Uitspraak
GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
Team belastingrecht
Meervoudige Belastingkamer
Nummer: 20/00448
Uitspraak op het hoger beroep van
de inspecteur van de Belastingdienst,
hierna: de inspecteur,
tegen de uitspraak van de rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de rechtbank) van 2 juli 2020, nummer BRE 17/554, in het geding tussen de inspecteur en
[belanghebbende] ,
gevestigd te [vestigingsplaats] ,
hierna: belanghebbende.
1.Ontstaan en loop van het geding
1.1.
De inspecteur heeft op 25 februari 2016 aan belanghebbende een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd over de periode 1 januari 2013 tot en met 31 december 2014 ten bedrage van € 325.708.
1.2.
Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de naheffingsaanslag.
1.3.
De inspecteur heeft uitspraak op bezwaar gedaan en het bezwaar ongegrond verklaard.
1.4.
Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak op bezwaar beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard.
1.5.
De inspecteur heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
1.6.
Partijen hebben voor de zitting een pleitnota toegezonden aan het hof. Deze zijn door het hof doorgezonden aan de wederpartij. De pleitnota’s worden met instemming van partijen geacht ter zitting te zijn voorgedragen.
1.7.
De zitting heeft door middel van een beeldbelverbinding plaatsgevonden op 2 juli 2021 te ’s-Hertogenbosch. Aan deze zitting hebben deelgenomen, namens belanghebbende, [A] , als gemachtigde van belanghebbende, [gemachtigde 1] en [gemachtigde 2] , alsmede, namens de inspecteur, [inspecteur 1] , [inspecteur 2] en [inspecteur 3] .
1.8.
Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.
2.Feiten
2.1.
Belanghebbende heeft het nieuwbouwproject ‘ [nieuwbouwproject] ’ te [vestigingsplaats] ontwikkeld. Fase B van dit project omvat onder meer 162 koopwoningen. Belanghebbende is opgericht voor dit project en na de verkoop van de woningen in 2014 heeft belanghebbende haar onderneming beëindigd.
2.2.
Op 23 december 2010 heeft belanghebbende een overeenkomst gesloten met [stichting 1] (hierna ook: [ [stichting 1] ]). In deze overeenkomst is onder meer het volgende vermeld:
‘
Afnamegarantie-overeenkomst
Afnamegarantie-overeenkomst
(...)
OVERWEGINGEN:
(A) [ [stichting 1] ], de Provincie en de Gemeente participeren ieder afzonderlijk in het Fonds.
(B) [Belanghebbende] ontwikkelt en realiseert het Project.
(C) [ [stichting 1] ] wenst door middel van de Overeenkomst aan [belanghebbende] te garanderen dat zij Onverkochte Woningen van [belanghebbende] zal verwerven in de Akte van levering.
(...)
PARTIJEN ZIJN HET VOLGENDE OVEREENGEKOMEN:
1. DEFINITIES
1.1. “
“Afnamegarantieprijs”betekent de koopprijs(zen) die [ [stichting 1] ] aan [belanghebbende] dient te voldoen voor de levering van Onverkochte Woningen zoals wordt bepaald volgens het als Annex 2 aan deze overeenkomst gehechte overzicht;
“Akte van levering”betekent de akte(n) waarin Onverkochte Woningen door [belanghebbende] aan [ [stichting 1] ] in eigendom worden overgedragen, waarvan een model hierbij is gevoegd als
Annex 3;
Annex 3;
(...)
“Fonds”betekent [fonds] , een fonds voor gemene rekening, gevormd naar Nederlands recht;
(...)
“Levering”betekent de overdracht in eigendom van Onverkochte Woningen door [belanghebbende] aan [ [stichting 1] ];
“Onverkochte Woningen”betekent de Woning/Woningen welke na realisatie van het Project opgeleverd is/zijn, doch niet is/zijn verkocht aan derden of wel zijn verkocht aan derden maar ten aanzien waarvan de desbetreffende koopovereenkomst is ontbonden en zal/zullen worden geleverd aan [ [stichting 1] ], met inachtneming van het in artikel 3.6 bepaalde;
(...)
“Project”betekent eenhonderd tweeënzestig (162) koopwoningen in fase B van het project [nieuwbouwproject] gelegen te [vestigingsplaats] , bestaande uit eengezinswoningen en appartementen. Een omschrijving van onder meer het Project is aan de Overeenkomst gehecht (Annex 1);
(...)
