Uitspraak
Hoge Raad der Nederlanden
derde kamer
nr. 26.727
14 november 1990
TB
ARREST
gewezen op het beroep in cassatie van de
Staatssecretaris van Financiëntegen de uitspraak van het
Gerechtshof te Amsterdamvan 27 februari 1989 betreffende de aan
Staatssecretaris van Financiëntegen de uitspraak van het
Gerechtshof te Amsterdamvan 27 februari 1989 betreffende de aan
[X]te
[Z]
[Z]
voor het jaar 1984 opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting.
1. Aanslag en bezwaar.
Aan belanghebbende is voor het jaar 1984 een aanslag in de inkomstenbelasting opgelegd naar een belastbaar inkomen van f 99.219, -- , welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.
2. Geding voor het Hof.
2.1. Belanghebbende is van de uitspraak van de Inspecteur in beroep gekomen bij het Hof.
2.2. Het Hof heeft de volgende vaststaande feiten vermeld:
1. In het onderhavige jaar was belanghebbende eigenares van het pand [a-straat 1] te [Z] (hierna: het pand).
Zij woont en woonde ook in 1984 op de eerste etage van het pand. De tweede etage wordt en werd bewoond door [E] . Zij betaalde een huur van f 150, -- per maand.
2. In het pand bevinden zich voorts nog twee kamers, één in het souterrain en één op de bel-etage, die aan prostituees worden verhuurd.
3. Tot de stukken behoort een exploitatie-overeenkomst door belanghebbende en [A] (hierna: [A] ) gesloten op 23 november 1982 waarin, voor zover hier van belang, is overeengekomen dat [A] in exploitatie neemt "het kamerverhuurbedrijf" gevestigd in het perceel [a-straat 1] ( souterrain en bel-etage);
dat de overeenkomst voor de tijd van één jaar wordt aangegaan ingaande op 1 januari 1983 en eindigende op 31 december 1983; dat [A] een optie heeft om na ommekomst van deze overeenkomst opnieuw een overeenkomst aan te gaan voor vier jaar en dat de exploitatieprijs f 500, -- per week bedraagt.
4. Eveneens behoort tot de stukken een overeenkomst de dato 9 februari 1987 tussen belanghebbende en [B] (hierna: [B] ) waarin - voor zover hier van belang - is overeengekomen dat belanghebbende met ingang van 1 maart 1987 voor de tijd van een jaar, derhalve eindigend op 28 februari 1988, aan [B] in huur geeft "het onderstuk" gevestigd in het perceel [a-straat 1] (souterrain en bel-etage); dat de huurprijs f 600, -- per week bedraagt; dat [B] bij beëindiging van de huurovereenkomst het gehele perceel voor f 150.000, -- koopt en dat belanghebbende en [E] de bovenwoningen kunnen huren zolang het hun goeddunkt uiterlijk tot het overlijden van de langstlevende van beiden.
Het pand is in maart 1988 voor voormeld bedrag aan [B] verkocht.
5. Eveneens behoort tot de stukken een verklaring de dato 5 april 1988 van [C] (adjudant van politie) betreffende zijn genoteerde observaties met betrekking tot het pand met onder meer een aantekening met datum 5 januari 1984 luidende: "één bekende prostituee" en een aantekening met datum 20 februari 1984 luidende: "één prostituee die verklaarde f 100, -- per avond te betalen aan belanghebbende".
Voormelde verklaring van [C] houdt voorts in dat nimmer gebleken is dat [A] als pachtster of verhuurster optrad.
6. In haar aangiftebiljet inkomstenbelasting 1984 gaf belanghebbende een bedrag ad f 26.000, -- aan huur van de onder 2 vermelde kamers aan, hetgeen neerkomt op een bedrag van f 500, -- per week voor beide kamers.
7. Bij het vaststellen van de aanslag heeft de inspecteur het aangegeven belastbare inkomen verhoogd met onder meer een bedrag ad f 60.000, -- omschreven als hogere opbrengst verhuur kamers.
2.3. Het Hof heeft met betrekking tot het geschil en de standpunten van partijen vermeld:
In geschil is de hoogte van de opbrengst van de twee aan prostituees verhuurde kamers. Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar hetgeen dienaangaande in de gedingstukken en de pleitnota is vermeld.
