Uitspraak
GERECHTSHOF 's-HERTOGENBOSCH
Sector belastingrecht
Eerste meervoudige Belastingkamer
Kenmerk: 09/00177
Schriftelijke uitspraak op het hoger beroep van
X B.V. te Y (hierna: belanghebbende),
tegen de mondelinge uitspraken van de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 24 februari 2009, nummers AWB 08/3013 en AWB 08/3014, in het geding tussen
belanghebbende
en
de Inspecteur van de Belastingdienst/Oost-Brabant
(hierna: de Inspecteur),
betreffende na te noemen naheffingsaanslagen.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1.1. Aan belanghebbende is over de tijdvakken 2000 tot en met 2004, onder nummer 00.00.000.A.01.450.1 en met dagtekening 27 december 2005, een naheffingsaanslag in de loonbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd ten bedrage van € 39.435 (hierna ook wel aangeduid met: de eerste naheffingsaanslag), alsmede bij beschikking een vergrijpboete van 25% of € 9.858. Bij het opleggen van de naheffingsaanslag is belanghebbende bij beschikking in totaal € 4.606 aan heffingsrente in rekening gebracht.
1.1.2. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij in één geschrift d.d. 30 mei 2008 vervatte uitspraken de in 1.1.1 vermelde naheffingsaanslag verminderd tot € 24.602, met dienovereenkomstige vermindering van de in rekening gebrachte heffingsrente, en heeft de Inspecteur de boete verminderd tot € 5.533.
1.2.1. Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 januari 2005 tot en met 30 november 2005, onder nummer 00.00.000.A.01.550.0 en met dagtekening 27 december 2005, een naheffingsaanslag in de loonbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd ten bedrage van € 39.588 (hierna ook wel aangeduid met: de tweede naheffingsaanslag).
1.2.2. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij eveneens in voormeld geschrift d.d. 30 mei 2008 vervatte uitspraak de in 1.2.1 vermelde naheffingsaanslag verminderd tot € 6.248.
1.3. Belanghebbende heeft bij brief d.d. 3 juli 2008 zowel tegen de in 1.1.2 uitspraken inzake de naheffingsaanslag en de boete als tegen de in 1.2.2 vermelde uitspraak beroep ingesteld bij de Rechtbank. Ter zake van het beroep inzake de in 1.1.2 vermelde uitspraken, bij de Rechtbank afzonderlijk geadministreerd onder nummer 08/3013, heeft de griffier van de Rechtbank een griffierecht geheven van € 288. Ter zake van het beroep inzake de in 1.2.2 vermelde uitspraak, bij de Rechtbank afzonderlijk geadministreerd onder nummer 08/3014, heeft de griffier geen griffierecht geheven. Bij mondelinge uitspraken heeft de Rechtbank zowel het onder nummer 08/3013 als het onder 08/3014 geadministreerde beroep ongegrond verklaard.
1.4. Belanghebbende heeft hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake van het hoger beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 447. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.5. Het eerste onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 3 juni 2010 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn verschenen en gehoord belanghebbende, in de persoon van haar directeur, de heer A (hierna: A), voorts de heer B van C N.V. te D, als gemachtigde van belanghebbende, alsmede namens de Inspecteur de heer E en de heer F. Het Hof was samengesteld uit J.W.J. Huige voorzitter, P.A.G.M. Cools en M.B.A. van Hout.
1.6. Belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.
1.7. Aan het einde van de mondelinge behandeling heeft het Hof het onderzoek ter zitting geschorst teneinde partijen in de gelegenheid te stellen mediation te beproeven.
1.8. Bij brief van 24 augustus 2010 heeft de Inspecteur het Hof bericht dat mediation tussen partijen niet heeft geleid tot een beslechting van de tussen hen bestaande geschillen.
1.9. Het tweede onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad ter zitting van 20 januari 2011 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn verschenen en gehoord belanghebbende, in de persoon van haar directeur, de heer A voornoemd, voorts de heer
B voornoemd, als gemachtigde van belanghebbende, alsmede namens de Inspecteur de heer E voornoemd en de heer F voornoemd. Het Hof was samengesteld uit J.W.J. Huige voorzitter, J.G. Verseput en J.W. Verstraate. De voorzitter heeft het onderzoek ter zitting hervat in de stand waarin dit zich bevond.
1.10. De Inspecteur heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.
1.11. Aan het einde van de mondelinge behandeling heeft het Hof het onderzoek ter zitting gesloten en een schriftelijke uitspraak aangekondigd.
1.12. Van het eerste en tweede onderzoek ter zitting zijn afzonderlijke proces-verbalen opgemaakt welke in afschrift aan de onderhavige uitspraak zijn gehecht.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan.
2.1. Belanghebbende drijft een onderneming in het verwerken van kunststofhalffabricaten tot industriële apparaten en de handel in die halffabricaten. Bij belanghebbende heeft een boekenonderzoek plaatsgevonden naar de aanvaardbaarheid van de aangiften loonbelasting over het tijdvak 1 januari 2000 tot en met 31 december 2004. Het boekenonderzoek heeft plaatsgevonden in maart 2005. Het controlerapport is gedagtekend 2 december 2005 en is op 7 december 2005 aan belanghebbende toegezonden..