2. ONTWIKKELING EN REALISATIE VAN HET PROJECT
2.1. [
Belanghebbende] is gehouden het Project als geheel in ontwikkeling te brengen en te realiseren, welke realisatie dient aan te vangen vóór 1 januari 2011, en zal zijn voltooid voor eengezinswoningen en appartementen vijfhonderd (500) Werkbare Werkdagen na één kalendermaand nadat de opschortende voorwaarden als vermeld in artikel 11 van de Overeenkomst zijn vervuld, doch uiterlijk op 1 juli 2014.
(…)
3. VERPLICHTINGEN [BELANGHEBBENDE] TEN OPZICHTE VAN DE WONINGEN
3.1. [
Belanghebbende] is gehouden om zodra de bouw casu quo realisatie van het Project is gestart, doch uiterlijk zodra met de bouw casu quo realisatie van de Woningen is gestart, de Woningen te (doen) verkopen en ervoor in te staan dat er voldoende verkoopinspanningen worden verricht, waaronder uitdrukkelijk doch niet uitsluitend begrepen het plaatsen van advertenties, het houden van open dagen en dergelijke.
(...)
3.6.
Met inachtneming van het in deze Overeenkomst bepaalde, kan [belanghebbende] besluiten om Onverkochte Woningen niet aan [ [stichting 1] ] te verkopen en te leveren, maar aan een aan [belanghebbende] gelieerde organisatie casu quo partij dan wel in eigendom te houden. De desbetreffende Woning wordt in dat geval nimmer geacht een Onverkochte Woning te zijn (…)
De Woningen die op het moment van de Oplevering van gedeelten van het Project, niet zijnde het laatste gedeelte van het Project, niet aan [ [stichting 1] ] worden verkocht, maar aan een aan [belanghebbende] gelieerde organisatie casu quo partij dan wel in eigendom worden gehouden door [belanghebbende] worden nimmer geacht Verkochte Woningen te zijn in de zin van de berekeningsmethodiek zoals vervat in
Annex 2.
Annex 2.
De Woningen die op het moment van de Oplevering van het laatste gedeelte van het Project niet aan [ [stichting 1] ] worden verkocht maar aan een aan [belanghebbende] gelieerde organisatie casu quo partij worden geacht Verkochte Woningen te zijn in de zin van de berekeningsmethodiek zoals vervat in
Annex 2.
Annex 2.
(…)
5. KOOP EN VERKOOP ONVERKOCHTE WONINGEN / LEVERING ONVERKOCHTE WONINGEN
5.1. [
[stichting 1] ] garandeert hierbij dat zij van [belanghebbende] op een conform de uit hoofde van artikel 5.3 tussen Partijen overeen te komen datum, zal kopen - onder de voorwaarden vermeld in de model akte van levering, welke als
Annex 3aan de overeenkomst is gehecht - en in eigendom aanvaarden: de Onverkochte Woningen, gelijk [belanghebbende] garandeert deze aan [ [stichting 1] ] te zullen verkopen en in eigendom te zullen overdragen. Het is [belanghebbende] toegestaan om uiterlijk zes weken voor de Oplevering van de Onverkochte Woningen schriftelijk aan [ [stichting 1] ] te berichten en dit aan te geven op het overzicht als bedoeld in artikel 4.1, dat [belanghebbende] (een of meer van - zulks ter keuze van [belanghebbende] -) de alsdan op te leveren Onverkochte Woningen niet wenst te verkopen en niet in eigendom wenst over te dragen aan [ [stichting 1] ], in welk geval de Overeenkomst van rechtswege is ontbonden ten aanzien van de betreffende Onverkochte Woning(en).
Annex 3aan de overeenkomst is gehecht - en in eigendom aanvaarden: de Onverkochte Woningen, gelijk [belanghebbende] garandeert deze aan [ [stichting 1] ] te zullen verkopen en in eigendom te zullen overdragen. Het is [belanghebbende] toegestaan om uiterlijk zes weken voor de Oplevering van de Onverkochte Woningen schriftelijk aan [ [stichting 1] ] te berichten en dit aan te geven op het overzicht als bedoeld in artikel 4.1, dat [belanghebbende] (een of meer van - zulks ter keuze van [belanghebbende] -) de alsdan op te leveren Onverkochte Woningen niet wenst te verkopen en niet in eigendom wenst over te dragen aan [ [stichting 1] ], in welk geval de Overeenkomst van rechtswege is ontbonden ten aanzien van de betreffende Onverkochte Woning(en).