Ter zitting hebben partijen, zakelijk weergegeven, hieraan nog het volgende toegevoegd:
belanghebbende:
[A] heeft de exploitatie na afloop van het contract nog twee à vijf maanden voortgezet. [D] - die zich [D] noemt - huurde en huurt het souterrain. De andere kamer wordt steeds aan verschillende dames verhuurd: de een huurt voor drie weken, de ander voor drie maanden. Ik weet niet meer wie dat waren. Allen betalen f 250, -- per week. Soms gaf ik een kwitantie, soms niet. Dit is tot en met 1986 zo gegaan. In 1987 is er de overeenkomst met [B] . Nu betaal ik f 250, -- huur per maand aan [B] . Ik heb het heel moeilijk gehad in mijn leven. Op een gegeven ogenblik ging ik mijn leven veranderen. Ik wilde alleen nog maar goed doen. Daarom heb ik slechts voor deze prijzen verhuurd. Toen ik in de zeventiger jaren gedurende 3,5 à 4 jaar in [Q] woonde, ging ik in het weekend naar Amsterdam om de huur te innen. [D] of iemand anders ontving de huur voor mij en betaalde dan ééns in de week f 500, --.
Ik kan mij niet meer goed herinneren hoe alles gegaan is, omdat mijn geestelijke gezondheidstoestand reeds jaren niet goed is.
De gemachtigde van belanghebbende:
[A] wil geen verklaring afleggen. In de latere jaren is de huur gewoon per bank betaald.
[E] :
belanghebbende was opgenomen, Toen ontving ik de huur van [D] en van een andere dame - haar naam weet ik niet meer -. Ik kreeg twee maal f 250, -- per week. Ik heb nooit een kwitantie gegeven. Het geld heb ik later aan belanghebbende gegeven. In die periode zat op de bel-etage steeds dezelfde dame.
de inspecteur:
In het licht van de omstandigheid dat verhuur op deze wijze niet gebruikelijk is in deze branche, gaat het om de geloofwaardigheid van de verklaringen van [A] (weergegeven in de bij de pleitnota overgelegde verklaring van [F] ) , [D] (overgelegd bij de pleitnota) en [E] (afgelegd ter zitting). Waarom zijn die van [D] en [E] niet eerder ingezonden?
Er wordt niet aangetoond dat de verhuur aan [A] in 1984 is doorgegaan. [A] is niet beschreven. Met ingang van 1985 is zij nabeschreven hetgeen resulteerde in een aangifte van alleen een uitkering van de Gemeentelijke Sociale Dienst. De vraag is verder hoe die huur dan steeds ontvangen is.
Ik ben er nog niet van overtuigd dat continu sprake is geweest van verhuur zoals belanghebbende die voorstelt. Met name verwijs ik hierbij naar de verklaring van [C] .
De verklaring van [E] is in tegenspraak met die van belanghebbende. Volgens belanghebbende was de tweede dame steeds een andere en volgens [E] was zij steeds dezelfde. De verklaring van [F] is ondeugdelijk. Er zitten zoveel tegenstrijdig heden in dat belanghebbende er niet in is geslaagd aan te tonen dat in haar geval van het gebruikelijke patroon is afgeweken.
2.4. Het Hof heeft vervolgens omtrent het geschil overwogen:
1. Op grond van enerzijds de verklaring van belanghebbende omtrent de omstandigheid dat één van de kamers reeds jaren voor f 250, -- per week aan dezelfde prostituee - [D] - werd verhuurd en dat de andere kamer steeds voor kortere of langere periodes door verschillende prostituees werd gehuurd en anderzijds de verklaring van [C] met betrekking tot het pand van belanghebbende
dat op 5 januari 1984 één bekende prostituee aanwezig was en dat op 20 februari 1984 één prostituee aanwezig was die verklaarde f 100, -- per avond aan belanghebbende te betalen, is het Hof van oordeel dat aannemelijk is dat in het pand één vaste prostituee aanwezig was die voor een vast bedrag per week de kamer in het souterrain huurde, maar dat eveneens aannemelijk is dat de kamer op de bel-etage door belanghebbende voor kortere perioden en ook wel per dagdeel werd verhuurd.
2. De onder 1 vermelde conclusie wordt gesteund door de verklaring van [E] die stelt steeds van [D] de huur te hebben ontvangen. De verklaring van belanghebbende omtrent de kamer op de bel-etage houdt in dat deze kamer aan verschillende dames werd verhuurd. Daarmee is niet onverenigbaar dat [E] heeft verklaard dat in de periode van de ziekte van belanghebbende op de bel-etage steeds dezelfde dame woonde.
