Uitspraak
GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
Team belastingrecht
Meervoudige Belastingkamer
Kenmerk: 17/00190
Uitspraak op het hoger beroep van
[belanghebbende 1] BV en [belanghebbende 2] ,
gevestigd te [vestigingsplaats] ,
hierna: belanghebbende,
tegen de uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant te Breda (hierna: de Rechtbank) van 9 februari 2017, nummer BRE 15/4846 en in het geding tussen
belanghebbende,
en
de inspecteur van de Belastingdienst,
hierna: de Inspecteur,
betreffende de hierna te melden beschikkingen.
1.Ontstaan en loop van het geding
1.1.
Aan belanghebbende is onder aanslagnummer [aanslagnummer] over de periode 1 januari 2006 tot en met 31 december 2007 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd ten bedrage van € 55.877. Bij beschikking is heffingsrente in rekening gebracht van € 6.343. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij uitspraak de naheffingsaanslag verminderd tot een ten bedrage van € 30.040, en de beschikking heffingsrente verminderd tot € 3.410.
1.2.
Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 331.
De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd behoudens voor zover betrekking hebbend op de toegekende immateriële schadevergoeding en kostenvergoeding, de naheffingsaanslag verminderd tot een bedrag van € 25.986, de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig verminderd, de Inspecteur tot vergoeding van immateriële schade veroordeeld tot een bedrag van € 1.500, de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 1.237,50 veroordeeld en gelast dat de Inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 331 vergoedt.
1.3.
Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 501. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.4.
De zitting heeft plaatsgehad op 21 juni 2018 te ’s-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord, gemachtigde van belanghebbende [A] , ter bijstand vergezeld van [B] , alsmede, namens de Inspecteur, [C] en [D] .
1.5.
Belanghebbende heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.
1.6.
Het Hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.
1.7.
Van de zitting is geen proces-verbaal opgemaakt.
2.Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan.
2.1.
[belanghebbende 2] (hierna: [belanghebbende 2] ) bezit alle aandelen van [belanghebbende 1] B.V. Zij maakten van 26 april 2002 tot 18 oktober 2007 deel uit van belanghebbende.
2.2.
[belanghebbende 2] heeft op 15 oktober 2004 samen met [de vrouw] (hierna: [de vrouw] ), ieder voor de helft, de onverdeelde eigendom van een perceel grond gelegen aan het [adres] 30 te [vestigingsplaats] gekocht. Volgens de akte van levering was ter zake van deze levering geen omzetbelasting verschuldigd, en was ter zake van de verkrijging overdrachtsbelasting verschuldigd. Partijen zijn eenparig van mening dat de factuur die destijds is uitgereikt geen omzetbelasting vermeldde.
2.3.
Op voormeld perceel is in opdracht van [belanghebbende 2] en [de vrouw] een woning gebouwd die op 16 augustus 2007 in gebruik is genomen en op basis van de oppervlakte voor 7% door belanghebbende voor haar bedrijfsdoeleinden is gebruikt. De totale voorbelasting gemoeid met de bouw van de woning bedroeg € 60.082 en heeft belanghebbende in de aangiften omzetbelasting in aftrek gebracht, over 2006 tot een bedrag van € 43.267 en over 2007 voor het restantbedrag van € 16.815. [belanghebbende 2] en [de vrouw] hebben gezamenlijk de bouwkosten van de woning betaald en bewonen de woning gezamenlijk (met hun kinderen).
2.4.
[belanghebbende 2] en [de vrouw] zijn op huwelijkse voorwaarden, buiten gemeenschap van goederen, met elkaar getrouwd. Deze huwelijkse voorwaarden voorzien niet in gemeenschappelijk eigendom van onroerend goed.
2.5.
