Uitspraak
GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
Team belastingrecht
Meervoudige Belastingkamer
Kenmerk: 16/03830
Uitspraak op het hoger beroep van
[belanghebbende] ,
wonende te [plaats] ,
hierna: belanghebbende,
tegen de uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant te Breda (hierna: de Rechtbank) van 30 september 2016, nummer BRE 15/7738 in het geding tussen
belanghebbende,
en
de inspecteur van de Belastingdienst,
hierna: de Inspecteur,
betreffende de hierna te noemen beschikking verkrijgingsprijs aanmerkelijk belang.
1.Ontstaan en loop van het geding
1.1.
De Inspecteur heeft ten aanzien van belanghebbende een beschikking verkrijgingsprijs (hierna: de beschikking) als bedoeld in artikel 4.36 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB) genomen, welke beschikking, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.
1.2.
Belanghebbende is van de uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 45. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
1.3.
Tegen deze uitspraak van de Rechtbank heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 124. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.4.
Belanghebbende heeft schriftelijk gerepliceerd en de Inspecteur heeft schriftelijk gedupliceerd.
1.5.
Op grond van artikel 8:58 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) heeft belanghebbende vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
1.6.
De zitting heeft plaatsgehad op 29 november 2017 te ‘s-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord als gemachtigde van belanghebbende de heer [A] van Administratiekantoor [A] te [plaats] , alsmede, namens de Inspecteur, de heren [B] , [C] en [D] . Ter zitting zijn de zaken met kenmerk 16/03827 tot en met 16/03830 en 17/00648 gelijktijdig, doch niet gevoegd, behandeld.
1.7.
Belanghebbende heeft vóór de zitting een pleitnota toegezonden aan het Hof en deze is door tussenkomst van de griffier aan de wederpartij verstrekt. Door de Inspecteur is ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan zijn overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.
1.8.
Het Hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.
1.9.
Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.
2.Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan:
2.1.
Belanghebbende had tot begin jaren negentig een 100% aandelenbelang in [bedrijf] B.V. (hierna: B.V.-oud). Ten aanzien van B.V.-oud is begin jaren negentig het faillissement uitgesproken, waarbij belanghebbende als borg is aangesproken tot betaling van een bedrag van ƒ 100.000. In verband met de afwikkeling van het faillissement van B.V.-oud heeft belanghebbende in 1994 samen met de heren [E] (hierna: [E] ) en [F] (hierna: [F] ) de aandelen in een B.V. gekocht, waarna de naam van deze B.V. veranderd is in [bedrijf] B.V. (hierna: [bedrijf] ). Belanghebbende verkreeg bij deze aankoop tegen betaling van een bedrag van ƒ 16.000 een belang van 40% (16 aandelen) in [bedrijf] ; [E] en [F] kochten elk een belang van 30% (elk 12 aandelen). Belanghebbende heeft genoemd bedrag van ƒ 16.000 van een derde geleend. Omstreeks de aankoop van de aandelen in [bedrijf] heeft belanghebbende een bedrag groot ƒ 164.000 ten titel van lening verstrekt aan [bedrijf] ; deze lening is door [bedrijf] in een periode van 10 jaren geheel afgelost. [E] en [F] hebben elk een bedrag groot ƒ 123.000 ten titel van lening verstrekt aan [bedrijf] . Tijdens de afwikkeling van het faillissement van B.V.-oud zijn haar activiteiten overgedragen aan [bedrijf] .
2.2.
Op 30 juni 1997 heeft belanghebbende van [F] 6 aandelen [bedrijf] gekocht voor een koopprijs van ƒ 150.000. Belanghebbendes belang in [bedrijf] is daardoor vergroot naar 55% (22 aandelen van de in totaal 40 aandelen). Belanghebbende heeft genoemd bedrag van ƒ 150.000 van een derde geleend.
2.3.
De Inspecteur heeft met dagtekening 14 september 2015 de beschikking genomen betreffende de verkrijgingsprijs van de door belanghebbende gehouden aandelen [bedrijf] , inhoudende een verkrijgingsprijs per 1 januari 1997 van ƒ 166.000 zijnde € 75.328 (hierna: de verkrijgingsprijs). Bij brief van 17 september 2015 heeft belanghebbende bezwaar aangetekend tegen de beschikking. Als gevolg van het uitblijven van een uitspraak op bezwaar is belanghebbende door middel van zijn brief van 24 november 2015, door de Rechtbank ontvangen op 4 december 2015, in beroep gekomen tegen het uitblijven van een uitspraak op het bezwaar tegen de beschikking. Bij brief van 5 februari 2016 heeft de Inspecteur belanghebbendes bezwaar tegen de beschikking afgewezen. De Rechtbank heeft het beroep van belanghebbende ongegrond verklaard.
