Uitspraak
GERECHTSHOF 's-HERTOGENBOSCH
Sector belastingrecht
Tweede meervoudige Belastingkamer
Kenmerk: 10/00767
Uitspraak op het hoger beroep van
de Inspecteur van de Belastingdienst/Limburg, kantoor Heerlen Buitenland,
hierna: de Inspecteur,
tegen de mondelinge uitspraak van de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 24 september 2010, nummer AWB 10/205, in het geding tussen
de heer X,
wonende te Y, en
Z BV,
gevestigd te A,
hierna: belanghebbenden,
en
de Inspecteur
betreffende na te noemen beschikking.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Bij brief van 12 maart 2009 hebben belanghebbenden gezamenlijk een verzoek ingediend om de heer X in aanmerking te laten komen voor toepassing van de 30%-bewijsregel als bedoeld in artikel 15a, onderdeel j, van de Wet op de loonbelasting 1964. Bij beschikking van 8 mei 2009 heeft de Inspecteur dit verzoek afgewezen. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij de bestreden uitspraak de beschikking gehandhaafd.
1.2. Belanghebbenden zijn van deze uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbenden een griffierecht geheven van € 41.
Bij mondelinge uitspraak heeft de Rechtbank het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd en de 30%-bewijsregel van toepassing verklaard voor de periode van 15 december 2008 tot 15 december 2018. Voorts heeft de Rechtbank de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbenden ten bedrage van € 1.056 en de Inspecteur gelast het door belanghebbenden betaalde griffierecht van € 41 te vergoeden.
1.3. Tegen deze uitspraak heeft de Inspecteur hoger beroep ingesteld bij het Hof. Belanghebbenden hebben een verweerschrift ingediend.
1.4. De zitting heeft plaatsgehad op 24 maart 2011 te ´s-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord, belanghebbenden, alsmede de Inspecteur.
1.5. De Inspecteur heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.
1.6. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan.
2.1. De heer X, geboren op 16 september 1984, heeft de Roemeense nationaliteit.
2.2. Op 26 november 2008 heeft de heer X een arbeidsovereenkomst gesloten met Z BV waarbij is overeengekomen dat hij als software developer bij Z BV in dienst treedt. Met ingang van 15 december 2008 is de heer X bij voormelde werkgever in dienst getreden. Per brief van 12 maart 2009 hebben belanghebbenden gezamenlijk om toepassing van de 30%-bewijsregel verzocht met als vermelde gewenste ingangsdatum 15 december 2008.
2.3. Tot 1 maart 2008 studeerden de heer X en zijn vriendin, die eveneens de Roemeense nationaliteit bezit, in Roemenië. Zij hadden ieder een studentenkamer en woonden niet samen.
2.4. Per 1 maart 2008 is de heer X voor de duur van zes maanden in het kader van zijn studie naar Berlijn gegaan. In diezelfde periode verbleef zijn vriendin vanwege een stage in het kader van haar studie in Nederland.
2.5. In juli 2008 heeft belanghebbende gesolliciteerd naar een baan in Nederland, waarna diezelfde maand een eerste gesprek met deze potentiële werkgever in Nederland plaatsvond. Hierna heeft de heer X Nederland weer verlaten. Dit betrof het eerste bezoek van de heer X aan Nederland.
2.6. Vanaf 1 oktober 2008 werkt de vriendin van de heer X in Nederland. Vanaf 2 oktober 2008 woont de vriendin op het adres B-straat 33a te Y.
2.7. Op 2 oktober 2008 is de heer X naar Nederland teruggekeerd waar hij een dag later een tweede gesprek had in het kader van de in 2.5 genoemde sollicitatie.
2.8. Op 6 oktober 2008 heeft de heer X zich ingeschreven bij de gemeentelijke basisadministratie op hetzelfde adres als waar zijn vriendin zich op 2 oktober reeds had ingeschreven.
2.9. Op 13 oktober 2008 is de heer X vanuit Nederland weer naar Roemenië vertrokken. Op 15 oktober 2008 heeft de in 2.5 vermelde potentiële werkgever hem per mail laten weten dat de heer X de geschikte kandidaat voor de vacature is.