Er is een boekenonderzoek gehouden naar de aanvaardbaarheid van de aangiften omzetbelasting over de periode 1 januari 2006 tot en met 31 december 2007 waarvan op 8 juni 2009 een rapport is opgesteld. Belanghebbende heeft schriftelijk gereageerd op het boekenonderzoek en tevens verzocht om alsnog een bedrag van € 46.639,41 in aftrek toe te laten als vooraftrek in verband met de aanschaf van de ondergrond van de woning (zie 2.2). Deze reactie is aangemerkt als bezwaar tegen de hierna vermelde naheffingsaanslag.
2.6.
Naar aanleiding van het boekenonderzoek heeft de Inspecteur de onderhavige naheffingsaanslag opgelegd. Bij uitspraak op bezwaar is de naheffingsaanslag verminderd tot een bedrag van € 30.040 en is de heffingsrente dienovereenkomstig verminderd.
2.7.
In een e-mail van gemachtigde aan de Inspecteur van maandag 18 mei 2015 13:25 uur is, in reactie op het verslag van het hoorgesprek, het volgende opgenomen.
‘Inzake het telefoongesprek d.d. 02-02-2015 met mijn collega, mevrouw [B] , heb ik aangegeven de preciese inhoud van het telefoongesprek nog op te vragen bij mijn genoemde collega, aangezien zij aan mij had aangegeven dat sprake was van een onvoorwaardelijke toezegging. Volgens mevrouw [B] heeft het navolgende feitelijk plaatsgevonden: “Ik heb op 02-02-2015 naar de heer [E] gebeld op verzoek van de heer [A] , met als vraag of de heer [E] de email d.d. 27-01-2015 van de heer [A] had ontvangen. De heer [E] gaf aan inderdaad de genoemde email te hebben ontvangen Tevens gaf hij aan dat genoemde email “nieuwe perspectieven” bood en dat volgens een besluit van de staatssecretaris, dat ik zo niet kende, bij een gemeenschap, het HE-arrest niet van toepassing was en dat aan het bezwaar tegenmoet gekomen zou worden. Alleen de BTW op de grond zou niet worden toegekend. Ik heb alleen de heer [E] aangehoord. Hij zou dat nog schriftelijk bevestigen. Vervolgens heb ik de heer [A] op de hoogte gesteld dat de BTW van de opstal geheel zou worden toegekend en dat de BTW op de grond zou worden afgewezen”.’
2.8.
In het Besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 25 november 2011, nr. BLKB 2011/641M, Stcrt.2011, 21834 is het volgende opgenomen:
‘
6.3.6 Aftrek bij mede-eigendom
6.3.6 Aftrek bij mede-eigendom
Het Hof van Justitie heeft een begrenzing aangebracht in het aftrekrecht in situaties waarin sprake is van mede-eigendom van goederen (noot: HvJ EG, 21 april 2005, nr. C-25/03 (HE)). De door een ondernemer in aftrek te brengen btw is in die gevallen niet hoger dan diens aandeel in de mede-eigendom van het aangeschafte goed. De begrenzing is van toepassing in alle gevallen waarin sprake is van civielrechtelijke mede-eigendom. Voorbeelden van mede-eigendom zijn een huwelijk onder huwelijkse voorwaarden en een geregistreerd partnerschap.
Bij huwelijkse voorwaarden staat het de echtgenoten vrij de inhoud van hun huwelijkse voorwaarden te bepalen. Echtgenoten kunnen een situatie overeenkomen waarbij de eigendom van een goed wordt verdeeld in een percentuele verhouding (bijv. 50/50 of 70/30). In dat geval is sprake van mede-eigendom in de zin van de jurisprudentie van het Hof van Justitie. De aftrek is dan maximaal het deel van de gerechtigdheid van de ondernemer in dat goed. Een afspraak tussen de echtgenoten waarbij de andere echtgenoot wordt gerechtigd tot gebruik van het geheel doet daar niet aan af.
