Uitspraak
GERECHTSHOF 's-HERTOGENBOSCH
Sector belastingrecht
Eerste meervoudige Belastingkamer
Kenmerk: 09/00656
09/00657
09/00658
09/00659
09/00660
Uitspraak op het hoger beroep van
X B.V. te Y,
hierna: belanghebbende,
tegen de mondelinge uitspraken van de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 7 oktober 2009,
nummers: AWB 09/462
AWB 09/463
AWB 09/464
AWB 09/465
AWB 09/466
in het geding tussen
belanghebbende
en
de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Limburg van de rijksbelastingdienst,
hierna: de Inspecteur,
betreffende na te noemen vijf naheffingsaanslagen.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende zijn de navolgende naheffingsaanslagen in de loonbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd:
Tijdvak Aanslagnummer Belasting Boete Heffingsrente
2003 0000.00.000.A01.350.0 € 4.975 € 1.243 € 974
2004 0000.00.000.A01.450.0 € 5.020 € 1.255 € 807
2005 0000.00.000.A01.550.0 € 4.455 € 1.113 € 494
2006 0000.00.000.A01.651.0 € 2.561 - -
2007 0000.00.000.A01.750.0 € 2.523 - -
De naheffingsaanslagen (en de boetebeschikkingen) zijn, na daartegen gemaakt bezwaar, bij in twee afzonderlijke geschriften vervatte uitspraken van de Inspecteur gehandhaafd.
1.2. Belanghebbende is van deze uitspraken in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van deze beroepen heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 39.
Bij mondelinge uitspraken heeft de Rechtbank de beroepen ongegrond verklaard.
1.3. Tegen deze uitspraken heeft belanghebbende door middel van één beroepschrift hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 447 inzake de procedure over het tijdvak 2003 (09/00660) en een griffierecht van € 447 inzake de procedure over het tijdvak 2006 (09/00657).
De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.4. De zitting heeft plaatsgehad op 19 augustus 2010 te
's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede de Inspecteur.
1.5. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.
1.6. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek gesloten.
2. Feiten
De Rechtbank heeft de volgende, in hoger beroep niet bestreden, feiten vastgesteld, welke feiten het Hof als vaststaand overneemt:
2.1. De bedrijfsactiviteiten van belanghebbende bestaan uit de handel in en reparatie van auto's. Mevrouw X1 (hierna: mevrouw X1) had in de onderhavige jaren indirect een aanmerkelijk belang in belanghebbende.
2.2. Tot 1981 was mevrouw X1 in dienstbetrekking bij belanghebbende. Daarna is zij arbeidsongeschikt verklaard. Ook na herbeoordeling van haar arbeidsongeschiktheid in 2004 is deze situatie onveranderd gebleven. Mevrouw X1 ontving in de onderhavige jaren geen loon van belanghebbende.
2.3. Op 26 februari 2008 is bij belanghebbende een boekenonderzoek gestart naar de aanvaardbaarheid van de aangiften loonbelasting en premie volksverzekeringen over de jaren 2003 tot en met 2005. Naar aanleiding van de bevindingen van het boekenonderzoek is over de jaren 2003 tot en met 2007 ter zake van door mevrouw X1 verrichte arbeid een gebruikelijk loon in aanmerking genomen van telkens € 7.500 per jaar.
In aanvulling op de door de Rechtbank vastgestelde feiten stelt het Hof op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting de volgende feiten en omstandigheden vast:
2.4. In het verslag van het in 2.3 vermelde boekenonderzoek heeft de controlerende ambtenaar vermeld dat mevrouw X1 als enige in het bedrijf de contacten onderhield met verzekeringsmaatschappijen over de financiële afwikkeling van de schades; daarnaast maakte mevrouw X1 de afspraken (hierna tezamen: de werkzaamheden). De werkzaamheden werden verricht in deeltijd gedurende ongeveer 10 uren per week. Mevrouw X1 ontving een W.A.O.-uitkering. Het verrichten van de werkzaamheden in het bedrijf geschiedde met instemming van de keuringsarts van het U.W.V. Vooruitlopend op de verkoop in mei 2008 van de aandelen in belanghebbende en de daarmee gepaard gaande overdracht van het bedrijf heeft mevrouw X1 de werkzaamheden neergelegd per 1 december 2007.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. Het geschil betreft het antwoord op de vraag of de Inspecteur ter zake van het verrichten van de werkzaamheden terecht op de voet van artikel 12a van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: de Wet) over de in geschil zijnde tijdvakken en rekening houdend met de deeltijdbaan een gebruikelijk loon van telkens € 7.500 in aanmerking heeft genomen, dan wel dat het gebruikelijk loon op telkens nihil dient te worden gesteld, hetgeen belanghebbende verdedigt.