2.2. Naar aanleiding van de bevindingen bij het boekenonderzoek heeft de Inspecteur belanghebbende twee naheffingsaanslagen in de loonbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd. De eerste naheffingsaanslag betreft het tijdvak 1 januari 2000 tot en met 31 december 2004. Die naheffingsaanslag bevat de volgende correcties:
Correctie 2000 2001 2002 2003 2004 Totaal
€ € € € €
Onkostenvergoeding 5.089 2.963 2.840 2.840 2.840
Kilometervergoeding - - - 567 2.386
Overdracht auto naar privé - - - 260 -
Verstrekte maaltijden - 114 220 252 328
Representatiekosten 4.368 2.514 4.024 3.853 2.590
Kledingkosten 375 242 245 192 333
Totaal correcties 9.832 5.833 7.329 7.964 8.477 39.435
Rente 1.851 844 818 673 420 4.606
Boete 2.458 1.458 1.832 1.991 2.119 9.858
Totaal aanslag 14.141 8.135 9.979 10.628 11.016 53.899
2.3. De tweede naheffingsaanslag betreft een naheffingsaanslag over het tijdvak 1 januari 2005 tot en met 30 november 2005 en bedroeg € 39.588. Bij die naheffingsaanslag, een zogenaamde bruteringsaanslag, ging de Inspecteur er van uit dat de met de eerste naheffingsaanslag gemoeide correcties niet op de betreffende werknemers van belanghebbende zouden worden verhaald.
2.4. Belanghebbende is inzake beide naheffingsaanslagen in bezwaar gekomen. In de bezwaarfase heeft de heer A voornoemd, directeur van belanghebbende, op 1 augustus 2006 een gesprek gehad met de Inspecteur (de heer E voornoemd) met als doel te komen tot een vaststellingsovereenkomst. Aan het einde van het gesprek, dat 3 uur duurde en waarin meermaals een bedrag van € 33.575 is genoemd waaronder direct na de berekening van de naheffingen, kwamen partijen overeen dat de Inspecteur een vaststellingsovereenkomst zou opmaken. Belanghebbende vroeg daarbij of zij het bedrag van € 33.575 in termijnen kon betalen. Op 7 augustus 2006 heeft de Inspecteur een door hem opgemaakte vaststellingsovereenkomst aan belanghebbende gezonden.
2.5. In de opgemaakte vaststellingsovereenkomst heeft de Inspecteur vermeld dat het genoemde bedrag van € 33.575 betrekking heeft op de jaren 2000 tot en met 2004, inclusief boeten en renten. Ook heeft hij in dat stuk in verband met brutering naast voormeld bedrag ad € 33.575 een naheffing berekend van € 6.248, ervan uitgaande dat door belanghebbende op de heer A voornoemd, directeur van belanghebbende, een bedrag van € 19.223 zou worden verhaald.
2.6. Op 10 augustus 2006 heeft belanghebbende, in de persoon van de heer A, telefonisch gereageerd op het door haar ontvangen stuk. In dat gesprek deelde belanghebbende de Inspecteur aan de heer E (voornoemd) mee dat de opgemaakte vaststellingsovereenkomst afweek van de op 1 augustus 2006 bereikte overeenstemming en dat tegen betaling door belanghebbende van het afgesproken bedrag van € 33.575 beide naheffingsaanslagen ongedaan zouden worden gemaakt.
2.7. Bij brief van 14 augustus 2006 aan de Inspecteur herhaalde belanghebbende dat zij zich niet in de opgemaakte vaststellingsovereenkomst kon vinden. In de brief meldde belanghebbende voorts dat het haar was ontgaan dat in bedoeld stuk is vermeld dat op de heer A een bedrag van
€ 19.223 moest worden verhaald om aan verdere naheffing te ontkomen, dat haar adviseur haar daarop had gewezen en dat "feitelijk de aanslag nu niet de mondeling overeengekomen € 33.575 (bedraagt), maar € 59.046". Belanghebbende verzocht de Inspecteur "de aanslag als mondeling overeengekomen te handhaven op € 33.575".
Belanghebbende heeft de opgemaakte vaststellingsovereenkomst niet ondertekend.
2.8. De Inspecteur is bij in voormelde brief d.d. 30 mei 2008 vervatte uitspraken op bezwaar uitgegaan van een alleen voor de periode 1 januari 2000 tot en met 31 december 2004 gemaakte afspraak. Bij die uitspraken zijn de diverse bedragen aan loonheffing, heffingsrente en boeten (behoudens de werking van undue delay) vastgesteld als volgt:
Correctie
2000 2001 2002 2003 2004 Totaal
€ € € € €
Onkostenvergoeding 5.089 2.963 2.840 2.840 2.840
Kilometervergoeding - - - 567 2.386
Overdracht auto naar privé - - - 260 -
Verstrekte maaltijden - 114 220 252 328
Representatiekosten 1.092 628 1.006 963 647
Kledingkosten 375 242 245 192 333
Afslag -/-413 -/-333 -/-276 -/-522 -/-276
Totaal correcties 6.143 3.614 4.035 4.552 6.258 24.602
Rente 1.157 523 450 385 310 2.824
Boete 1.536 904 1.009 1.138 1.565 6.151
Totaal aanslag 8.836 5.041 5.494 6.075 8.133 33.577
Bij de uitspraak op bezwaar inzake de boete heeft de Inspecteur het totaal aan boeten ad € 6.151 (verder) verminderd met 10% tot € 5.533 wegens undue delay.