5.2.
De koopprijs voor Onverkochte Woningen is de Afnamegarantieprijs, welke wordt vastgesteld met inachtneming van het bepaalde in het aan de Overeenkomst als
Annex 2gehechte overzicht. Door [belanghebbende] wordt zes weken voor de Oplevering als bedoeld in artikel 4.1 op een overzicht, welke zal worden opgemaakt op een wijze nader door Partijen overeen te komen, aangegeven welke Woningen Onverkochte Woningen zijn.
Annex 2gehechte overzicht. Door [belanghebbende] wordt zes weken voor de Oplevering als bedoeld in artikel 4.1 op een overzicht, welke zal worden opgemaakt op een wijze nader door Partijen overeen te komen, aangegeven welke Woningen Onverkochte Woningen zijn.
5.3.
De Levering van Onverkochte Woningen zal plaatsvinden op een datum nader tussen partijen overeen te komen, docht uiterlijk binnen vier (4) weken nadat de oplevering heeft plaatsgehad van de Woningen welke conform artikel 5.2 door [belanghebbende] zijn aangewezen als Onverkochte Woningen, met inachtneming van het in de Akte van levering bepaalde, welke Akte van levering zal worden verleden door een door [belanghebbende] aan te wijzen notaris.
(...)
7. PROVISIE
7.1. [
Belanghebbende] is aan [ [stichting 1] ] ter zake van het sluiten van de Overeenkomst een bereidstellingsprovisie verschuldigd van één procent (1%) exclusief omzetbelasting van de maximale Afnamegarantieprijzen van de Woningen zoals vermeld in
Annex 2.
Annex 2.
(...)
7.3.
Zodra de Akte van levering van Onverkochte Woningen is verleden dient [ [stichting 1] ] het gedeelte van de provisie, dat berekend is over de Afnamegarantieprijzen van de desbetreffende Onverkochte Woningen aan [belanghebbende] terug te betalen. (...).
(...)
11. OPSCHORTENDE VOORWAARDEN
11.1.
De Overeenkomst wordt aangegaan onder de navolgende Voorwaarden:
a. de Stichting [fonds] is opgericht, de voorwaarden van beheer en bewaring inzake [fonds] door voornoemde stichting zijn vastgesteld, de ‘Commitment Agreements’ als bedoeld in voormelde voorwaarden van beheer en bewaring zijn aangegaan en de Lening is aangegaan door voornoemde stichting met [belanghebbende];
b. dat er een Bruikbare Bouwvergunning beschikbaar is op 1 juli 2011.
(...)’
2.3.
Tot de gedingstukken behoort een brief van [stichting 1] gericht aan belanghebbende, met dagtekening 1 oktober 2013. Deze brief is op 1 oktober 2013 voor akkoord getekend door [stichting 1] en op 3 oktober 2013 door belanghebbende. In deze brief/overeenkomst is onder meer het volgende vermeld:
‘ [stichting 1] en [belanghebbende] hebben op 23 december 2010 een afnamegarantieovereenkomst getekend, waarin [stichting 1] kort gezegd garandeert de onverkochte woningen in het project af te zullen nemen van [belanghebbende]. De achtervang is voorzien voor de blokken 1, 2, 5, 7 en 8 in Fase B van het project en betreft maximaal 161 woningen. In deze garantieovereenkomst zijn geen afspraken gemaakt over de facturatie van de afname van onverkochte woningen. Hierover zijn partijen het onderstaande overeengekomen:
(...)
Fiscale aspecten
(...)
De vraag die nu voorligt, is hoe de toepassing van deze overgangsregeling geëffectueerd kan worden. Hiervoor is van belang dat de vergoeding (contractueel) verschuldigd wordt vóór 1 oktober 2013. Om dit te bewerkstelligen komen partijen nadere betalingsvoorwaarden, in aanvulling op hetgeen hierover is bepaald in de afnamegarantieovereenkomst, overeen en zal [belanghebbende] uiterlijk op 30 september 2013 een factuur voor een deel van de koopsom als voorschot uitreiken. Het deel van de koopsom is gelijk aan de grondtermijn en de procentuele omvang van de reeds door [belanghebbende] betaalde bouwtermijnen.