3. Het Hof verwerpt de stelling van belanghebbende dat ook in 1984, althans een deel van dat jaar, het souterrain en de bel-etage aan [A] in exploitatie waren gegeven als vermeld onder 3 van de vastgestelde feiten. Uit de door belanghebbende bij de pleitnota overgelegde verklaring van [F] blijkt dat [A] al tussentijds op ontbinding van de overeenkomst had aangedrongen, hetgeen belanghebbende had geweigerd.
4. Op grond van het vorenoverwogene acht het Hof aannemelijk dat het souterrain het gehele jaar 1984 voor f 250, -- per week verhuurd was aan [D] , en dat de huuropbrengst van de bel-etage, mede gelet op de verklaring van [C] , veel hoger is geweest. Op dit punt dient te worden geconcludeerd dat belanghebbende met betrekking tot de inkomsten uit de verhuur van de kamer op de bel-etage niet de vereiste aangifte heeft gedaan, zodat ingevolge het bepaalde in artikel 29, lid 2, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen het beroep in zoverre dient te worden afgewezen tenzij blijkt dat en in hoeverre de uitspraak onjuist is. Belanghebbende heeft dit bewijs niet geleverd.
5. Bij de berekening van de geschatte huuropbrengst van een kamer is de inspecteur uitgegaan van een bezetting van 50 procent op zes dagen per week gedurende drie dagdelen à f 100, -- en van enige weken vakantie. Dienaangaande is het Hof van oordeel dat een huuropbrengst over drie dagdelen eerder uitzondering dan regel zal zijn en dat bij aansluitende dagdelen de huuropbrengst lager kan zijn, zodat het de voorkeur verdient uit te gaan van een bezetting van 50 procent op zes dagen gedurende twee dagdelen à f 100, -- over 52 weken. Het voorgaande resulteert in een opbrengst van 50% x 52 x 6 x 2 x f 100, -- = f 31.200, --. Aangezien door belanghebbende was aangegeven f 13.000, -- per kamer, dient een bedrag ad f 18.200, -- ter zake van de huuropbrengst van de kamer op de bel-etage te worden bijgeteld. Het belastbare inkomen dient derhalve op f 57.419, -- te worden vastgesteld.
2.5. Op deze gronden heeft het Hof de uitspraak van de Inspecteur vernietigd en de aanslag verminderd tot een naar een belastbaar inkomen van f 57.419, --.
3. Geding in cassatie.
3.1. De Staatssecretaris van Financiën heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld en daarbij het volgende middel van cassatie voorgedragen:
Schending van het Nederlandse recht, met name van artikel 29, tweede lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, doordat het Hof het mogelijk acht, dat de vereiste aangifte op een bepaald punt niet is gedaan en doordat het Hof na vastgesteld te hebben, dat belanghebbende niet geslaagd is in het bewijs, dat en in hoeverre, de uitspraak op het bezwaarschrift op het punt van de inkomsten uit verhuur van de bel-etage onjuist is, desondanks de bestreden uitspraak op dit punt vernietigt en de aanslag vermindert, zulks ten onrechte.
Op grond van vastgestelde feiten en omstandigheden acht het Hof aannemelijk, dat het souterrain het gehele jaar 1984 voor f 250, -- per week verhuurd was en dat de huuropbrengst van de bel-etage veel hoger is geweest. Op dit punt concludeert het Hof, dat belanghebbende met betrekking tot de inkomsten uit de verhuur van de kamer op de bel-etage niet de vereiste aangifte heeft gedaan, zodat ingevolge het bepaalde in artikel 29, tweede lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen het beroep in zoverre dient te worden afgewezen, tenzij blijkt dat en in hoeverre de uitspraak onjuist is. Het Hof stelt vast, dat belanghebbende dit bewijs niet heeft geleverd.
Vervolgens overweegt het Hof, dat bij de berekening van de geschatte huuropbrengst van een kamer de inspecteur is uitgegaan van een bezetting van 50 procent op zes dagen per week gedurende drie dagdelen á f 100, -- en van enige weken vakantie. Dienaangaande overweegt het Hof, dat het de voorkeur verdient uit te gaan van een bezetting van 50 procent op zes dagen gedurende twee dagdelen a f 100, -- over 52 weken. Het Hof concludeert, dat de bijtelling ter zake van de huurinkomsten van de bel-etage beperkt dient te blijven tot f 18.200, --. Het Hof vernietigt de uitspraak en vermindert de aanslag.
