heeft gegeven, terwijl hem daarvoor door de inspecteur meermalen de gelegenheid is geboden. Die omstandigheden kunnen immers niet bewerkstelligen dat het bezwaarschrift, dat ten tijde van de indiening voldeed aan de eisen van artikel 6:5 van Pro de Awb, daaraan nadien niet meer voldeed (HR 25 juli 2000, nr. 34 990, BNB 2000/333).
4.5. Zoals Feteris in zijn noot onder het arrest van de Hoge Raad van 17 maart 2007, nr. 39 997, BNB 2006/248, opmerkt, past het in het bestuursprocesrecht, waarin de burger zelf bezwaar- en beroepschriften mag indienen, om weinig eisen te stellen aan de motivering van die geschriften. Feteris merkt op:
"Lang niet iedere belastingplichtige beschikt over een combinatie van fiscaal-juridisch inzicht en een goede schriftelijke uitdrukkingsvaardigheid. Uitingen van onvrede zijn dan al snel voldoende om de entreepoort naar de bezwaarfase te passeren. De uitroep `Hallo koning Onbenul, waar zijn wij nou helemaal mee bezig?' was voor de Centrale Raad van Beroep al voldoende om aan te nemen dat het bezwaarschrift een motivering bevatte, ook al was die niet `draagkrachtig' (CRvB 3 februari 2004, AB 2004/132)."
4.6. Uit de parlementaire toelichting van de Awb, aangehaald in BNB 2000/76, blijkt uitdrukkelijk dat de eisen, die aan de motivering van een bezwaarschrift gesteld kunnen worden, onder meer samenhangen met de aard van de motivering, die het bestuursorgaan voor het bestreden besluit heeft gegeven.
In casu heeft de Inspecteur de navorderingsaanslag (zonder boete) bij brief van 26 januari 2004 naar het oordeel van het Hof voldoende gemotiveerd. Belanghebbende kon naar 's Hofs oordeel naar aanleiding van die motivering en gelet op het feit, dat hij ten tijde van het opleggen van de navorderingsaanslag reeds diverse malen verhoord was door de FIOD-ECD, waarbij hem medegedeeld was, waarvan hij werd verdacht, zijn bezwaar tenminste summier kunnen motiveren (zie Hoge Raad 25 juli 2000, nr. 34 990, BNB 2000/333). Desondanks heeft belanghebbende - althans zijn ter zake deskundig te achten gemachtigde - volstaan met een pro forma bezwaarschrift zonder enige motivering. Naar het oordeel van het Hof kan een pro forma bezwaarschrift, waarin in zijn geheel geen gronden worden vermeld, terwijl de aanslag door de inspecteur gemotiveerd is opgelegd, niet worden aangemerkt als een bezwaarschrift, dat overeenkomstig artikel 6:5, lid 1, letter d, Awb de gronden van het bezwaar bevat.
In het geheel géén motivering kan immers niet worden aangemerkt als motivering, ook niet als een summiere motivering.
Uit belanghebbendes bezwaarschrift valt niet af te leiden waarover belanghebbende met de Inspecteur van mening verschilde.
Nu belanghebbende ook nadat hij daartoe diverse malen door de Inspecteur is uitgenodigd die motivering niet heeft verstrekt, heeft de Inspecteur gelet op het bepaalde in artikelen 6:5 en 6:6 van de Awb en de hierboven aangehaalde jurisprudentie van de Hoge Raad belanghebbende naar het oordeel van het Hof terecht niet-ontvankelijk verklaard in het bezwaar (zie ook Hoge Raad 17 augustus 1998, nr. 33 516, BNB 1998/368).
4.7. Voor zover belanghebbende er over klaagt, dat de Inspecteur niet hem doch zijn toenmalige gemachtigde benaderde voor de motivering van het bezwaarschrift, kan het Hof hem daarin niet volgen. De Inspecteur heeft krachtens artikel 6:17 van Pro de Awb de verplichting de op de zaak betrekking hebbende stukken in ieder geval aan de gemachtigde te zenden. Geen rechtsregel verplicht de Inspecteur ingeval belanghebbende een gemachtigde heeft ingeschakeld, tevens aan belanghebbende zelf de op de zaak betrekking hebbende stukken te zenden dan wel belanghebbende anderszins rechtstreeks te benaderen.
4.8. Belanghebbende klaagt erover dat hij niet gehoord is in de bezwaarfase. Op grond van artikel 7:3, onderdeel a, Awb kan van het horen van belanghebbende worden afgezien indien het bezwaar kennelijk niet-ontvankelijk is. Nu belanghebbende zijn bezwaarschrift niet heeft gemotiveerd, ook niet summier, is naar het oordeel van het Hof sprake van een situatie zoals bedoeld in artikel 7:3, onderdeel a, Awb en heeft de Inspecteur terecht belanghebbende niet gehoord (zie BNB 1998/368).
Daarnaast geldt krachtens artikel 25, lid 4, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (tekst 2004), dat in afwijking van artikel 7:2 van Pro de Awb belanghebbende alleen gehoord wordt op zijn verzoek. Niet gebleken is dat belanghebbende verzocht heeft om in de bezwaarfase te worden gehoord. Naar het oordeel van het Hof heeft de Inspecteur ook daarom de hoorplicht niet geschonden.
4.9. Belanghebbende verwijst in zijn pleitnota naar de verklaring afgelegd tegenover de FIOD-ECD op 29 december 2003 om 13:20 uur:
"Van het geld dat op de bankrekening van P BV terecht is gekomen, is maar een summier gedeelte in mijn eigen zak terecht gekomen. Onderdeel van de afspraken was dat het voor anderen bestemd was. Voor wie, zeg ik u niet. Zij kregen mijn pasje met mijn pincode en zij haalden het geld er af. Het was ook zo dat ik soms zelf het geld van de bankrekening opnam en het geld nadien cash aan hen gaf."
Belanghebbende stelt zich op het standpunt, dat nu de Inspecteur in het geheel geen rekening heeft gehouden met de in de verklaring vermelde omstandigheden, de navorderingsaanslag vernietigd moet worden wegens ondeugdelijke motivering. Het Hof kan belanghebbende in die stelling niet volgen. Het Hof acht de door de Inspecteur gegeven motivering van de navorderingsaanslag in het licht van de hier geciteerde verklaring van belanghebbende voldoende.
Voor zover belanghebbende bedoelt te stellen, dat zijn bezwaren aan de Inspecteur door middel van die verklaring kenbaar zijn gemaakt, kan het Hof hem daarin evenmin volgen. Uit de door belanghebbende aangehaalde verklaring kan naar het oordeel van het Hof hooguit worden afgeleid, dat belanghebbende toegeeft gelden van de bankrekening van P BV te hebben opgenomen te zijne behoefte. Een motivering van zijn bezwaren tegen een nog op te leggen navorderingsaanslag ziet het Hof daarin niet.
4.10. Gelet op het vorenstaande is het gelijk met betrekking tot de eerste in geschil zijnde vraag aan de zijde van de Inspecteur. De overige geschilpunten behoeven geen behandeling meer.
5. Griffierecht
Het Hof is van oordeel dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat aan belanghebbende het door hem betaalde griffierecht geheel of gedeeltelijk wordt vergoed.
6. Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Awb.
7. Beslissing
Het Hof verklaart het beroep ongegrond.
Aldus gedaan op 15 april 2008 door P.J.M. Bongaarts, voorzitter, J. Swinkels en D.G. Barmentlo, in tegenwoordigheid van A.W.J. Strik, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in
cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd.
Na het instellen van beroep ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het beroepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.