Bij de huwelijksgemeenschap wordt het aftrekrecht van de ondernemer niet begrensd. De huwelijksgemeenschap is een vermogensrechtelijke betrekking waarbij tussen echtgenoten een gemeenschappelijk vermogen bestaat waarin ieder der echtgenoten voor het geheel is gerechtigd. Er is geen sprake van een situatie waarbij de eigendom van een goed op het moment van het huwelijk is verdeeld in een percentuele verhouding. Wanneer één van de echtgenoten ondernemer is en een goed aanschaft en gebruikt voor zijn belaste handelingen, heeft de betrokkene volledig recht op aftrek van de hiervoor in rekening gebrachte btw. Als beide echtgenoten voor de btw-heffing ondernemer zijn en beiden het goed gebruiken voor belaste handelingen, is de aftrek die beide ondernemers samen kunnen claimen ten hoogste het bedrag aan btw dat aan hen in rekening is gebracht voor de gemaakte kosten.’
2.9.
In het proces-verbaal van de zitting bij de Rechtbank staat vermeld:
‘De gemachtigde verklaart dat hij zijn grieven betreffende de heffingsrente laat varen anders dan dat de heffingsrente dient te worden herrekend overeenkomstig het bedrag van de aanslag.’
en
‘In reactie op hetgeen de rechtbank de inspecteur voorhoudt, verklaart de inspecteur: Ik stem ermee in om de naheffingsaanslag te verminderen met € 4.054 gelet op het in het verweerschrift ingenomen standpunt, ook al wordt de aanslag daarmee dan verder verminderd dan mijns inziens volgt uit de omzetbelastingregelgeving.’
3.Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1.
Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:
I. Heeft de Inspecteur de in aftrek te brengen voorbelasting in verband met de verwerving van de woning (opstal) respectievelijk de ondergrond terecht beperkt tot € 30.040 respectievelijk € 4.054?
II. Is er sprake van schending van het vertrouwensbeginsel door een in een telefoongesprek van 2 februari 2015 gedane uitlating van de Inspecteur over de afwikkeling van het bezwaar?
III. Moet de heffingsrente verder verminderd worden?
Belanghebbende is van mening dat de eerste vraag ontkennend en de volgende twee vragen bevestigend moeten worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
3.2.
Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, waarvan de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt.
3.3.
Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van de uitspraak op de bezwaar, en (primair) tot vernietiging van de naheffingsaanslag en de beschikking heffingsrente, danwel (subsidiair) tot vermindering van de naheffingsaanslag en de beschikking heffingsrente. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
4.Gronden
Ten aanzien van het geschil
Vraag I Omvang aftrek voorbelasting
Geen voorbelasting ondergrond woning
4.1.
Het Hof stelt voorop dat in de akte van levering van de grond van 16 augustus 2007 staat vermeld dat wegens de levering geen omzetbelasting is verschuldigd. Belanghebbende stelt - naar het Hof begrijpt - dat in de koopsom een bedrag aan omzetbelasting is begrepen.
4.2.
Het Hof is van oordeel dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat ter zake van de verkrijging van de grond omzetbelasting in rekening is gebracht en door hem is voldaan. De stelling van belanghebbende dat een op verzoek van belanghebbende op 12 oktober 2006 achteraf opgemaakte concept-afrekening door de notaris, waarop wel melding wordt gemaakt van omzetbelasting op de aankoop van de grond in 2004, een recht op aftrek voor belanghebbende doet ontstaan, faalt. De bijna twee jaar na dato opgemaakte concept-afrekening is geen bescheid waarop de betaling van een bedrag wordt gevorderd (vgl. Hoge Raad 4 maart 2016, nr. 14/03556, ECLI:NL:HR:2016:356, onderdeel 2.3.2). Daarnaast volgt uit het document dat het om een concept-versie gaat, en is van een definitieve versie geen sprake. Voorts is de vermelding van omzetbelasting over de koopsom van de grond in de concept-afrekening in tegenspraak met de akte en de eenparige opvatting van partijen dat in de oorspronkelijke factuur, die overigens niet tot de gedingstukken behoort, werd uitgegaan van een vrijstelling van omzetbelasting op de levering van de grond. Naar het oordeel van het Hof kwalificeert deze concept-afrekening niet als een op de voorgeschreven wijze opgemaakte factuur als bedoeld in artikel 15, lid 1, onderdeel a, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB).