Voorwaarden
De facturering van een deel van de koopsom vindt plaats onder de volgende voorwaarden:
1. Belanghebbende] heeft op 18 september 2013 een overzicht gemaakt van het aantal onverkochte woningen in het project.
2. De levering zal plaatsvinden conform de afspraken uit de garantieafnameovereenkomst.
3. Teneinde voor [belanghebbende] meer zekerheid te krijgen over de afname en de daadwerkelijke betaling door [stichting 1] , willen partijen - vooruitlopend op de levering en in aanvulling op hetgeen hierover is bepaald in de afnamegarantieovereenkomst - afspraken maken over de betalingsverplichting van [stichting 1] .
4. [ Belanghebbende] zal vóór 1 oktober 2013 een deel van de koopsom als voorschot factureren dat gelijk is aan de grondtermijn en het percentage van de bouwtermijnen dat op die datum bij [belanghebbende] in rekening is gebracht.
5. De voorlopige koopsom wordt vastgesteld conform het op 30 september 2013 toegestuurde overzicht met de stand van zaken van 18 september 2013 (zie bijlage 1). De koopsom bedraagt € 22.765.202,69 exclusief 19% btw.
6. (...)’.
2.4.
Tot de gedingstukken behoort een factuur van belanghebbende aan [stichting 1] van 30 september 2013 en daarop is vermeld onder meer:
‘
Omschrijving(…)
Omschrijving(…)
Voor u verrichte bouwwerkzaamheden in verban met de realisatie van nieuwbouwwoningen in project [project] . Conform onze afspraak van d.d. 30 september 2013 brengen wij u hierbij een deel van de koopsom als voorschot in rekening.
Deelafrekening koopsom conform bijlage
ACHTERVAN
22.765.202,69
19%
Totaal EUR excl. BTW
22.765.202,69
19% btw
4.325.388,51
Totaal EUR incl. BTW
27.090.591,20
‘.
2.5.
Tot de gedingstukken behoort een op [datum] 2013 tot stand gekomen notariële koopovereenkomst, waarin belanghebbende en [stichting 1] hebben gepreciseerd welke woningen op grond van de onder 2.2 aangehaalde afnamegarantieovereenkomst door belanghebbende aan [stichting 1] in eigendom zullen worden overgedragen. In deze overeenkomst is onder meer het volgende vermeld:
‘Verkoper en/of koper hierna ook (tezamen) te noemen: partii(en)
nemen in overweging:
1. Verkoper is eigenaar van de na te melden appartementsrechten en heeft het complex waarin deze appartementsrechten een onverdeeld aandeel uitmaken, ontwikkeld en laten bouwen.
2. Verkoper en koper hebben op 23 december 2010 een overeenkomst gesloten, genaamd “Afnamegarantie-overeenkomst”, op grond waarvan koper zich reeds toen jegens verkoper verbonden heeft om de ‘Onverkochte’ woningen zoals gedefinieerd in de Afnamegarantie overeenkomst van verkoper te kopen, en de levering daarvan te aanvaarden binnen vier (4) weken na de Oplevering daarvan, zoals gedefinieerd in de Afnamegarantie-overeenkomst.
3. In de Afnamegarantie-overeenkomst zijn afspraken neergelegd omtrent de definitie van ‘Verkochte’ en ‘Onverkochte’ woningen, de berekening van de koopprijs voor Onverkochte woningen (de ‘Afnamegarantieprijs’), en de bepalingen waaronder de verkoop en levering plaats zal vinden.
4. In aansluiting op het bepaalde in de Afnamegarantie-overeenkomst, heeft Verkoper aangegeven
geengebruik te maken van diens bevoegdheid om conform artikel 3.6 van de Afnamegarantieovereenkomst ‘Onverkochte’ woningen
nietaan koper te verkopen; partijen kwamen overeen dat alle ‘Onverkochte’ woningen conform de Afnamegarantie-overeenkomst van verkoper zou kopen. Het vorenstaande blijkt mede uit een brief die op 1 oktober 2013 door partijen is ondertekend.
geengebruik te maken van diens bevoegdheid om conform artikel 3.6 van de Afnamegarantieovereenkomst ‘Onverkochte’ woningen
nietaan koper te verkopen; partijen kwamen overeen dat alle ‘Onverkochte’ woningen conform de Afnamegarantie-overeenkomst van verkoper zou kopen. Het vorenstaande blijkt mede uit een brief die op 1 oktober 2013 door partijen is ondertekend.