2.10. Op 7 november 2008 arriveert de heer X wederom in Nederland. Op dat moment had hij nog woonruimte in Roemenië.
2.11. Op 12 november 2008 bericht voormelde potentiële werkgever de heer X dat de vacature is ingetrokken. Hierop plaatst de heer X op de carrière website Monsterboard.nl zijn curriculum vitae, met daarin als adres het onder 2.6 genoemde adres.
2.12. Naar aanleiding van de publicatie op Monsterboard.nl heeft Z BV de heer X benaderd. Op 26 november 2008 treden belanghebbenden met elkaar voor het eerst in contact en wordt direct mondeling overeenstemming bereikt over de af te sluiten arbeidsovereenkomst.
2.13. Op 8 december 2008 kent de IND de heer X een verblijfsvergunning toe. Deze vergunning is aangevraagd ten tijde van de in 2.5 genoemde sollicitatie. Ter bekorting van de procedure is daarbij "verblijf bij partner" als hoofdreden van het verblijf in Nederland aangevoerd. De aanvraag voor de verblijfsvergunning is verzorgd door de werkgever van de vriendin van de heer X.
2.14. De heer X stond in ieder geval tot en met november 2008 in Roemenië geregistreerd als inwoner van dat land. Tot eind december was hij in Roemenië verzekerd voor ziektekosten. Voorts had hij daar een bankrekening.
2.15. Gedurende en/of naast zijn opleidingen heeft de heer X blijkens zijn C.V. de volgende werkervaring opgedaan:
- van juni 2005 tot oktober 2006 heeft hij gewerkt als freelancer voor C;
- in de jaren 2006 en 2007 heeft hij telkens van 1 juli tot 1 oktober gewerkt voor de Roemeense vestiging van D;
- van 15 september 2007 tot 1 september 2008 heeft hij via zijn universiteit werkzaamheden verricht, zowel voor de universiteit zelf als voor een Duits instituut.
2.16. Met Z BV is een arbeidsbeloning overeengekomen van € 31.104 bruto per jaar. Volgens de Inspecteur ligt het voor de hand dat het salarisniveau in Roemenië beduidend lager is dan dat in Nederland.
2.17. De werkzaamheden van de heer X bij Z BV bestaan uit software ontwikkeling en dan met name ontwikkeling van software voor virtuele werelden. Kandidaten die in aanmerking komen voor deze functie dienen te beschikken over een specifieke combinatie van competenties, in de kern terug te voeren tot het hebben van wiskundig inzicht en het creatief vaardig zijn. Het Nederlandse onderwijs voorziet niet in een opleiding waarin beide competenties zijn verenigd. Uit de tientallen reacties op haar vacature heeft Z BV drie kandidaten een aanbieding gedaan. Deze personen wezen de functie allen af: twee van hen gingen doorstuderen, de ander vond de reisafstand te groot.
2.18. Voorafgaand aan de tewerkstelling in Nederland is de heer X de volgende perioden in Nederland aanwezig geweest:
- in juli 2008, data en duur van het verblijf onbekend;
- 2 tot en met 13 oktober 2008;
- vanaf 8 november 2008, einddatum onbekend.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:
I. Is de heer X uit het buitenland aangeworven?
II. Beschikt de heer X over specifieke deskundigheid die in Nederland schaars is?
III. Indien de 30%-bewijsregel van toepassing is, dient de looptijd van deze regeling te worden gekort met perioden van eerder verblijf in Nederland?
Belanghebbenden zijn van mening dat de eerste twee vragen bevestigend moeten worden beantwoord en de derde vraag ontkennend. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
3.2. Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Voor hetgeen zij hieraan ter zitting hebben toegevoegd wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.
3.3. Belanghebbenden concluderen tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank. De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en bevestiging van de uitspraak op het bezwaarschrift.
4. Gronden
Ten aanzien van het geschil
Uit een ander land aangeworven
4.1. De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat de heer X vanaf 7 november 2008 woonachtig is Nederland en dat hij om die reden niet uit een ander land is aangeworven als bedoeld in artikel 8, eerste lid, onderdeel b, Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 (hierna: het Uitvoeringsbesluit).