4.3.
De Inspecteur heeft bij de Rechtbank ingestemd met een vermindering van de naheffingsaanslag op het punt van de aankoop van de grond van € 4.054 omzetbelasting. De beslissing van de Rechtbank op dit punt dient, nu de Inspecteur heeft geen hoger beroep heeft ingesteld, in stand te worden gelaten.
Voorbelasting woning (opstal)
4.4.
Belanghebbende is van mening dat zij recht heeft op aftrek van alle voorbelasting gemoeid met de bouw van de voor 7% zakelijk gebruikte woning (€ 60.082), en voert aan dat het feit dat [belanghebbende 2] en [de vrouw] ieder voor de helft de onverdeelde eigendom van de ondergrond hebben verworven, gezamenlijk de bouwkosten hebben betaald en gezamenlijk de woning (met hun kinderen) bewonen, en daarom vergelijkbaar zijn met echtgenoten die in gemeenschap van goederen zijn gehuwd.
4.5.
De Inspecteur is van mening dat het recht op aftrek van voorbelasting op de woning beperkt is tot het in aftrek verleende bedrag van € 30.042 (de helft van de totale voorbelasting gemoeid met de bouw van de woning), en verwijst onder meer naar het arrest Hof van Justitie 21 april 2005, Hundt-Esswein, C-235/03, ECLI:EU:C:2005:241.
4.6.
Het standpunt van belanghebbende dat haar het volledige aftrekrecht toekomt omdat zij vergelijkbaar is met een echtgenoot die in gemeenschap van goederen is gehuwd, kan het Hof niet volgen. Het staat immers vast dat [belanghebbende 2] en [de vrouw] buiten gemeenschap van goederen zijn gehuwd. De bouwkosten van de woning, waarvan zij ieder voor de (onverdeelde) helft eigenaar zijn, hebben zij voor gemene rekening gemaakt. Zij zijn in hun hoedanigheid van mede-eigenaren van het perceel grond, ieder voor de (onverdeelde) helft de verkrijger van de bouwwerkzaamheden met betrekking tot de woning. Er is gesteld nog gebleken dat zij deze kosten in een andere verhouding hebben gemaakt dan volgens de civielrechtelijke eigendomsverhouding (50/50). Dit brengt met zich dat belanghebbende in het tijdvak waarop de onderhavige naheffingsaanslag betrekking heeft (maximaal) de helft van de ter zake van de bouw van de woning in rekening gebrachte omzetbelasting in aftrek kan brengen. Het Hof beantwoordt vraag I derhalve bevestigend.
Vraag II Vertrouwensbeginsel
4.7.
Belanghebbende heeft het standpunt ingenomen dat bij haar het vertrouwen is gewekt dat de naheffingsaanslag zou worden vernietigd op basis van de uitlatingen van de heer [E] , zoals weergegeven in het in 2.7. vermelde telefoongesprek tussen mevrouw [B] , werkzaam bij gemachtigde, en de heer [E] van de Belastingdienst.
4.8.
De Inspecteur heeft het standpunt ingenomen dat in het in 2.7. vermelde telefoongesprek geen toezegging zonder voorbehoud is gedaan.
4.9.