2.9. Bij eveneens in voormelde brief d.d. 30 mei 2008 vervatte uitspraak op bezwaar inzake de tweede naheffingsaanslag heeft de Inspecteur, in verband met de vermindering van de bij de eerste naheffingsaanslag geëffectueerde naheffingen èn ervan uitgaande dat alleen de naheffing de heer A betreffende, welke nader was berekend op € 19.223, op deze zou worden verhaald, bedoelde naheffingsaanslag verminderd van € 39.588 tot € 6.248.
In de uitspraak heeft de Inspecteur belanghebbende erop gewezen dat, indien verhaal van voormeld bedrag op de heer A achterwege zou blijven, ter zake alsnog wordt gebruteerd en aan belanghebbende een naheffingsaanslag zou worden opgelegd.
3. Geschil, standpunten en conclusies van partijen
3.1.1. In hoger beroep is in geschil het antwoord op de volgende vragen:
A. Is belanghebbende ook voor wat betreft de uitspraak van de Rechtbank inzake de tweede naheffingsaanslag ontvankelijk in hoger beroep?
B. Is in het gesprek op 1 augustus 2006 een overeenkomst tussen belanghebbende en de Inspecteur tot stand gekomen, hierin bestaande dat de Inspecteur zowel de eerste als de tweede naheffingsaanslag (waaronder begrepen een eventuele nadere brutering) zou laten vervallen, tegenover betaling door belanghebbende aan de Inspecteur van een eenmalig bedrag van € 33.575, waarna belanghebbende niets meer op de heer A behoefde te verhalen? Zo neen,
C. Is de van belanghebbende nageheven loonbelasting/premie volksverzekeringen, zoals die na de uitspraken op bezwaar resteert, terecht?
D. Heeft de Inspecteur, door ruim 1 jaar en 8 maanden te wachten met het doen van uitspraak na de brief d.d. 14 augustus 2006 van belanghebbende, bij belanghebbende het in rechte te beschermen gewekt dat hij zou beslissen conform het in die brief gedaan verzoek van belanghebbende?
E. Heeft de Inspecteur, in verband met een in 1997 ingestelde loonbelastingcontrole, bij belanghebbende het in rechte te beschermen gewekt dat hij naheffingen als bij de eerste naheffingsaanslag aan de orde, achterwege zou laten?
F. Is de aan belanghebbende opgelegde boete, zoals die na de desbetreffende uitspraak op bezwaar resteert, terecht?
Belanghebbende beantwoordt de vragen A en B bevestigend, vraag C ontkennend, de vragen D en E bevestigend en vraag F ontkennend. De Inspecteur is terzake de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
3.1.2. Ter zitting van 20 januari 2011 heeft belanghebbende haar bewijsaanbod door middel van getuigen ingetrokken. Ter zitting hebben belanghebbende en de Inspecteur afgezien van het onder onder ede respectievelijk ambtseed afleggen van verklaringen.
3.2. Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden, welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Ter zitting zijn geen andere gronden aangevoerd.
3.3.1. Belanghebbende concludeert inzake de procedure betreffende de eerste naheffingsaanslag, onder vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en de uitspraak van de Inspecteur inzake de naheffingsaanslag, primair tot vernietiging van de naheffingsaanslag, in verband waarmee de heffingsrente en de boete automatisch komen te vervallen.
Subsidiair concludeert belanghebbende, onder vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en vernietiging van de uitspraken van de Inspecteur inzake de naheffingsaanslag, de heffingsrente en de boete, tot vermindering van de naheffingsaanslag tot € 33.575 en vermindering van de heffingsrente en de boete tot nihil.
De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
3.3.2. Belanghebbende concludeert inzake de procedure betreffende de tweede naheffingsaanslag, onder vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en van de uitspraak van de Inspecteur, tot vernietiging van de naheffingsaanslag, waarbij verdere naheffing wegens brutering achterwege blijft.
De Inspecteur concludeert, gelet op het dienaangaande in zijn pleitnota voor de zitting van 20 januari 2011 vermelde, primair tot niet-ontvankelijkverklaring van belanghebbende in haar hoger beroep. Subsidiair concludeert de Inspecteur, naar het Hof begrijpt, tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
4. De gronden voor de beslissing
Ten aanzien van geschilpunt A onder 3.1.1
4.1.1. Belanghebbende is naar het oordeel van de Rechtbank zowel tegen de uitspraken van de Inspecteur inzake de eerste naheffingsaanslag als tegen de uitspraak inzake de tweede naheffingsaanslag, welke uitspraken in één geschrift zijn vervat, bij één geschrift bij de Rechtbank in beroep gekomen.
Dat belanghebbende ook tegen de tweede naheffingsaanslag bij de Rechtbank in beroep wenste te komen en is gekomen, blijkt volgens het oordeel van de Rechtbank uit de grief van belanghebbende in haar beroepschrift dat zij enkele dagen na 1 augustus 2006 van de heer E een vaststellingsovereenkomst ontving die niet alleen hoger was, maar waar "volgens mijn adviseur" ook sprake was van een bedrag van € 19.223 dat in privé op de heer A zou worden verhaald, dit terwijl belanghebbende en de heer E overeenstemming hadden bereikt over het bedrag van € 33.575, aldus belanghebbende. Het Hof sluit zich bij het oordeel van de Rechtbank aan.