3.Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1.
Het geschil betreft het antwoord op de vraag of de Inspecteur de verkrijgingsprijs tot een te laag bedrag bij beschikking heeft vastgesteld. Belanghebbende is van mening dat deze vraag bevestigend moet worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan
3.2.
Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt.
Voor hetgeen hieraan ter zitting is toegevoegd, wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.
3.3.
Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en herziening van de beschikking. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
4.Gronden
Vooraf en ambtshalve
4.1.
Belanghebbende heeft op 17 september 2015 bezwaar gemaakt tegen de beschikking. Het bezwaarschrift is gestuurd naar het adres dat op de beschikking vermeld is. Gesteld noch gebleken is dat het bezwaar is ontvangen door het onderdeel van de Belastingdienst in Heerlen aan wie het bezwaar is gericht. Gelet evenwel op het feit dat vaststaat dat de Inspecteur belanghebbendes e-mail van 17 september 2015 - met als bijlage het bezwaarschrift - heeft ontvangen en mede gelet op het bepaalde in artikel 6:15 van Pro de Awb, is het Hof van oordeel dat aannemelijk is dat het bezwaarschrift tegen de beschikking tijdig door de Inspecteur is ontvangen en dat belanghebbende ontvankelijk is in zijn bezwaar tegen de beschikking.
Ten aanzien van het geschil
4.2.
De relevante artikelen in de Wet IB betreffende de verkrijgingsprijs aanmerkelijk belang luidden - voor zover van belang - in het in geschil zijnde jaar als volgt:
‘
Artikel 4.21 Verkrijgingsprijs
Artikel 4.21 Verkrijgingsprijs
1. Onder verkrijgingsprijs wordt verstaan de tegenprestatie bij de verkrijging vermeerderd met de ten laste van de verkrijger gekomen kosten.
(…)
Artikel 4.22. Correctie naar waarde in het economisch verkeer
1. Indien bij een vervreemding of verkrijging een tegenprestatie ontbreekt of is bedongen bij een niet onder normale omstandigheden gesloten overeenkomst, wordt als tegenprestatie aangemerkt de waarde die ten tijde van de vervreemding, respectievelijk de verkrijging, in het economische verkeer aan de aandelen of winstbewijzen kan worden toegekend.
2. (…)’.
4.3.
Op de Inspecteur rust de bewijslast betreffende de juistheid van de beschikking. De Inspecteur verwijst in dat kader naar het bepaalde in artikel 4.21 van de Wet IB. Nu belanghebbende ter zake van de verkrijging van de in totaal 22 aandelen [bedrijf] respectievelijk ƒ 16.000 (onderdeel 2.1) en ƒ 150.000 (onderdeel 2.2) heeft betaald, bedraagt de verkrijgingsprijs ƒ 166.000 oftewel € 75.328.
4.4.
Belanghebbende is ten aanzien van de verkrijgingsprijs van mening dat:
hij per 1 januari 1997 recht had op de step-up zoals bedoeld in artikel 70c van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de step-up);
de verkrijgingsprijs naast de in onderdeel 4.3 genoemde bedragen van ƒ 16.000 en ƒ 150.000, bestaat uit:
het bedrag van ƒ 16.000 dat belanghebbende als aandeelhouder heeft verloren ter zake van het faillissement van B.V.-oud;
het bedrag van ƒ 100.000 dat belanghebbende in het kader van de borgstelling heeft betaald (zie onderdeel 2.1);
het bedrag van de achtergestelde lening van ƒ 164.000 die belanghebbende in 1994 heeft verstrekt aan [bedrijf] (zie onderdeel 2.1);
een geaccumuleerd rentebestanddeel, berekend over de aankoopsom van ƒ 150.000 als genoemd in onderdeel 2.2;
een geaccumuleerd (fictief) rentebestanddeel, berekend over het totaal door belanghebbende berekende, in [bedrijf] geïnvesteerde bedrag, over een periode van vijf jaren;
de waarde van B.V.-oud ten tijde van het faillissement.
4.5.
Gesteld noch gebleken is dat de verkrijgingen door belanghebbende van de in totaal 22 aandelen [bedrijf] door middel van niet onder normale omstandigheden gesloten overeenkomsten tot stand zijn gekomen.