Het Hof begrijpt dat de heer [E] met de opmerking dat volgens een Besluit van de Staatssecretaris bij een gemeenschap het HE-arrest niet van toepassing is, heeft gedoeld op de derde paragraaf uit het Besluit van de Staatssecretaris, zoals dat is opgenomen in 2.8. Die paragraaf gaat over de situatie dat echtgenoten zijn gehuwd in gemeenschap van goederen, en dat is in het geval van belanghebbende niet aan de orde. In aanmerking nemende dat belanghebbende er mee bekend was dat de situatie bij [belanghebbende 2] en [de vrouw] was dat zij buiten gemeenschap van goederen waren getrouwd, en de uitlating van de heer [E] duidelijk betrekking heeft op de situatie van een gemeenschap, brengt, naar het oordeel van het Hof met zich dat belanghebbende dat telefoongesprek in redelijkheid niet als een als toezegging op te vatten uitlating mocht beschouwen (vgl. Hoge Raad 27 juni 1984, nr. 22 555, ECLI:NL:HR:1984:AW8572). Belanghebbende kan aan de uitlating niet het vertrouwen ontlenen dat de naheffingsaanslag zou worden vernietigd.
Het Hof beantwoordt vraag II ontkennend.
Vraag III Heffingsrente
4.10.
Belanghebbende heeft in haar hoger beroepschrift erkend dat zij voor de Rechtbank haar beroep tegen de beschikking heffingsrente heeft laten varen, althans beperkt heeft tot een eventuele vermindering naar gelang de naheffingsaanslag wordt verminderd. Zij heeft in hoger beroep aangegeven daarop te willen terugkomen en heeft wederom de stelling ingenomen dat de heffingsrente moet worden verminderd op basis van de lange duur van de bezwaarfase en op basis van het zorgvuldigheidsbeginsel. Voorts heeft zij in haar pleitnota in hoger beroep gevraagd om een passende rentevergoeding c.q. het kwijtschelden van eventuele invorderingsrente.
4.11.
De Inspecteur heeft opgemerkt dat belanghebbende niet terug kan komen op de door haar tegen de heffingsrente tijdens de zitting bij de Rechtbank ingetrokken grieven, en heeft voorts aangevoerd dat de heffingsrente in deze procedure niet wordt beïnvloed door de lengte van de bezwaarfase, nu de heffingsrente wordt vastgesteld bij het opleggen van de naheffingsaanslag. De Inspecteur heeft ten aanzien van het verzoek om een passende rentevergoeding c.q. het kwijtschelden van eventuele invorderingsrente opgemerkt dat dit een nieuw verzoek betreft en geen onderwerp kan zijn van dit geding.
4.12.
Het Hof overweegt dat belanghebbende haar beroepsgronden tegen de heffingsrente ter zitting bij de Rechtbank uitdrukkelijk en ondubbelzinnig heeft ingetrokken (vgl. HR 17 maart 2006, nr. 40.770, LJN AV5026). Het is belanghebbende - wegens strijd met de goede procesorde - niet toegestaan een dergelijk gronden in hoger beroep alsnog in te brengen. Deze grief slaagt in hoger beroep derhalve niet.
Een beschikking invorderingsrente behoort thans niet tot het onderwerp van geschil in dit geding. Het verzoek om een passende rentevergoeding c.q. het kwijtschelden van eventuele invorderingsrente kan in onderhavige procedure derhalve niet aan de orde komen.
Het Hof beantwoordt vraag III ontkennend.
Slotsom
4.13.
De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is. De uitspraak van de Rechtbank dient te worden bevestigd.
Ten aanzien van het griffierecht
4.14.
Het Hof is van oordeel dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat de Inspecteur aan belanghebbende het door haar betaalde griffierecht geheel of gedeeltelijk vergoedt.
Ten aanzien van de proceskosten
4.15.
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
5.Beslissing
Het Hof
- verklaart het hoger beroep ongegrond, en
- bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
Aldus gedaan op 18 oktober 2018 door M. Harthoorn, voorzitter, P.C. van der Vegt en T.A. Gladpootjes, in tegenwoordigheid van K.M.J. van der Vorst, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH ’s-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
de naam en het adres van de indiener;
een dagtekening;
een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
e gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.