5. Op grond van de Afnamegarantie-overeenkomst de dato 23 december 2010 en de nadien gemaakte afspraken ter uitvoering daarvan, zoals onder meer blijken uit voormelde brief, is een koopovereenkomst tussen partijen tot stand gekomen, met dien verstande dat er nadien nog woningen verkocht zouden kunnen worden, en derhalve ‘Verkochte’ woningen zouden kunnen worden als bedoeld in de Afnamegarantie-overeenkomst, alsook dat koopovereenkomsten die verkoper met derden terzake heeft gesloten, ontbonden zouden kunnen worden waardoor woningen die destijds c.q. thans als ‘Verkochte’ woningen werden beschouwd, alsnog ‘Onverkochte’ woningen zouden kunnen worden. Eerstbedoelde woningen zijn onderdeel van deze koopovereenkomst, met inachtneming van de terzake opgenomen ontbindende voorwaarden. Laatstbedoelde woningen zijn geen onderdeel van deze koopovereenkomst (...), doch ten aanzien van dergelijke woningen blijven - indien en voor zover van toepassing - de afspraken als vervat in de Afnamegarantie-overeenkomst onverkort van toepassing.
6. Alhoewel de koop met betrekking tot de (woningen die thans worden beschouwd als) ‘Onverkochte’ woningen op grond van het vorenstaande reeds tussen partijen werd gesloten, geven partijen er - mede in verband met de betaling van omzetbelasting zoals vermeld in artikel 2 van deze koopovereenkomst - de voorkeur aan de koop thans - voor zover de objecten van die koop naar de huidige stand van verkoop bepaalbaar zijn in de context van de Afnamegarantieovereenkomst - schriftelijk vast te leggen in een koopovereenkomst en verdere zekerheid te verkrijgen omtrent de levering daarvan, door deze in te schrijven in de daartoe bestemde openbare registers.
7. Omdat pas bij de oplevering van de woningen definitief bekend is hoeveel onverkochte woningen [stichting 1] zal afnemen en welke koopsom hierop van toepassing is, zal betaling van de netto koopsom plaatsvinden bij notariële levering.
8. [stichting 1] zal evenwel uiterlijk op 29 oktober 2013 (…) het btw-bedrag van € 4.325.388,51 betalen dat [belanghebbende] op de onder punt 4 bedoelde factuur in rekening brengt.
(...)’.
2.6.
Niet alle woningen, zoals gefactureerd op 30 september 2013 en opgenomen in de koopovereenkomst van [datum] 2013, zijn door belanghebbende aan [stichting 1] in eigendom overgedragen. Voor de woningen die belanghebbende uiteindelijk niet aan [stichting 1] heeft geleverd, heeft belanghebbende aan [stichting 1] creditfacturen uitgereikt voor een totaalbedrag van € 6.479.769,15, vermeerderd met 19% btw (€ 1.231.156).
2.7.
[stichting 1] is een sociale woningbouwcorporatie. Ingevolge artikel 6 en artikel 8 van de overeenkomst van 23 december 2010 heeft [stichting 1] het recht de door haar gekochte nieuwbouwwoningen te verhuren. In artikel 8 is bepaald dat de daarin opgenomen bepalingen moet worden opgenomen in de akten van levering (derdenbeding). Ingevolge de betrokkenheid van de [stichting 2] , in verband met stimuleringsinitiatieven van de Provincie Noord-Brabant, is in artikel 8 van de overeenkomst van 23 december 2010 onder meer opgenomen dat [stichting 1] onder bepaalde omstandigheden verplicht is de van belanghebbende gekochte woningen te koop aan te bieden. Uit bijlage 2 bij de overeenkomst van 23 december 2010 volgt uit 1.04 dat de woningen door belanghebbende verhuurklaar moeten worden opgeleverd en dat [stichting 1] daarvoor aan belanghebbende bepaalde bedragen moet betalen. Door de verslechterde economische situatie ten tijde van de overdracht van de nieuwbouwwoningen door belanghebbende aan [stichting 1] is er door [stichting 1] voor gekozen een groot deel te verhuren.
2.8.
Artikel XIX, lid 3 en 5, van de Wet uitwerking fiscale maatregelen Begrotingsakkoord 2013 luidt als volgt: [1]
‘3 Ingeval een ondernemer ingevolge een vóór 1 oktober 2012 gesloten overeenkomst na 30 september 2012 een onroerende zaak levert of een werk in onroerende staat oplevert tegen een vergoeding welke vervalt in termijnen, blijft ten aanzien van het gedeelte van de vergoeding dat gelijk is aan de som van de termijnen die op grond van die overeenkomst vóór 1 oktober 2012 zijn vervallen, de verhoging van het tarief van de omzetbelasting van 19% tot 21% buiten toepassing.