4.6.
Het Hof is van oordeel dat belanghebbende geen recht heeft (gehad) op toepassing van de step-up. Op 1 januari 1997 was belanghebbende eigenaar van 40% van de aandelen [bedrijf] (zie onderdeel 2.1) en dat belang kwalificeerde onder de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (artikel 39) reeds als een aanmerkelijk belang. Het eerste lid, onderdeel a, van artikel 70c van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 bepaalt dan dat als verkrijgingsprijs geldt de verkrijgingsprijs zoals die gold op 31 december 1996. Van een step-up als bedoeld in genoemd artikel 70c kan dan geen sprake zijn. Voor zover belanghebbende stelt dat wanneer een verzoek als bedoeld in artikel 4.36 van de Wet IB wordt gedaan, de verkrijgingsprijs dient te worden gesteld op de waarde van de betreffende aandelen op het moment van indiening van het verzoek, berust deze stelling op een onjuiste rechtsopvatting. Voor zover belanghebbende stelt dat er sprake is van een schending van het gelijkheidsbeginsel, omdat ten aanzien van [E] de step-up wel is toegepast, is het Hof van oordeel dat van gelijke gevallen en daarom van een dergelijke schending geen sprake is. [E] was immers op 1 januari 1997 eigenaar van 30% van de aandelen [bedrijf] (zie onderdeel 2.1) en dat belang kwalificeerde onder de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (artikel 39) niet als aanmerkelijk belang, terwijl belanghebbende op genoemde datum wel als aanmerkelijk belanghouder kwalificeerde.
4.7.
Gelet op de tekst van artikel 4.21 van de Wet IB dient belanghebbendes stelling, dat de verkrijgingsprijs moet worden opgehoogd met een rente, fictief berekend over het totaal door belanghebbende gestelde, geïnvesteerde bedrag over een periode van vijf jaren (zie onderdeel 4.4, letter b, onderdeel v), te worden verworpen. Een dergelijke rente is immers niet ten laste gekomen van belanghebbende zoals bedoeld in genoemd artikel 4.21.
4.8.
Het bedrag van ƒ 16.000 dat belanghebbende als aandeelhouder heeft verloren ter zake van het faillissement van B.V.-oud en het bedrag van ƒ 100.000 dat belanghebbende in het kader van zijn borgstelling heeft betaald (zie onderdeel 4.4, letter b, onderdelen i en ii) behoren niet tot de verkrijgingsprijs van diens aandelen [bedrijf] . Deze bedragen heeft belanghebbende betaald in zijn hoedanigheid van aandeelhouder in B.V.-oud en dit staat los van zijn hoedanigheid van aandeelhouder in [bedrijf] . Voorts is gesteld noch gebleken dat belanghebbende genoemd bedrag van ƒ 100.000 heeft betaald in verband met de verkrijging van de aandelen [bedrijf] .
4.9.
Gesteld noch gebleken is dat de achtergestelde lening (zie onderdeel 4.4, letter b, onderdeel iii) fiscaalrechtelijk niet als lening kwalificeert. Ook is deze lening door [bedrijf] geheel afgelost. Daarvan uitgaande kan een eventueel verlies op deze lening - waarvan het Hof ook overigens niet is gebleken - niet tot de verkrijgingsprijs van de aandelen [bedrijf] worden gerekend. Wat betreft de door belanghebbende aangegane leningen ter financiering van de aankoop van de aandelen [bedrijf] , merkt het Hof het volgende op. Het Hof acht het weliswaar voorstelbaar dat belanghebbende ter zake van de geleende koopsom van in totaal ƒ 166.000 (zie onderdelen 2.1 en 2.2) jaarlijks rente verschuldigd is geworden, maar gesteld noch gebleken is dat belanghebbende in 2011 een rentebedrag heeft moeten betalen ter zake van die geleende koopsom. De door belanghebbende jaarlijks verschuldigd geworden rente had jaarlijks als negatieve inkomsten uit aanmerkelijk belang in aanmerking genomen dienen te worden en indien en voor zover dit niet is geschied is er naar ’s Hofs oordeel geen ruimte om de verkrijgingsprijs van de aandelen [bedrijf] op te hogen met de eventueel niet in die respectievelijke jaren in aftrek gebrachte rente (onderdeel 4.4, letter b, onderdeel iv). Het Hof merkt overigens op dat hem niets is gebleken van dergelijke (niet in aftrek gebrachte) rente.