3.2. Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt.
Voor hetgeen zij hieraan ter zitting hebben toegevoegd, wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.
3.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraken van de Rechtbank, tot vernietiging van de uitspraken van de Inspecteur en tot vernietiging van de naheffingsaanslagen en de daarmee samenhangende boetebeschikkingen. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraken van de Rechtbank.
4. Gronden
Ten aanzien van het geschil
4.1. Op grond van artikel 4, aanhef en onderdeel d, van de Wet in samenhang met artikel 2h van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 wordt als dienstbetrekking beschouwd de arbeidsverhouding van degene die arbeid verricht ten behoeve van een vennootschap waarin hij een aanmerkelijk belang heeft.
Artikel 12a van de Wet bepaalt, kort gezegd, dat een aanmerkelijkbelanghouder voor zijn werkzaamheden in de vennootschap een gebruikelijk loon geniet. Is het feitelijke loon lager, dan wordt fictief een bedrag als loon belast. Uit de wetsgeschiedenis blijkt dat deze regeling (hierna: de gebruikelijkloonregeling) met ingang van 1997 is ingevoerd om te voorkomen dat directeuren-grootaandeelhouders door het afzien van een gebruikelijke beloning oneigenlijke voordelen kunnen behalen in de sfeer van de sociale verzekeringen, in de fiscale sfeer en in de sfeer van inkomensafhankelijke regelingen. Het gebruikelijk loon is op de voet van artikel 12a van de Wet voor de jaren 2006 en 2007 ten minste gesteld op een bedrag van € 39.000; voor de jaren 2003 tot en met 2005 gold nog de zogenoemde WAZ-norm van € 38.118.
Tussen partijen is in confesso dat het geschil zich beperkt tot de nageheven loonbelasting en premie volksverzekeringen door toepassing van de gebruikelijkloonregeling.
4.2. In het onderhavige geval heeft de Inspecteur het gebruikelijk loon van mevrouw X1, gelet op het feit dat zij de werkzaamheden in deeltijd verrichtte, gesteld op € 7.500 per jaar. Niet is in geschil dat ter zake van de werkzaamheden van mevrouw X1 in beginsel de gebruikelijkloonregeling van toepassing is. Belanghebbende stelt evenwel dat het gebruikelijk loon nihil dient te bedragen.
4.3. Op belanghebbende rust de bewijslast voor een lager gebruikelijk loon. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de omvang van het gebruikelijk loon in het onderhavige geval gerelateerd moet worden aan dat van een zieke werknemer die in het kader van een re-integratietraject met behoud van de ziekte-uitkering werkzaam is, derhalve zonder enige betaling van loon door de werkgever. Het gebruikelijk loon van mevrouw X1 bedraagt in deze visie nihil.
4.4. Met de Rechtbank is het Hof van oordeel dat de werkzaamheden van mevrouw X1 een zogenoemde loonwaarde vertegenwoordigen. De loonwaarde vormt de waarde, in geld uitgedrukt, voor de werkzaamheden. De Rechtbank heeft deze loonwaarde terecht beoordeeld vanuit de onderneming van belanghebbende. Gezien de aard van het bedrijf hebben de werkzaamheden voor belanghebbende een waarde die, gelet op de arbeidsverhouding, in een loon kunnen worden uitgedrukt. Voor het verrichten van de werkzaamheden zal in normale zakelijke verhoudingen door belanghebbende een met de loonwaarde overeen komend loon worden betaald. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat deze loonwaarde minder bedraagt dan
€ 7.500 per jaar. Dat in een situatie waarin sprake is van een re-integratie van een zieke werknemer die gedurende een beperkte tijdspanne met behoud van zijn ziekte-uitkering bij de werkgever werkzaam kan zijn, zonder enige op de werkgever ter zake drukkende loonkosten, doet hier niet aan af. Het Hof onderschrijft het oordeel van de Rechtbank en maakt het tot de zijne, dat de stelling van belanghebbende dat het gebruikelijk loon in de omstandigheden van het geval moet worden gesteld op nihil, niet aannemelijk is gemaakt.