(…)
5 In afwijking van het derde lid geldt ingeval een ondernemer ingevolge een vóór 28 april 2012 gesloten overeenkomst na 30 september 2012 een woning levert, dat ten aanzien van het gedeelte van de vergoeding dat gelijk is aan de som van de termijnen die op grond van die overeenkomst vóór 1 oktober 2013 zijn vervallen, de verhoging van het tarief van de omzetbelasting van 19% tot 21% buiten toepassing blijft.’.
2.9.
In Kamerstukken II, 2011/12, 33287, nr. 3, p. 50 is vermeld:
‘Het derde en vierde lid van artikel XIX bevatten een overgangsregeling voor onroerende zaken. Deze overgangsregeling ziet onder meer op vóór 1 oktober 2012 gesloten koop- en aannemingsovereenkomsten voor bouwwerken die vóór deze datum nog niet geleverd respectievelijk opgeleverd zijn, voor zover de genoemde overeenkomsten erin voorzien dat de vergoeding in termijnen wordt betaald. De regeling komt erop neer dat wordt aangeknoopt bij het contractueel verschuldigd worden van de vergoeding. Het is daarbij niet van belang wanneer die termijnen in feite moeten worden voldaan; ook wanneer deze slechts aanleiding geven tot berekenen van rente dient de overgangsregeling toepassing te vinden. Met de regeling wordt voorkomen dat bij onroerende zaken waarbij in termijnen wordt betaald, de belasting moet worden herzien die is begrepen in de reeds vervallen termijnen.’
2.10.
In Kamerstukken II, 2011/12, 33287, nr. 18, p. 2-3 is vermeld:
‘Dit amendement strekt er toe om het overgangsrecht ter zake van de verhoging van het algemene btw-tarief met betrekking tot onroerende zaken te verruimen. Indien overeenkomsten voor 28 april 2012 zijn afgesloten voor de levering van een woning na 30 september 2012 waarbij de betaling in termijnen geschiedt blijft het tarief van 19% van toepassing op alle termijnen voor 1 oktober 2013. Voor het begrip woningen wordt aangesloten bij het begrip woning van de posten b8 en b19, van Tabel I behorende bij de Wet OB 1968, zoals dit begrip is toegelicht in het besluit van Besluit van 27 oktober 2011, nr. BLKB 2011/26M, Stcrt. 2011, 19798. De uitbreiding ziet niet op overige onroerende zaken of verbouwingen.’.
2.11.
In Kamerstukken I, 2011/12, 33287, D, p. 6 is vermeld:
‘Uitgangspunt bij deze overgangsregelingen is altijd geweest dat het tijdstip waarop de levering of de dienst plaatsvindt bepalend is voor de hoogte van de te betalen belasting. Vanwege het maatschappelijke belang dat met de bouw van onroerende zaken gemoeid is, is daarvoor net als in het verleden, voor de levering van onroerende zaken waarbij de vergoeding in termijnen vervalt een uitzondering gemaakt. Achtergrond hiervan is dat er bij de bouw van onroerende zaken vaak sprake is van langlopende projecten, waarbij veel belanghebbenden betrokken zijn. Bovendien wordt in bouwovereenkomsten vaak afgesproken dat voor bepaalde bouwfasen termijnen vervallen en deelvergoedingen dienen te worden betaald. In het overgangsrecht is geregeld dat niet over de hele prijs het nieuwe btw-tarief van 21% geldt, maar alleen over de termijnen die vervallen na 30 september 2012. Met het oog op langlopende projecten en vanwege het maatschappelijke belang dat met de bouw van onroerende zaken gemoeid is, wordt het passend gevonden om bij deze tariefverhoging niet terug te komen op de btw die over de reeds vervallen termijnen verschuldigd is. Dat betekent dat bij koop/aannemingsovereenkomsten die vóór 1 oktober 2012 zijn gesloten, voor bouwwerken die pas na 30 september 2012 geleverd respectievelijk opgeleverd worden, de termijnen die vóór 1 oktober 2012 verschuldigd zijn nog tegen 19% worden belast. Binnen de categorie onroerende zaken geldt als gevolg van het amendement [B] c.s.1 nog een speciaal overgangsrecht voor nieuwbouwwoningen. Bij koop- en aannemingsovereenkomsten van woningen gesloten vóór 28 april 2012, en voor zover de overeenkomst erin voorziet dat de vergoeding in termijnen wordt betaald, blijven alle termijnen die vervallen vóór 1 oktober 2013 onder het 19%-tarief vallen. Alle termijnen die vervallen na die datum vallen onder het 21%-tarief. De argumenten voor een bijzondere overgangsregeling voor onroerende zaken en specifiek voor woningen gelden in het algemeen niet bij leveringen van roerende zaken of bij diensten. Een verdere uitbreiding van het overgangsrecht ligt dan volgens het kabinet ook niet voor de hand.’.