4.2. De Rechtbank heeft met betrekking tot deze vraag het volgende overwogen:
"2.6. Waar iemand woont wordt volgens artikel 4 AWR Pro naar de omstandigheden beoordeeld. Bepalend is of uit uiterlijk waarneembare omstandigheden blijkt dat de banden van de heer X met Nederland voldoende sterk zijn om te oordelen dat hij hier te lande het duurzame middelpunt van zijn persoonlijke levensbelangen heeft.
2.7. Naar het oordeel van de rechtbank is de heer X met hetgeen hij heeft aangevoerd, tegenover de betwisting daarvan door de inspecteur, geslaagd in de op hem rustende bewijslast aannemelijk te maken dat hij in ieder geval tot en met 26 november 2008 niet in Nederland woonde. Daarbij neemt de rechtbank het volgende in aanmerking.
2.8. Op grond van de feiten zoals hiervoor weergegeven bij punt 2.5.1 tot en met 2.5.12 in hun onderlinge verband en samenhang beschouwd, is de rechtbank van oordeel dat tot het moment van aanwerving op 26 november 2008, het duurzame middelpunt van de heer X persoonlijke levensbelangen buiten Nederland lag en zijn financiële banden met Roemenië het nauwst waren. Hiertoe kent de rechtbank belang toe aan de omstandigheden dat de heer X in Roemenië beschikte over een duurzaam tehuis alsmede een bankrekening en hij in dat land was verzekerd voor zijn ziektekostenverzekering. Dit alles ontbreekt in Nederland.
2.9. Dat zijn Roemeense vriendin na afronding van haar studie in Nederland ging werken en hij bij haar verbleef tijdens zijn bezoeken aan Nederland doet aan vorenstaand oordeel niet af. Deze omstandigheden hebben naar het oordeel van de rechtbank voornamelijk een economisch karakter en leiden de rechtbank niet tot een ander oordeel ten aanzien van het antwoord op de vraag waar het middelpunt van de persoonlijke levensbelangen en financiële banden van de heer X lag. Hierbij kent de rechtbank tevens betekenis toe aan de omstandigheid dat voormelde bezoeken alle, zoals door belanghebbenden onweersproken gesteld, zijn terug te voeren op het feit dat de heer X in Nederland moest zijn in het kader van zijn sollicitatie.
2.10. Ook de omstandigheid dat de heer X vanaf 6 oktober 2008 niet alleen in Roemenië maar ook op het adres van zijn vriendin in Nederland stond ingeschreven, brengt niet met zich dat zijn persoonlijke en financiële betrekkingen reeds vóór of op 26 november 2008 met Nederland het nauwst waren. Met belanghebbenden is de rechtbank van oordeel dat de inschrijving in Nederland opgevat kan worden als een voorbereidingshandeling welke de heer X heeft getroffen vanuit zijn veronderstelling dat hij in dienst zou treden bij de in 2.5.3 vermelde werkgever, met daaraan te zijner tijd gekoppeld zijn emigratie naar Nederland.
2.11. Bij het oordeel over de woonplaats van de heer X kent de rechtbank tevens betekenis toe aan de omstandigheid dat de intentie van de heer X niet zozeer was gericht op verblijf bij zijn vriendin die in Nederland woonde, als wel op het vinden van een passende baan. Dit leidt de rechtbank af uit de door de inspecteur niet weersproken omstandigheden dat de heer X en zijn vriendin in Roemenië niet samenwoonden, zij al tijdens hun studie voor langere tijd in verschillende landen verbleven en de heer X ook in Duitsland solliciteerde toen bleek dat de in 2.5.3 vermelde sollicitatie op niets uitliep. Dat als reden voor de aanvraag van de verblijfsvergunning "verblijf bij partner" is vermeld, doet hieraan niet af nu de rechtbank aannemelijk acht dat voor deze reden is gekozen om sneller de vereiste papieren in bezit te hebben met het oog op de in 2.5.3 vermelde sollicitatie, die aanvankelijk uitzicht bood op werk hier te lande.