Het Hof is ten onrechte van oordeel, dat het mogelijk is, dat de vereiste aangifte op een bepaald punt niet is gedaan. De vereiste aangifte is wel of niet gedaan met alle consequenties van dien.
Wanneer in het onderhavige geval de vereiste aangifte niet is gedaan, dient belanghebbende te doen blijken, dat het souterrain het gehele jaar 1984 voor f 250, -- per week verhuurd was en dat de inkomsten uit verhuur van de bel-etage door de inspecteur onjuist zijn berekend. Voor zover het gaat om de inkomsten uit verhuur van het souterrain kan niet volstaan worden met het aannemelijk achten van een verhuuropbrengst van f 250, -- per week.
Mocht het mogelijk zijn, dat de vereiste aangifte op een bepaald punt niet is gedaan, dan had het Hof na vastgesteld te hebben, dat belanghebbende het bewijs dat, en in hoeverre de uitspraak op het punt van de huurinkomsten uit de bel-etage onjuist is, niet heeft moeten geleverd, het beroep in zoverre afwijzen en de aanslag in zoverre in stand moeten laten.
Met een overweging als opgenomen in 's Hofs uitspraak onder rechtsoverweging 5 komt het Hof in strijd met het in artikel 29, tweede lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen bepaalde.
3.2. De Advocaat-Generaal Van Soest heeft op 5 juni 1990 geconcludeerd tot verwerping van het beroep.
4. Beoordeling van het beroep in cassatie.
4.1. Het Hof heeft onder de vaststaande feiten vermeld dat belanghebbende in haar aangiftebiljet inkomstenbelasting 1984 een bedrag van f 26.000, -- aan huur van de kamer in het souterrain en die op de bel-étage aangaf en dat dit neerkomt op een bedrag van f 500, -- per week voor beide kamers.
4.2. Het Hof heeft geoordeeld dat aannemelijk is dat het souterrain het gehele jaar 1984 voor f 250, -- per week verhuurd was en dat ter zake van de huuropbrengst van de kamer op de bel-étage een bedrag van ƒ 18.200, -- moet worden bijgeteld. Het Hof heeft daaraan de gevolgtrekking verbonden dat belanghebbende met betrekking tot de inkomsten uit de verhuur van de kamer op de bel-étage niet de vereiste aangifte in de zin van artikel 29, lid 2, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen heeft gedaan.
Met laatstvermeld oordeel heeft het Hof blijk gegeven van een onjuiste rechtsopvatting.
Voor de toepassing van evenbedoeld artikel 29, lid 2, dient immers de aangifte als geheel in aanmerking te worden genomen. Het middel treft in zoverre doel.
4.3. Gezien de hoogte van het in 4.2 bedoelde bedrag van f 18.200, -- in verhouding tot het blijkens het aangiftebiljet, dat in fotocopie tot de stukken van het geding behoort, door belanghebbende aangegeven belastbare inkomen van f 38.002,70, heeft belanghebbende haar belastbare inkomen tot een aanzienlijk te laag bedrag aangegeven en heeft zij niet de vereiste aangifte gedaan. Ingevolge artikel 29, lid 2, had het Hof derhalve het beroep moeten afwijzen, tenzij gebleken zou zijn dat en in hoeverre de uitspraak van de Inspecteur onjuist was.
4.4. De uitspraak van het Hof moet worden vernietigd en verwijzing moet volgen.
Na verwijzing zullen bij het bewijs dat en in hoeverre de uitspraak van de Inspecteur onjuist is mede moeten worden betrokken de inkomsten uit de verhuur van het souterrain, waarop deze uitspraak immers mede betrekking heeft.
5. Beslissing.
De Hoge Raad vernietigt de uitspraak van het Hof en verwijst het geding naar het Gerechtshof te
's-Gravenhage ter verdere behandeling en beslissing van de zaak in meervoudige kamer met inachtneming van dit arrest.
Dit arrest is gewezen door de vice-president Van Dijk als voorzitter, en de raadsheren Stoffer, Wildeboer, Urlings en Zuurmond, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier Zandhuis, in raadkamer van 14 november 1990.