4.1.2. Belanghebbende heeft bij haar geschrift d.d. 21 april 2009, door middel waarvan zij hoger beroep heeft ingesteld bij het Hof, naast een kopie van (het afschrift) van de uitspraak van de Rechtbank inzake de eerste naheffingsaanslag ook een kopie van (het afschrift) van de uitspraak van de Rechtbank inzake de tweede naheffingsaanslag als bijlage gevoegd.
Mede gelet op de constatering dat belanghebbende bij de Rechtbank uitdrukkelijk ook van de uitspraak van de Inspecteur inzake de tweede naheffingsaanslag in beroep wenste te komen en is gekomen, is het Hof van oordeel dat belanghebbende door middel van haar geschrift d.d. 21 april 2009 met bijlagen ook inzake de tweede naheffingsaanslag (tijdig) hoger beroep heeft ingesteld. Dat belanghebbende in dat geschrift niet met zoveel woorden ook de tweede naheffingsaanslag heeft genoemd, maakt dat niet anders. Belanghebbende is ook inzake de tweede naheffingsaanslag ontvankelijk in haar hoger beroep. In verband met de samenhang van de tweede naheffingsaanslag met de eerste naheffingsaanslag is niet extra griffierecht geheven. Vraag A onder 3.1.1 moet bevestigend worden beantwoord.
Ten aanzien van geschilpunt B onder 3.1.1
4.2.1. Partijen verschillen van mening over hetgeen in het gesprek op 1 augustus 2006 is afgesproken.
4.2.2. Aannemelijk is dat de Inspecteur, nadat hij belanghebbende op het punt van de bedragen aan naheffing gedeeltelijk tegemoet was gekomen, eerst de bedragen aan naheffing, waaronder de bedragen aan boete en heffingsrente, heeft herrekend alsmede dat die herrekening leidde tot een na te heffen bedrag van € 33.575. Aannemelijk is dat de Inspecteur vervolgens de brutering ter sprake heeft gebracht. Belanghebbende was immers ook tegen de tweede naheffingsaanslag (de bruteringsaanslag) in bezwaar gekomen.
4.2.3. Aannemelijk is dat bij het gesprek over de brutering niet is vastgelegd waartoe de brutering cijfermatig zou leiden. De bruteringsaanslag van 27 december 2005 is tijdens het gesprek van 1 augustus 2006 niet expliciet aan de orde geweest, aldus de Inspecteur.
De Inspecteur heeft in dat verband, samengevat, aangevoerd dat het niet mogelijk was meteen na herrekening van de naheffing de diverse werknemers van belanghebbende betreffende, over de bijbehorende bruteringsbedragen en de te verhalen bedragen te beschikken. Het Hof hecht daaraan geloof.
4.2.4. Aannemelijk is dat aan het einde van het gesprek voormeld bedrag ad € 33.575 nogmaals zowel door belanghebbende als de Inspecteur is genoemd en dat belanghebbende bij dat bedrag een ander beeld had van wat was afgesproken dan de Inspecteur. Daarop wijst ook de inhoud van de in 2.7 vermelde brief van belanghebbende, een en ander als aldaar weergegeven.
De vraag van belanghebbende aan het einde van het gesprek op 1 augustus 2010 of zij "het overeengekomen bedrag" in termijnen kon betalen, geeft geen inzicht in hetgeen partijen met het tijdens het gesprek op 1 augustus 2006 genoemde bedrag van
€ 33.575 zijn overeengekomen. Omtrent hetgeen op 10 augustus 2006 telefonisch tussen belanghebbende en de Inspecteur is besproken, wat daarop licht zou kunnen werpen, is niets komen vast te staan.
4.2.5. Gelet op het vorenstaande concludeert het Hof dat op
1 augustus 2006 tussen partijen geen mondelinge vaststellingsovereenkomst (artikel 7:900 van Pro het Burgerlijk Wetboek) is tot stand gekomen. In dat verband merkt het Hof op dat ook het beroep op artikel 3:35 van Pro het Burgerlijk Wetboek belanghebbende niet baat.
Onder de gegeven omstandigheden, waartoe, in onderlinge samenhang bezien, behoren
dat tijdens het gesprek op 1 augustus 2006 de vermindering van de naheffingen de diverse werknemers van belanghebbende betreffende ter sprake is gekomen en dat in verband daarmee een bedrag van € 33.575 is genoemd,
dat vervolgens de brutering van de naheffingen de diverse werknemers van belanghebbende betreffende, ter sprake is gekomen,
dat tijdens het gesprek niet is uitgewerkt waartoe een en ander cijfermatig zou leiden, en
dat aan het einde van het gesprek nogmaals een bedrag van
€ 33.575 is genoemd,
kan belanghebbende aan het noemen door de Inspecteur van dat bedrag aan het einde van het gesprek redelijkerwijs niet de betekenis toekennen als zij heeft gedaan, te weten dat met betaling van dat bedrag zowel de eerste als de tweede naheffingsaanslag (waaronder de eventuele nadere brutering van € 19.223) zouden komen te vervallen.
Het bedrag van € 33.575 was immers al genoemd na de vermindering van de naheffingen de diverse werknemers van belanghebbende betreffende, voordat de kwestie van de brutering ter sprake kwam. Dat de Inspecteur vervolgens, nadat belanghebbende bij brief d.d. 20 april 2006 een gemotiveerd bezwaarschrift tegen beide naheffingsaanslagen had ingediend, eerst bij brief d.d. 30 mei 2008 uitspraak heeft gedaan, heeft niet tot gevolg dat belanghebbende aan het noemen door de Inspecteur van het bedrag van € 33.575 aan het einde van het gesprek op 1 augustus 2006 redelijkerwijs alsnog de betekenis kan toekennen als zij heeft gedaan.
4.2.6. Gelet op het vorenstaande moet vraag B onder 3.1.1 ontkennend worden beantwoord.
Ten aanzien van geschilpunt C onder 3.1.1
4.3.1. In haar uitspraak betreffende de eerste naheffingsaanslag heeft de Rechtbank de door de Inspecteur (per saldo) aangebrachte correcties inzake de onkostenvergoedingen, de kilometervergoedingen, de overdracht van de G van belanghebbende naar de heer A privé, de aan werknemers van belanghebbende in de middagpauze verstrekte maaltijden en de vergoedingen ter zake van kleding gevolgd. Ook de door de Inspecteur (per saldo) aangebrachte correctie met betrekking tot de door belanghebbende in aanmerking genomen representatie-/verteringskosten heeft de Rechtbank gevolgd.
4.3.2. In hoger beroep, in haar pleitnota ten behoeve van de eerste mondelinge behandeling op 3 juni 2010, heeft belanghebbende aangevoerd dat in het controlerapport "wel op heel veel slakken zout is gelegd" en dat bij belanghebbende de vrije vergoedingen in 2005 0,926% van de totale loonsom bedroegen terwijl bij de nieuwe werkkostenregeling met ingang van 2011 naast een aantal benoemde vrije vergoedingen 1,4% procent van de loonsom vrij vergoed kan worden zonder dat verder bewijs "zoals thans gevraagd", vereist is. Dat laatste heeft belanghebbende ter zitting van 20 januari 2011 herhaald.
4.3.3. Het Hof volgt, evenals de Rechtbank, de door de Inspecteur (per saldo) bij de eerste naheffingsaanslag aangebrachte correcties. Hetgeen door belanghebbende ter bestrijding van die correcties in hoger beroep is aangevoerd, een en ander als in 4.3.2 weergegeven, kan niet tot vermindering van die correcties leiden.
4.3.4. Belanghebbende heeft tegen de tweede naheffingsaanslag, anders dan dat tegen eenmalige betaling van een bedrag van
€ 33.575 ook die naheffingsaanslag zou moeten komen te vervallen, geen afzonderlijke grieven geformuleerd.
Niet in geschil is dat belanghebbende in 2005 heeft besloten af te zien van verhaal van de loonbelasting/premie welke bij de eerste naheffingsaanslag is nageheven en welke in de tweede naheffingsaanslag is gebruteerd, zijnde de loonbelasting/premie betreffende alle werknemers van wie is nageheven met uitzondering van de heer A.
4.3.5. Gelet op het vorenstaande moet vraag C onder 3.1.1 geheel bevestigend worden beantwoord.
Ten aanzien van geschilpunt D onder 3.1.1
4.4. De Inspecteur heeft eerst op 30 mei 2008 uitspraak gedaan op het bezwaar tegen de eerste en tweede naheffingsaanslag, ruim 1 jaar en 8 maanden na de in 2.7 vermelde brief d.d. 14 augustus 2006, waarin belanghebbende herhaalde dat zij zich niet in de opgemaakte vaststellingsovereenkomst kon vinden en waarin belanghebbende de Inspecteur verzocht "de aanslag als mondeling overeengekomen te handhaven op € 33.575".
Die omstandigheid op zichzelf is evenwel onvoldoende om te kunnen concluderen dat de Inspecteur bij belanghebbende het in rechte te beschermen vertrouwen heeft gewekt dat hij zou beslissen overeenkomstig belanghebbendes verzoek in de brief van 14 augustus 2006.
Vraag D onder 3.1.1 moet ontkennend worden beantwoord.
Ten aanzien van geschilpunt E onder 3.1.1
4.5.1. Belanghebbende heeft zich met betrekking tot de periodieke, vaste kostenvergoedingen beroepen op een in 1997 bij H BV, een zustermaatschappij van belanghebbende, ingestelde loonbelastingcontrole over het tijdvak 1995. Deze controle heeft niet geleid tot correcties, in het bijzonder zijn de door deze vennootschap uitgekeerde algemene onkostenvergoedingen aanvaardbaar geacht. In dit rapport wordt met betrekking tot de aan de heer A uitbetaalde kostenvergoeding het volgende opgemerkt: "In zijn hoedanigheid van directeur heeft de heer A een onbelaste kostenvergoeding van ƒ 600 per maand voor verblijfskosten onderweg en uitgaven van representatieve aard. Deze vergoeding is bij een eerder onderzoek niet bovenmatig geacht". Hierna volgen correcties op de aan de heer A uitbetaalde kostenvergoedingen welke in overleg met de gecontrolerde vennootschap zijn vastgesteld en waarvan naar het oordeel van het Hof niet vast staat dat deze alleen zien op de specifiek door de heer A gedeclareerde kosten of ook op de aan hem betaalde vaste kostenvergoeding.
4.5.2. De Rechtbank heeft met betrekking tot de periodieke vaste onkostenvergoedingen geoordeeld dat de eis van voorafgaande specificatie daarvan, uiterlijk bij betaling, rechtstreeks voortvloeit uit artikel 15d van de Wet op de loonbelasting 1964 in samenhang met artikel 47 van Pro de Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001, ook al worden, zoals in het geval van belanghebbende, door werknemers van belanghebbende kosten gemaakt die door middel van een onkostenvergoeding belastingvrij zouden kunnen worden vergoed. Bedoelde regeling is ingevoerd met ingang van het jaar 1997. Het Hof maakt het oordeel van de Rechtbank tot het zijne. Belanghebbende heeft de periodieke, vaste onkostenvergoedingen niet vooraf naar aard en omvang gespecificeerd.
Voor wat betreft die vergoedingen faalt om die reden reeds belanghebbendes beroep op het vertrouwensbeginsel.
4.5.3.1. Belanghebbende heeft als bijlage 16 bij zijn beroepschrift in hoger beroep een rapport overgelegd van een door J uitgevoerde controle over de periode 1996 tot en met 2000. Voor het geval moet worden geoordeeld dat belanghebbende met het overleggen van dat rapport zich heeft beroepen op het vertrouwensbeginsel, overweegt het Hof het volgende.
4.5.3.2. De inhoud van het rapport brengt het Hof tot het oordeel dat J de vaste kostenvergoedingen heeft aanvaard op grond van de vóór 1997 geldende criteria waarbij betekenis is toegekend aan het in het verleden door de Belastingdienst gewekte vertrouwen. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende aan het door J voor de jaren 1996 tot en met 2000 ingenomen standpunt niet het vertrouwen kunnen ontlenen dat de in geding zijnde vaste kostenvergoedingen vrij van loonheffing konden worden uitbetaald. Het Hof merkt hierbij op dat in genoemd rapport gedetailleerde richtlijnen zijn opgenomen welke belanghebbende dient te volgen bij het betalen van belastingvrije vaste kostenvergoedingen. Het Hof stelt vast dat belanghebbende deze richtlijnen na kennisname van dit rapport niet heeft opgevolgd.
4.5.4. Ook met betrekking tot de correcties niet betreffende periodieke vaste kostenvergoedingen, is het Hof van oordeel dat belanghebbende tegenover de gemotiveerde betwisting daarvan door de Inspecteur, in diens verweerschrift en in diens pleitnota ten behoeve van de zitting van 20 januari 2011, niet aannemelijk heeft gemaakt dat bij controles enigerlei in rechte te beschermen vertrouwen is gewekt. Ook hier faalt het beroep op het vertrouwensbeginsel.
4.5.5. Vraag E onder 3.1.1 moet ontkennend worden beantwoord.
Ten aanzien van geschilpunt F onder 3.1.1
4.6.1.1. Met betrekking tot de correctie inzake de periodieke, vaste onkostenvergoedingen verwijt de Inspecteur belanghebbende dat zij die niet vooraf naar aard en omvang heeft gespecificeerd, terwijl de ter zake met ingang 1997 ingevoerde regeling duidelijk is. Ter zake is sprake van grove schuld, aldus de Inspecteur.
4.6.1.2. Belanghebbende heeft onweersproken aangevoerd dat zij de periodieke, vaste onkostenvergoeding voor de heer A jarenlang niet heeft verhoogd, dat deze in 1995 maandelijks fl. 600,-- bedroeg en in 2004 maandelijks nog steeds € 272, het equivalent van fl. 600,--. Verder staat vast dat de heren K, L en M maandelijks vaste onkostenvergoedingen ontvingen van respectievelijk € 90,76, € 136,13 en € 294,95. Uit een en ander, in onderlinge samenhang bezien, leidt het Hof af dat belanghebbende, in de persoon van de heer A, van oordeel was en is dat zij onkostenvergoedingen verstrekte welke niet bovenmatig waren. Belanghebbende had als werkgeefster evenwel op de aangescherpte wettelijke regeling bedacht moeten zijn en had die regeling met ingang van 1997 moeten toepassen, los van de vraag of de onkostenvergoedingen naar haar oordeel al dan niet bovenmatig waren. Hoewel belanghebbende, in de persoon van de heer A, in dezen kan worden verweten onachtzaam te hebben gehandeld, heeft de Inspecteur, op wie in dezen de bewijslast rust, tegenover de betwisting daarvan door belanghebbende geen feiten en omstandigheden aangevoerd, ook niet in onderlinge samenhang bezien, waaruit volgt dat bij belanghebbende, in de persoon van de heer A, sprake is van grove schuld. Daarmee komt de grond aan de aan belanghebbende opgelegde vergrijpboete te ontvallen.
4.6.2.1. Met betrekking tot de correctie in verband met de omstandigheid dat belanghebbende in strijd met de ter zake voor 2004 geldende regelgeving bij het vergoeden van in 2004 gemaakte autokosten is uitgegaan van een wettelijk vrijgesteld bedrag van € 0,28, in plaats van € 0,18, heeft de Inspecteur belanghebbende grove schuld verweten.
4.6.2.2. Belanghebbende heeft daaromtrent ter zitting verklaard dat zij natuurlijk wel wist dat het wettelijk vrijgestelde bedrag met ingang van 2004 was verminderd tot € 0,18 per kilometer maar dat het aanvankelijk niet toepassen daarvan berust op een omissie van haar accountant. Daarmee heeft belanghebbende gesteld dat zij in redelijkheid niet behoefde te twijfelen aan een juiste taakvervulling van de accountant.
Het kan echter belanghebbende, in de persoon van de heer A, die ter zake goed op de hoogte was, worden aangerekend dat de eerste kilometerdeclaraties voor in 2004 gereden kilometers klaarblijkelijk niet op hun juistheid werden gecontroleerd. Hoewel belanghebbende, in de persoon van de heer A, in dezen kan worden verweten onachtzaam te hebben gehandeld, heeft de Inspecteur, op wie in dezen de bewijslast rust, tegenover de betwisting daarvan door belanghebbende geen feiten en omstandigheden aangevoerd, ook niet in onderlinge samenhang bezien, waaruit volgt dat bij belanghebbende, in de persoon van de heer A, sprake is van grove schuld.
Daarmee komt de grond aan de aan belanghebbende opgelegde vergrijpboete te ontvallen.
4.7.1. Belanghebbende heeft een tot haar bedrijfsvermogen behorende G voor € 500 aan de heer A in privé verkocht. Dat was de toen geldende boekwaarde. Belanghebbende heeft de garagehouder die die auto in onderhoud had, deze een half jaar na de verkoop laten taxeren. In het daarvan opgemaakte taxatierapport is een waarde van € 1.000 vermeld. Niet is vermeld welke waarde is getaxeerd. Aannemelijk is evenwel dat bedoeld is te taxeren naar de waarde in het economische verkeer. Na het bekend worden van het (hogere) taxatiebedrag heeft belanghebbende niet alsnog een bedrag verloond. Ter zake verwijt de Inspecteur belanghebbende, in de persoon van de heer A, grove schuld.
4.7.2. Belanghebbende, in de persoon van de heer A, had na het bekend van het (hogere) taxatiebedrag alsnog een bedrag van (€ 1000 - € 500 =) € 500 moeten verlonen, nadat van de heer A in privé eerder een bedrag van € 500 voor de verkoop van de G was ontvangen. Het Hof is met de Inspecteur van oordeel dat ter zake sprake is van grove schuld aan de zijde van belanghebbende, in de persoon van de heer A. Uitgaande van een in verband met de verkoop van de G in aanmerking te nemen loonheffing van (52% van € 500 =) € 260, bedraagt de vergrijpboete dan (25% van € 260 =) € 65. Dat bedrag acht het Hof in het geval van belanghebbende passend en geboden. Gelet op de hoogte van dat bedrag gaat het Hof niet over tot vermindering in verband met undue delay.
4.8.1. Inzake de aan werknemers in de middagpauze verstrekte maaltijden heeft belanghebbende maandelijks een bijdrage van die werknemers op hun loon ingehouden. Deze bijdagen waren lager dan de in aanmerking te nemen forfaitaire bedragen. Ter zake verwijt de Inspecteur belanghebbende grove schuld.
4.8.2. De Inspecteur heeft ter zake voor 2001 gecorrigeerd een bedrag van € 153, voor 2002 een bedrag van € 294, voor 2003 een bedrag van € 337 en voor 2004 een bedrag van 438. In totaal is ter zake € 1.222 gecorrigeerd.
4.8.3. Het Hof is van oordeel dat het bij evengemelde correcties gaat om technische correcties. Hoewel belanghebbende, in de persoon van de heer A, in dezen kan worden verweten onachtzaam te hebben gehandeld, heeft de Inspecteur, op wie in dezen de bewijslast rust, tegenover de betwisting daarvan door belanghebbende geen feiten en omstandigheden aangevoerd, ook niet in onderlinge samenhang bezien, waaruit volgt dat bij belanghebbende, in de persoon van de heer A, sprake is van grove schuld.
Daarmee komt de grond aan de aan belanghebbende opgelegde vergrijpboete te ontvallen.
4.9.1. Inzake stomerijkosten van kleding van de heer A heeft belanghebbende in 2000 € 397 belastingvrij aan de heer A vergoed, in 2001 een bedrag van € 357, in 2002 een bedrag van € 472, in 2003 een bedrag van € 346 en in 2004 een bedrag van € 641, in totaal € 2.213.
Ter zake van schoenen (N) heeft belanghebbende in 2003 belastingvrij in totaal € 474,50 aan de heer A vergoed en ter zake van aankopen bij P (in 2000 en 2001) belastingvrij in totaal € 339.
4.9.2. Betreffende de N schoenen heeft belanghebbende ter zitting van 20 januari 2011 aangevoerd dat luxe schoenen belastingvrij aan de heer A zijn vergoed in verband met een aan deze met chemische materialen overkomen schadeongeval.
4.9.3. De Inspecteur verwijt belanghebbende het belastingvrij vergoeden van uitgaven omdat bij de in 4.9.1 vermelde uitgaven geen sprake is van vergoeding ter zake van werkkleding, in de zin van artikel 15a, lid 1, aanhef en letter b, van de Wet op de loonbelasting 1964, aldus de Inspecteur. De Inspecteur stelt dat ter zake sprake is van grove schuld.
4.9.4. Aannemelijk is dat belanghebbende, in de persoon van de heer A, stomerijkosten heeft vergoed in verband met de blootstelling van kleding aan chemische materialen. Het Hof verwijst in deze naar het in 4.9.2 vermelde schadeongeval. Belanghebbende heeft niet bestreden dat bij voormelde vergoedingen voor kleding en schoeisel geen sprake is van vergoeding ter zake van werkkleding als bedoeld.
De Inspecteur heeft evenwel tegenover de betwisting daarvan door belanghebbende geen feiten en/of omstandigheden aangevoerd, ook niet in onderlinge samenhang bezien, waaruit volgt dat aan de zijde van belanghebbende, in de persoon van de heer A, wel sprake is van grove schuld, dat wil zeggen in laakbaarheid aan opzet grenzende onachtzaamheid.
Hiermee komt de grond aan de aan belanghebbende opgelegde vergrijpboete te ontvallen.
4.10.1. Bij de uitspraak van de Inspecteur inzake de eerste naheffingsaanslag is de correctie inzake de representatie-/verteringskosten, oorspronkelijk € 17.349 belopende, gedeeltelijk teruggenomen.
4.10.2. In de discussie omtrent de vraag of representatie-/verteringskosten gemaakt zijn met een zakelijk oogmerk, kan het Hof belanghebbende niet volgen indien zij stelt dat de door haar vermelde kosten altijd met dit oogmerk zijn gemaakt. De Inspecteur heeft evenwel tegenover de stelling van belanghebbende dat geen sprake is van grove schuld, geen feiten en/of omstandigheden aangevoerd waaruit voortvloeit dat aan de zijde van belanghebbende, in de persoon van de heer A, wel sprake is van grove schuld, dat wil zeggen in laakbaarheid aan opzet grenzende onachtzaamheid.
Hiermee komt de grond aan de aan belanghebbende opgelegde vergrijpboete te ontvallen.
4.11. Het hoger beroep van belanghebbende betreffende de eerste naheffingsaanslag moet worden aangemerkt als tevens te zijn gericht tegen de op hetzelfde biljet voorkomende beschikking inzake de heffingsrente. Ten aanzien van de haar (per saldo) in rekening gebrachte heffingsrente heeft belanghebbende evenwel geen zelfstandige grieven geformuleerd. Het is het Hof niet gebleken dat aan belanghebbende te veel heffingsrente is rekening is gebracht.
4.12. Gelet op al het vorenstaande moet:
a. de uitspraak van de Rechtbank inzake het bij haar onder nummer 08/3013 geadministreerde beroep worden vernietigd in zoverre die uitspraak de uitspraak van de Inspecteur inzake de boetebeschikking betreft, onder bevestiging van de uitspraak voor het overige;
b. de uitspraak van de Inspecteur inzake de boetebeschikking worden vernietigd;
c. de boete worden verminderd tot € 65;
d. de uitspraak van de Rechtbank inzake het bij haar onder nummer 08/3014 geadministreerde beroep worden bevestigd.
Ten aanzien van het griffierecht
4.13. De uitspraak van de Rechtbank inzake het bij haar onder nummer 08/3013 geadministreerde beroep moet gedeeltelijk worden vernietigd. De Inspecteur dient aan belanghebbende te vergoeden het door haar ter zake van de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van € 288 respectievelijk € 447.
Ten aanzien van de proceskosten
4.14.1. Belanghebbende heeft ter zitting van 20 januari 2011 nader verklaard ermee genoegen te nemen dat de Inspecteur wordt veroordeeld in de door haar gemaakte kosten van beroepsmatig verleende rechtsbijstand met toepassing van het puntenstelsel van het Besluit proceskosten bestuursrecht.
4.14.2. Nu het hoger beroep van belanghebbende (gedeeltelijk) gegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken, met toepassing van het puntenstelsel van het Besluit procesrechten bestuursrecht. Belanghebbende heeft in de bezwaarfase niet verzocht om een vergoeding van proceskosten. Dat verhindert om ten aanzien van de bezwaarfase een proceskostenveroordeling uit te kunnen spreken.
4.14.3. Mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht stelt het Hof de in 4.14.2 bedoelde kosten, voor wat betreft de procedure bij de Rechtbank, vast op 2 punten maal € 322 x wegingsfactor 1 = € 644.
Voor wat betreft de procedure bij het Hof stelt het Hof bedoelde kosten vast op 3 punten maal € 322 maal wegingsfactor 1 = € 966.
5. Beslissing
Het Hof
- vernietigt de uitspraak van de Rechtbank inzake het bij haar onder nummer 08/3013 geadministreerde beroep, doch enkel voor wat betreft de boetebeschikking, onder bevestiging van de uitspraak voor het overige;
- vermindert de boete tot € 65;
- bevestigt de uitspraak van de Rechtbank inzake het bij haar onder nummer 08/3014 geadministreerde beroep;
- gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door haar ter zake van de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van in totaal € 735,
- veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding bij de Rechtbank en het Hof aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op in totaal € 1.610,
- wijst de Staat aan als de rechtspersoon die deze proceskosten moet vergoeden.
Aldus gedaan op 27 mei 2011 door J.W.J. Huige, voorzitter, J.G. Verseput en J.W. Verstraate, in tegenwoordigheid van P.H.A. Calis, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
Het aanwenden van een rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
1. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a) de naam en het adres van de indiener;
b) een dagtekening;
c) een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d) de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.