2.12. Op grond van het bovenstaande is de rechtbank van oordeel dat de banden van de heer X met Nederland op het moment waarop hij is aangeworven onvoldoende waren om te oordelen dat hij op grond van artikel 4 AWR Pro op dat moment zijn woonplaats in Nederland had. De rechtbank acht daarom aannemelijk dat het aangaan van de dienstbetrekking met Z B.V. voor de heer X de aanleiding was in Nederland te komen wonen. Met betrekking tot de vraag of de heer X uit een ander land is aangeworven is het gelijk derhalve aan belanghebbenden."
4.3. Daarmee heeft de Rechtbank naar het oordeel van het Hof op goede gronden een juiste beslissing genomen.
Schaarse specifieke deskundigheid
4.4. De Inspecteur stelt dat geen sprake is van schaarse specifieke deskundigheid. Hij verwijst in dat kader naar het inkomenscriterium uit de zogenoemde Kennismigrantenregeling. Voorts verwijst de Inspecteur naar de tientallen sollicitanten op de vacature bij Z BV.
4.5. De Rechtbank heeft met betrekking tot deze vraag het volgende overwogen:
"2.13. Bij de beoordeling of een ingekomen werknemer specifieke deskundigheid bezit die op de Nederlandse arbeidsmarkt niet of schaars aanwezig is, wordt in onderlinge samenhang rekening gehouden met het niveau van de door de werknemer gevolgde opleiding, de voor de functie relevante ervaring van de werknemer en het beloningsniveau van de onderhavige functie in Nederland in verhouding tot het beloningsniveau in het land van herkomst van de werknemer (artikel 9a, eerste lid, van het Uitvoeringsbesluit). Vaststaat dat de heer X een voor de functie relevante opleiding succesvol heeft gevolgd.
2.14. Gedurende en/of naast zijn opleidingen heeft de heer X blijkens zijn C.V. de volgende werkervaring opgedaan:
- van juni 2005 tot oktober 2006 heeft hij gewerkt als freelancer voor C;
- in de jaren 2006 en 2007 heeft hij telkens van 1 juli tot 1 oktober gewerkt voor de Roemeense vestiging van D;
- van 15 september 2007 tot 1 september 2008 heeft hij via zijn universiteit werkzaamheden verricht, zowel voor de universiteit zelf als voor een Duits instituut.
2.15. Met Z B.V. is een arbeidsbeloning overeengekomen van € 31.104 bruto per jaar. Volgens de inspecteur ligt het voor de hand dat het salarisniveau in Roemenië beduidend lager is dan dat in Nederland.
2.16. De werkzaamheden van de heer X bij Z B.V. bestaan uit software ontwikkeling en dan met name ontwikkeling van software voor virtuele werelden. Kandidaten die in aanmerking komen voor deze functie dienen te beschikken over een specifieke combinatie van competenties, in de kern terug te voeren tot het hebben van wiskundig inzicht en het creatief vaardig zijn. Het Nederlandse onderwijs voorziet niet in een opleiding waarin beide competenties zijn verenigd. Uit de tientallen reacties op haar vacature heeft Z B.V. drie kandidaten een aanbieding gedaan. Deze personen wezen de functie allen af: 2 van hen gingen doorstuderen, de ander vond de reisafstand te groot.
2.17. Met hetgeen in 2.13 tot en met 2.16 is overwogen acht de rechtbank belanghebbenden erin geslaagd aannemelijk te maken dat de heer X, een specifieke deskundigheid bezit die op 26 november 2008 op de Nederlandse arbeidsmarkt niet of schaars aanwezig was."