2.12.
In de (niet gepubliceerde) ‘Vragen en antwoorden over de btw-verhoging van 19% naar 21% per 1 oktober 2012’ van de staatssecretaris van Financiën is vermeld:
‘7. Overgangsregeling voor aangekochte nieuwbouwwoningen. Wat wordt bedoeld met “een gesloten overeenkomst”? Indien nog opschortende voorwaarden gelden valt deze overeenkomst dan wel al onder de werking van de overgangsregeling of pas vanaf het moment dat de opschortende voorwaarden zijn uitgewerkt?
Een overeenkomst is een meerzijdige rechtshandeling, waarbij een of meer partijen jegens een of meer andere een verbintenis aangaan (artikel 6:213 van het Burgerlijk Wetboek). Van belang is dat de (koop/aannemings)overeenkomst vóór 28 april 2012 is gesloten. Niet van belang is of er opschortende dan wel ontbindende voorwaarden zijn opgenomen in deze overeenkomst.’.
3.Geschil en conclusies van partijen
3.1.
Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:
I. Is de overgangsregeling voor woningen, zoals opgenomen in artikel XIX, lid 5, van de Wet uitwerking fiscale maatregelen Begrotingsakkoord 2013, van toepassing, zodat de levering van onverkochte woningen door belanghebbende belast is naar een tarief van 19% in plaats van 21%?
II. Indien vraag I ontkennend wordt beantwoord: is sprake van de overdracht van een (gedeelte van) algemeenheid van goederen als bedoeld in artikel 37d Wet op de omzetbelasting 1968, zodat geen omzetbelasting verschuldigd is?
3.2.
De inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en ongegrondverklaring van het bij de rechtbank ingestelde beroep. Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.
4.Gronden
Ten aanzien van het geschil
Vraag I
4.1.
De onder 2.2 bedoelde overeenkomst van 23 december 2010 bevat in de kern het recht van belanghebbende om nieuwbouwwoningen die op een nader te bepalen datum onverkocht zullen zijn te koop aan te bieden aan [stichting 1] , die ingevolge die overeenkomst verplicht is deze woningen van belanghebbende te kopen en door levering in eigendom te aanvaarden (verkoopoptie). Belanghebbende is voor dit recht aan [stichting 1] een bereidstellingsprovisie verschuldigd. [stichting 1] dient – indien belanghebbende gebruik maakt van haar recht – voor de nieuwbouwwoningen een prijs te betalen, die ingevolge de overeenkomst van 23 december 2010 vooraf bepaalbaar is. Deze overeenkomst houdt dus ook de mogelijkheid in, dat belanghebbende haar recht niet zal uitoefenen en de nieuwbouwwoningen bijvoorbeeld zelf in eigendom zal houden. De verkoopoptie houdt voor belanghebbende het recht in om met [stichting 1] een verkoop/leveringsovereenkomst aan te gaan en voor [stichting 1] houdt de verkoopoptie in dat zij verplicht is deze (andere) overeenkomst met belanghebbende te sluiten als belanghebbende haar recht uitoefent.
4.2.
Belanghebbende heeft de onder 4.1 bedoelde verkoopoptie niet eerder uitgeoefend dan op 30 september 2013. Dit blijkt uit de onder 2.5 vermelde op [datum] 2013 tot stand gekomen notariële koopovereenkomst, onder 4, in samenhang met de onder 2.3 vermelde brief van 1 oktober 2013. Pas toen stond dus vast dat belanghebbende de onverkochte nieuwbouwwoningen te koop aanbood aan [stichting 1] en dat [stichting 1] door de uitoefening door belanghebbende van de verkoopoptie verplicht was geworden deze van belanghebbende te kopen en de eigendom ervan bij levering te aanvaarden en dat [stichting 1] daartoe met belanghebbende een verkoop/leveringsovereenkomst moest sluiten.