4.5. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, is het gelijk ten aanzien van de in geschil zijnde vraag aan de Inspecteur. Nu de Inspecteur het gebruikelijk loon over het tijdvak 2007 heeft berekend met inachtneming van een arbeidsperiode van 12 maanden, terwijl sprake is geweest van een arbeidsperiode van 11 maanden, dient het gebruikelijk loon voor dat tijdvak te worden verminderd tot 11/12 x € 7.500 = 6.875. Het hoger beroep is in zoverre gegrond.
Ten aanzien van het griffierecht
4.6. Gelet op het feit dat in hoger beroep in de betreffende vijf samenhangende zaken twee keer griffierecht geheven is in plaats van, zoals de rechtbank heeft gedaan, één keer, is het Hof van oordeel dat redenen aanwezig zijn om de griffier te gelasten dat aan belanghebbende het door haar teveel betaalde griffierecht tot een bedrag van € 447 wordt vergoed. Het Hof bepaalt ambtshalve dat het griffierecht, geheven in de zaak met Hof kenmerk 09/00657, zal worden vergoed.
4.7. Nu de uitspraak van de Rechtbank wordt vernietigd, dient de Inspecteur aan belanghebbende het door haar ter zake van de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht, geheven in de zaak met kenmerk 09/00660, ten bedrage van € 39 respectievelijk € 447 te vergoeden.
Ten aanzien van de proceskosten
4.8. Nu het door belanghebbende ingestelde hoger beroep voor wat betreft de zaak 09/00656 betreffende het tijdvak 2007 gegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van dit beroep bij de Rechtbank en dit hoger beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken.
Daarbij wordt uitgegaan van vijf samenhangende zaken waarin belanghebbende met betrekking tot één zaak, te weten de hiervoor vermelde zaak 09/00656, gedeeltelijk in het gelijk is gesteld.
4.9. Het Hof stelt deze kosten, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht, betreffende de procedure bij de Rechtbank op 1 punt x € 322 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) x 1,5 (factor samenhangende zaken) gedeeld door 5 is in totaal € 97 en betreffende de procedure bij het Hof op 2 punten x € 322 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) x 1,5 (factor samenhangende zaken) gedeeld door 5 is in totaal € 194, derhalve in totaal op € 291.
5. Beslissing
Het Hof
- verklaart het hoger beroep ongegrond voor zover het
betreft de tijdvakken 2002 tot en met 2006 en bevestigt de uitspraken van de Rechtbank in zoverre;
- verklaart het hoger beroep gegrond voor zover het betreft het tijdvak 2007;
- verklaart het tegen de uitspraak van de Inspecteur ingestelde beroep voor het tijdvak 2007 gegrond;
- vernietigt de uitspraak van de Rechtbank over het tijdvak 2007;
- vernietigt de uitspraak van de Inspecteur over het tijdvak 2007;
- vermindert de naheffingsaanslag over het tijdvak 2007 tot een aanslag berekend met inachtneming van een gebruikelijk loon van € 6.875;
- gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het door deze ter zake van de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van, in totaal, € 486 vergoedt;
- gelast dat de griffier aan belanghebbende het door deze betaalde ter zake van de behandeling van het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht over het tijdvak 2006 van € 447 vergoedt, en
- veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding bij de Rechtbank en het Hof aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op in totaal € 291.
Aldus gedaan op 15 oktober 2010 door J.W.J. Huige, voorzitter, P.A.G.M. Cools en M.B.A. van Hout, in tegenwoordigheid van M.M. Dondorp-Loopstra, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
Het aanwenden van een rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH 's-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
1. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a) de naam en het adres van de indiener;
b) een dagtekening;
c) een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d) de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.