4.6. Het Hof neemt deze overwegingen over. Het Hof overweegt daarbij voorts dat het inkomenscriterium dat wordt gehanteerd in de Kennismigrantenregeling weliswaar een aanwijzing kan vormen voor het antwoord op de vraag of sprake is van schaarse specifieke deskundigheid, maar niet doorslaggevend is. Belanghebbenden kunnen aannemelijk maken dat ook bij een lager inkomen dan de inkomensgrens uit de Kennismigrantenregeling sprake is van schaarse specifieke deskundigheid. Belanghebbenden hebben in dit kader gewezen op de specifieke eisen die aan de kandidaten voor de vacature worden gesteld, het ontbreken van een voldoende kwalificerende opleiding binnen het Nederlandse onderwijs en het feit dat Z BV al meer dan een jaar niet in staat was - ondanks de vele sollicitanten - om een geschikte kandidaat voor de vacature te werven. Naar het oordeel van het Hof hebben belanghebbenden daarmee voldoende aannemelijk gemaakt dat de heer X over specifieke deskundigheid beschikte die op de Nederlandse arbeidsmarkt schaars aanwezig was.
Kortingsregeling in verband met eerder verblijf
4.7. Artikel 9e van het Uitvoeringsbesluit bepaalt dat de looptijd van de 30%-bewijsregel wordt verminderd met perioden van eerdere tewerkstelling of eerder verblijf. Uit artikel 9e, vijfde lid, van het Uitvoeringsbesluit kan worden afgeleid dat onder "perioden van eerder verblijf" ook kortstondige familiebezoeken of bezoeken om andere persoonlijke redenen worden begrepen. Het Hof is met de Rechtbank van oordeel dat een logische en redelijke uitleg van de 30%-bewijsregel met zich meebrengt, dat perioden waarin in Nederland uitsluitend is verbleven in het kader van een sollicitatie hier te lande kunnen worden genegeerd voor wat betreft de kortingsregeling; ook als deze sollicitaties niet hebben geleid tot het aangaan van een arbeidsverhouding met die desbetreffende potentiële werkgever.
4.8. Vaststaat dat de heer X voorafgaande aan de aanvang van de tewerkstelling drie perioden in Nederland heeft verbleven (zie 2.18). Deze verblijfperioden houden weliswaar verband met de sollicitaties in Nederland, maar het Hof acht aannemelijk dat belanghebbende dit heeft gecombineerd met bezoeken aan zijn vriendin in Nederland. Er is naar het oordeel van het Hof geen sprake van kortstondig verblijf in Nederland uitsluitend met het oog op de sollicitatie-gesprekken. Het Hof is daarom van oordeel dat de looptijd van de bewijsregel - mede gelet op artikel 9g van het Uitvoeringsbesluit - moet worden verminderd met drie maanden.
4.9. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen is de 30%-bewijsregel van toepassing voor de periode van 15 december 2008 tot 15 september 2018.
Ten aanzien van het griffierecht
4.10. Gelet op het feit dat de uitspraak van de Rechtbank niet in stand blijft, is voor het heffen van griffierecht van de Inspecteur inzake het hoger beroep geen plaats.
Ten aanzien van de proceskosten
4.11. Nu het door de Inspecteur ingestelde hoger beroep slechts ten dele gegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbenden in verband met de behandeling van het hoger beroep bij het Hof redelijkerwijs hebben moeten maken.
4.12. Het Hof stelt deze kosten, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht, op 2 (punten) x € 437 (waarde per punt) x 1,5 (factor gewicht van de zaak) is € 1.311.
5. Beslissing
Het Hof
- verklaart het hoger beroep gegrond
- vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, behoudens de beslissingen omtrent het griffierecht en de proceskosten
- verklaart het tegen de uitspraak van de Inspecteur ingestelde beroep gegrond
- vernietigt de uitspraak van de Inspecteur
- vernietigt de beschikking
- verklaart de 30%-bewijsregel van toepassing voor de periode van 15 december 2008 tot 15 september 2018, en
- veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding bij het Hof aan de zijde van belanghebbenden, vastgesteld op € 1.311.
Aldus gedaan op 19 mei 2011 door P.J.M. Bongaarts, voorzitter, T.A. Gladpootjes en A.C.J. Viersen, in tegenwoordigheid van Th.A.J. Kock, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
Het aanwenden van een rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH 's-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
1. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a) de naam en het adres van de indiener;
b) een dagtekening;
c) een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d) de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.