4.3.
Aldus ligt het moment waarop [stichting 1] verplicht werd de onverkochte nieuwbouwwoningen van belanghebbende te kopen en in levering te aanvaarden na 28 april 2012. Daarmee is niet sprake van de levering van woningen na 30 september 2012 ingevolge een vóór 28 april 2012 gesloten overeenkomst.
4.4.
Het onder 2.10 vermelde antwoord op vraag 7 in ‘Vragen en antwoorden over de btw-verhoging van 19% naar 21% per 1 oktober 2012’ kan belanghebbende niet baten. Gelet op de uit de wetsgeschiedenis blijkende doelstelling van de overgangsregeling is niet bedoeld een vóór 28 april 2012 overeengekomen overeenkomst, die slechts een verkoopoptie bevat en dus slechts het recht (voor de één, belanghebbende,) respectievelijk de plicht (voor de ander, [stichting 1] ,) behelst om een (ver)koopovereenkomst te gaan sluiten, onder de overgangsregeling te brengen. Bedoeld is betalingstermijnen onder het oude tarief van 19% te houden, wanneer deze betrekking hebben op koop- en aannemingsovereenkomsten van woningen die zijn gesloten vóór 28 april 2012. In de ‘Vragen en antwoorden’ is niet te lezen dat een vóór 28 april 2012 gesloten verkoopoptieovereenkomst, die mogelijk zal leiden tot een overeenkomst die na deze datum zal worden gesloten, valt onder de overgangsregeling.
4.5.
Vraag I dient ontkennend te worden beantwoord.
Vraag II
4.6.
Belanghebbende is opgericht om éénmalig het nieuwbouwproject ‘ [nieuwbouwproject] ’ te realiseren. Zij heeft slechts dit project als activiteit gehad en na de verkoop van de onroerende zaken heeft zij haar activiteiten beëindigd.
4.7.
[stichting 1] , een woningcorporatie, heeft als hoofdactiviteit de verhuur van woningen in de sociale sector. De door [stichting 1] van belanghebbende gekochte woningen dienden door belanghebbende verhuurklaar te worden (op)geleverd (artikel 1.04 bijlage 2 bij de overeenkomst van 23 december 2010).
4.8.
Gelet op het vorenstaande is er geen sprake van dat [stichting 1] de activiteit van belanghebbende, het éénmalig realiseren van een nieuwbouwproject en de verkoop ervan, heeft overgenomen en voortgezet. Voor belanghebbende waren de gerealiseerde onroerende zaken een voorraad bestemd voor de omzet, met andere woorden een voorraad om te worden verkocht. Dat [stichting 1] vanwege de betrokkenheid van [stichting 2] , en het daarop betrekking hebbende in artikel 8 van de overeenkomst van 23 december 2010 opgenomen derdenbeding, onder bepaalde omstandigheden verplicht is de gekochte woningen te koop aan te bieden maakt niet dat de activiteiten van [stichting 1] beschouwd kunnen worden als een overname en voortzetting van de activiteiten van belanghebbende. Van een overgang van het geheel of een gedeelte van een algemeenheid van goederen is geen sprake.
4.9.
Vraag II moet ontkennend worden beantwoord.
Slotsom
4.10.
De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is. Het gelijk is aan de zijde van de inspecteur en het door belanghebbende bij de rechtbank ingestelde beroep is ongegrond.
Ten aanzien van het griffierecht
4.11.
Omdat de uitspraak van de rechtbank wordt vernietigd, blijft het heffen van een griffierecht van de inspecteur achterwege.
Ten aanzien van de proceskosten
4.12.
Het hof oordeelt dat er geen redenen zijn voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 Awb.
5.Beslissing
Het hof:
- verklaart het hoger beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank;
- verklaart het bij de rechtbank door belanghebbende ingestelde beroep ongegrond.
De uitspraak is gedaan door P. Fortuin, voorzitter, M.J.C. Pieterse en B.G. van Zadelhoff, in tegenwoordigheid van L.H.C. Mengelers, als griffier. De uitspraak is enkel door de voorzitter ondertekend aangezien de griffier is verhinderd deze te ondertekenen.
De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 12 augutus 2021 en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raadwww.hogeraad.nl.
de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raadwww.hogeraad.nl.
Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie
www.hogeraad.nl).
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie
www.hogeraad.nl).
Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
(Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
de naam en het adres van de indiener;
de dagtekening;
een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
e gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten.