Uitspraak
gewezen op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof te 's-Gravenhage van 11 februari 1997 betreffende na te melden aan de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid X B.V. te Z opgelegde naheffingsaanslag in de omzetbelasting.
1. Aanslag en bezwaar Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 januari 1982 tot en met 31 augustus 1987 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd ten bedrage van f 1.148.792,-- aan enkelvoudige belasting en f 328.632,-- aan verhoging, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd, met het besluit geen verdere kwijtschelding van de verhoging te verlenen.
2. Loop van het geding tot dusverre Belanghebbende is tegen de uitspraak en het besluit
van de Inspecteur in beroep gekomen bij het Gerechtshof te Amsterdam. De uitspraak van dit hof van 12 maart 1991 is op het beroep van belanghebbende bij arrest van de Hoge Raad van 3 juni 1992, nr. 28074, BNB 1992/273, vernietigd, met verwijzing van het geding naar het Gerechtshof te 's-Gravenhage (hierna: het Hof) ter verdere behandeling en beslissing van de zaak in meervoudige kamer met inachtneming van dat arrest. Het Hof heeft de uitspraak van de Inspecteur alsmede de naheffingsaanslag vernietigd. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
3. Het tweede geding in cassatie De Staatssecretaris heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit. Belanghebbende heeft bij vertoogschrift het cassatieberoep bestreden.
4. Beoordeling van het middel van cassatie 4.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan:
4.1.1. Belanghebbende houdt zich bezig met de invoer van en de groothandel in farmaceutische producten.
4.1.2. Belanghebbende heeft ter zake van haar leveringen steeds omzetbelasting voldaan naar het verlaagde tarief. Blijkens het bepaalde in artikel 9, lid 2, aanhef en letter a, van de Wet op de omzetbelasting 1968 jo. de bij die Wet behorende tabel I, letter a, post 33 (tekst vóór 1989), jo. artikel 11, lid 1, aanhef en letters a en b, van het Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968 (tekst vóór 1989) is - voorzover in cassatie van belang - het verlaagde tarief slechts van toepassing op zelfstandigheden in de zin van artikel 1, letter d, van de Wet op de geneesmiddelenvoorziening (tekst 1969; hierna: de Wet), aangewezen krachtens artikel 4, lid 1, van de Wet. De in voornoemd artikel 4, lid 1, bedoelde aanwijzing heeft plaatsgevonden in het Besluit U.A.-zelfstandigheden (hierna: het Besluit).
4.1.3. Belanghebbende heeft in het na- heffingstijdvak leveringen verricht van zelfstandigheden als vorenbedoeld c.q. toedieningsvormen - in de zin van artikel 1, lid 1, letter b, van het Besluit - als bedoeld in artikel 2, lid 1, letters a, b, c en e van het Besluit.
4.1.4. Belanghebbende beschikte niet voor alle door haar geleverde zelfstandigheden dan wel toedieningvormen over de op grond van artikel 4, lid 1, letter c, van de Wet vereiste vergunning.
4.1.5. Voorzover de naheffingaanslag betrekking heeft op andere leveringen dan de hiervóór bedoelde leveringen is ter zake van die leveringen, zijnde leve- ringen van ontvlooiingsproducten, de omzetbelasting terecht naar het verlaagde tarief voldaan.
4.2. Na verwijzing was voor het Hof onder meer in geschil welk gedeelte van de bij de onderhavige naheffingsaanslag in aanmerking genomen leveringen be- trekking heeft op naar het verlaagde tarief te belasten zelfstandigheden c.q. toedieningsvormen. 4.3. Het Hof heeft geoordeeld: dat hetgeen de Hoge Raad in het verwijzingsarrest in 3.1, 3.2, 3.3 en 3.5 heeft overwogen, zo moet worden gelezen, dat al de hiervóór in 4.1.3 bedoelde leveringen onder het verlaagde tarief vallen en dat geen nadere toetsing meer plaats heeft of kan plaatshebben; dat, omdat ter zitting van 13 november 1996 is komen vast te staan dat, voorzover de naheffingsaanslag betrekking heeft op andere dan voren-bedoelde leveringen, ook ter zake van die andere leveringen het verlaagde tarief van toepassing is, het vorenoverwogene tot de conclusie voert dat de naheffingsaanslag ten onrechte is opgelegd.
Tegen dit oordeel komt het middel op.
4.4.1. Het middel stelt voorop dat het Gerechtshof te Amsterdam in rechtsoverweging 5.4 van zijn uitspraak van 12 maart 1991 heeft geoordeeld: dat voorzover belanghebbende leveringen heeft verricht van de in artikel 2, lid 1, letter e, van het Besluit bedoelde homeopathische toedieningsvormen, van een aanwijzing krachtens artikel 4, lid 1, van de Wet geen sprake is, omdat die toedieningsvormen steeds één of meer zelfstandigheden vermeld op de bij het Besluit behorende lijst VI, in de verdunningen of verwrijvingen daarbij aangegeven, als bestanddeel bevatten; dat krachtens artikel 2, lid 4, van het Besluit artikel 2, lid 1, letter e, ten aanzien van die toedieningsvormen niet geldt; dat uit het vorenoverwogene volgt dat ter zake van de levering door belanghebbende van de in artikel 2, lid 1, letter e, van het Besluit bedoelde homeopathische toedieningsvormen het verlaagde tarief toepassing mist.
4.4.2. Het middel betoogt dat dit oordeel door de Hoge Raad in zijn verwijzingsarrest niet onjuist is be- vonden en dat genoemd gerechtshof voorts heeft geoordeeld dat de levering van homeopathische toedieningsvormen een niet onaanzienlijk deel van belanghebbendes omzet vertegenwoordigt.
4.4.3. Het middel betoogt voorts: dat tegen deze achtergrond 's Hofs oordeel onjuist dan wel onbegrijpelijk is; dat hetgeen het Hof heeft vastgesteld ten aanzien van de hiervóór in 4.1.5 bedoelde andere leveringen daaraan niet kan afdoen; dat het Hof bij die vaststelling ten onrechte is voorbijgegaan aan het bepaalde in artikel 2, lid 4, van het Besluit; dat het Hof had moeten onderzoeken welk deel van de omzet aan de in dat artikellid bedoelde homeopathische toedieningsvormen was toe te rekenen; dat het Hof derhalve de verwijzingsopdracht niet op juiste wijze in acht heeft genomen.
4.5. Bij de beoordeling van het middel moet van het volgende worden uitgegaan: Het Besluit onderscheidt twee groepen van homeopathische toedieningsvormen: de toedieningsvormen die onder het bepaalde in artikel 2, lid 1, letter e, vallen, dat wil zeggen als bestanddeel één of meer zelfstandigheden bevatten als vermeld op de bij het Besluit behorende lijst IV, en de toedieningsvormen die onder het bepaalde in artikel 2, lid 4, vallen, dat wil zeggen als bestanddeel één of meer zelfstandigheden bevatten als vermeld op de bij het Besluit behorende lijst VI, in de verdunning of verwrijving daarbij aangegeven. Bij de op de lijst VI vermelde zelfstandigheden, die voor een gedeelte eveneens op lijst IV zijn vermeld, is steeds de ten minste vereiste verdunning c.q verwrijving aangegeven. Blijkens de Nota van Toelichting bij het Besluit is de besluitgever tot voormelde tweedeling van homeopathische toedieningsvormen gekomen "omdat het risico van schadelijke bijwerkingen bij deze middelen in het algemeen wordt beperkt door de mate van verdunning (of verwrijving) der als bestanddeel gebruikte substanties". Gelet hierop brengt een redelijke uitlegging van het bepaalde in het Besluit mee dat artikel 2, lid 4, van het Besluit slechts ziet op homeopathische toedie- ningsvormen die geen zelfstandigheden bevatten die zijn vermeld op lijst IV, tenzij zij dergelijke zelfstandigheden wel bevatten, maar dan tevens zijn vermeld op lijst VI, en zijn verdund of verwreven zoals daar aangegeven.
4.6. In het hiervóór in 4.4.1 vermelde overweging van het Gerechtshof te Amsterdam ligt besloten het oordeel dat, voorzover belanghebbende leveringen verricht van homeopathische toedieningsvormen, deze leveringen toedieningsvormen betreffen als bedoeld in artikel 2, lid 4, van het Besluit. Dit oordeel miskent dat belanghebbende in haar brief van 22 augustus 1990, waarop het Gerechtshof zijn oordeel in hoofdzaak baseert, aan het Gerechtshof heeft aangegeven dat zij geneesmiddelen als hiervóór genoemd levert, welke zowel zelfstandigheden bevatten, genoemd in lijst IV bij het Besluit, als zelfstandigheden, genoemd in lijst VI, in de in lid 4 bedoelde verdunning of verwrijving.
4.7. Uit 's Hofs uitspraak blijkt niet dat het Hof heeft onderzocht of, en zo ja, in hoeverre belanghebbende in het naheffingstijdvak toedieningsvormen als bedoeld in artikel 2, aanhef en letter e, van het Besluit leverde, die geen zelfstandigheden bevatten die zijn vermeld op lijst IV, tenzij zij dergelijke zelfstandigheden wel bevatten, maar dan tevens zijn vermeld op lijst VI, en zijn verdund of verwreven zoals daar aangegeven.
4.8. Gezien het voorgaande is 's Hofs uitspraak niet naar de eis van de wet met redenen omkleed. 's Hofs uitspraak kan derhalve niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen.
5. Proceskosten De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingza- ken.
6. Beslissing De Hoge Raad: vernietigt de uitspraak van het Hof; verwijst het geding naar het Gerechtshof te Arnhem ter verdere behandeling en beslissing van de zaak in meervoudige kamer met inachtneming van dit arrest.
Dit arrest is op 11 maart 1998 vastgesteld door de vice-president R.J.J. Jansen als voorzitter, en de raadsheren Bellaart, De Moor, Van der Putt-Lauwers en Van Vliet, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier Van Hooff, en op die datum in het openbaar uitgesproken.