4.10.
Tenslotte is uit niets gebleken dat belanghebbende activa uit het faillissement van B.V.-oud heeft verkregen en heeft doorverkocht aan [bedrijf] noch dat belanghebbende op enigerlei wijze activa van dan wel aandelen in B.V.-oud heeft ingebracht in [bedrijf] (zie onderdeel 4.4, letter b, onderdeel vi). Verondersteld dat B.V.-oud na het bereiken van het door belanghebbende geschetste akkoord tussen de curator en debiteuren en crediteuren van B.V.-oud nog waarde heeft gehad, dan is niet aannemelijk geworden dat de verkrijgingsprijs van de aandelen [bedrijf] met die waarde moet worden opgehoogd.
4.11.
Gelet op het vorenstaande bedraagt de verkrijgingsprijs ƒ 166.000 zijnde € 75.328. De Inspecteur heeft de verkrijgingsprijs tot een juist bedrag bij beschikking vastgesteld. Al hetgeen belanghebbende overigens heeft gesteld doet hieraan niet af.
Slotsom
4.12.
Gelet op het vorenoverwogene heeft de Rechtbank het beroep terecht ongegrond verklaard. Het Hof zal dan ook de uitspraak van de Rechtbank bevestigen.
Ten aanzien van het verzoek om schadevergoeding
4.13.
De rechtszekerheid als algemeen aanvaard rechtsbeginsel, dat aan artikel 6 van Pro het EVRM mede ten grondslag ligt, brengt mee dat ook belastinggeschillen binnen een redelijke termijn behoren te worden berecht. Overeenkomstige toepassing van artikel 8:73 van Pro de Awb brengt voorts mee dat om vergoeding van immateriële schade vanwege overschrijding van de redelijke termijn moet worden verzocht.
4.14.
Belanghebbende heeft in hoger beroep gesteld dat de Inspecteur niet de nodige zorgvuldigheid heeft betracht bij het afhandelen van de procedure en dat het veel te lang heeft geduurd. Indien en voor zover de door belanghebbende in hoger beroep ingenomen stelling moet worden opgevat als een verzoek om vergoeding van immateriële schade, geldt dat de redelijke termijn in dit geval niet is overschreden en artikel 6 van Pro het EVRM niet is geschonden. Indien zoals in onderhavige situatie bedoeld verzoek voor het eerst voor het Hof wordt gedaan, heeft te gelden dat de vraag of de redelijke termijn is overschreden door het Hof moet worden beoordeeld naar de stand van het geding ten tijde van zijn uitspraak op het hoger beroep, waarbij de duur van de totale procedure tot dan toe in ogenschouw wordt genomen (zie Hoge Raad 19 februari 2016, nr. 14/03907, ELCI:NL:HR:2016:252, r.o. 3.13.3). In onderhavig geval is de redelijke termijn aangevangen bij ontvangst van het bezwaarschrift door de Inspecteur op 17 september 2015. Het Hof doet uitspraak op 15 maart 2018, hetgeen betekent dat de totale behandelduur voor bezwaar, beroep en hoger beroep tezamen hierdoor binnen het te hanteren uitgangspunt van vier jaren blijft. De behandeling van de zaak heeft derhalve binnen een redelijke termijn plaatsgevonden.
4.15.
Voor zover belanghebbende stelt dat de Inspecteur vóór ontvangst van het bezwaarschrift van belanghebbende op 17 september 2015 niet voldoende voortvarend heeft gehandeld, kan hem dit niet baten. Deze periode valt niet onder de reikwijdte van artikel 6 van Pro het EVRM.
Ten aanzien van het griffierecht
4.16.
Het Hof is van oordeel dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat de Inspecteur aan belanghebbende het door hem betaalde griffierecht geheel of gedeeltelijk vergoedt.
Ten aanzien van de proceskosten
4.17.
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Awb.
5.Beslissing
Het Hof
verklaarthet hoger beroep ongegrond, en
verklaarthet hoger beroep ongegrond, en
bevestigtde uitspraak van de Rechtbank.
bevestigtde uitspraak van de Rechtbank.
Aldus gedaan op 15 maart 2018 door T.A. Gladpootjes, voorzitter, M. Harthoorn en L.B.M. Klein Tank, leden, in tegenwoordigheid van A. Muller, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH ’s‑Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
de naam en het adres van de indiener;
een dagtekening;
een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
e gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.