Uitspraak
gewezen op het beroep in cassatie van X te Z tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Leeuwarden van 30 mei 1997 betreffende de hem voor het jaar 1991 opgelegde aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen.
1. Aanslag, bezwaar en geding voor het Hof Aan belanghebbende is voor het jaar 1991 een aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is verminderd tot een aanslag naar een belastbaar inkomen van f 325.805,--. Belanghebbende is van de uitspraak van de Inspecteur in beroep gekomen bij het Hof. Het Hof heeft die uitspraak bevestigd. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit. De Staatssecretaris van Financiën heeft een vertoogschrift ingediend.
3. Beoordeling van de middelen 3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan. Eind 1988 hadden belanghebbende en zijn echtgenote een bankschuld van ongeveer f 500.000,--. Deze schuld is in de jaren 1989, 1990 en 1991 enerzijds toegenomen met een bedrag van in totaal f 203.121,-- door bijboekingen van provisies, kosten en renten, doch anderzijds afgenomen met f 398.721,--, vooral door uitwinning van zekerheden. In september 1991 heeft de bank aldus f 85.352,-- geïncasseerd als netto-opbrengst van de verkoop van belanghebbendes woning en in december 1991 f 50.000,-- na afkoop van twee verzekeringspolissen. Daarop heeft de bank ingestemd met finale kwijting van de resterende schuld van ruim f 296.000,--. De in de loop van 1991 op belanghebbendes schuld bijgeboekte, en vanaf dat moment rentedragend geworden renten bedroegen f 59.332,78. Belanghebbende heeft in zijn aangiftebiljet inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1991 genoemd bedrag van f 59.332,78 als persoonlijke verplichting ten laste van zijn inkomen gebracht. De Inspecteur heeft bij zijn uitspraak op bezwaar de rente tot een bedrag van f 30.260,-- in aftrek toegestaan. 3.2. Het Hof heeft geoordeeld dat de in 1991 tot een totaal van (afgerond) f 59.333,-- bij de hoofdsom gevoegde renten niet in geld voldane persoonlijke verplichtingen zijn, die in aanmerking moeten worden genomen naar de waarde in het economische verkeer. Voorts heeft het Hof geoordeeld dat de Inspecteur de kans in hoeverre de tot hoofdsom geworden bijgeschreven renten zullen worden afgelost op 51 percent heeft geschat en dat dit percentage, gelet op het schuldbedrag, belanghebbendes betalingscapaciteit en op de namens belanghebbende benadrukte tot en met 1991 bestaande onwil van de bank tot het verlenen van enige kwijtschelding, niet te laag is. 3.3 Indien verschenen rente niet wordt betaald of verrekend maar samen met de hoofdsom schuldig wordt gebleven, gaat de verplichting tot betaling van die rente niet teniet en wordt deze evenmin vervangen door een andere verplichting. Dit is niet anders ingeval over die schuldig gebleven rente wederom rente is verschul digd (HR 8 januari 1997, nr. 31014, BNB 1997/216). 3.4 Indien schuldig gebleven rente rentedragend wordt, brengt artikel 38 van Pro de Wet op de inkomstenbelasting 1964 mede dat die rente, ofschoon (nog) niet betaald of verrekend, niettemin reeds op het tijdstip van rentedragend worden voor de heffing van de inkomstenbelasting in aftrek komt. Die rente moet daarom voor de inkomstenbelasting gelden als voldaan, waarbij het in aftrek komende bedrag moet worden gesteld op de waarde in het economische verkeer van de ontstane (rente)schuld. Die waarde kan worden bepaald door de kans te schatten dat de rente alsnog zal worden betaald of verrekend (HR 7 juli 1993, nr. 28171, BNB 1993/234). 3.5. Zoals bij rentedragend geworden inkomsten de latere lotgevallen van de aldus ontstane vordering voor de inkomstenbelasting niet relevant zijn, omdat zij zich in de vermogenssfeer afspelen, zo is ook de latere afwikkeling van een rentedragend geworden (rente)schuld voor de inkomstenbelasting niet van belang. In het onderhavige geval is derhalve uitsluitend van belang wat de waarde in het economische verkeer was van de in 1991 - naar uit de gedingstukken blijkt: bij de aanvang van elk kalenderkwartaal - rentedragend geworden rente. De middelen I, II, en III, die ervan uitgaan dat de werkelijke betaling of verrekening van die rente beslissend is, falen derhalve, evenals middel IV inzoverre het eveneens op dit uitgangspunt berust. 3.6. Middel IV slaagt echter voorzover het erover klaagt dat het Hof ten onrechte geen rekening heeft gehouden met de omstandigheid dat - aldus het middel - geen enkele onzekerheid bestond ten aanzien van de kans dat de rente zou worden afgelost. Blijkens de vastgestelde feiten is immers in 1991 in totaal aan de bank aanzienlijk meer betaald dan het bedrag van de in dat jaar verschuldigd geworden rente. In dit licht bezien behoefde 's Hofs oordeel omtrent de hoegrootheid van de kans op aflossing nadere motivering. Immers, bij de door de Inspecteur gemaakte schatting van de kans op aflossing, welke het Hof niet te laag heeft geacht, zijn met voorbijgaan aan de civielrechtelijke situatie de in 1990 en 1991 gedane betalingen evenredig toegerekend aan de hoofdsom bij het einde van 1988 en de daarna verschuldigd geworden rente. De schatting diende echter, telkens naar het moment van rentedragend worden van de bijgeboekte rente, plaats te vinden met inachtneming van de civielrechtelijke kwalificatie van de reeds verrichte betalingen en de betalingen die vermoedelijk nog zouden (kunnen) worden verricht. 3.7. Voor de evenbedoelde civielrechtelijke kwalificatie is in de eerste plaats van belang wat tussen belanghebbende en de bank gold overeenkomstig de voorwaarden voor kredietverlening of eventuele latere daarvan afwijkende overeenkomsten. Mocht omtrent dit punt niets zijn overeengekomen, dan is van belang de in het destijds geldende art. 1433 BW Pro en thans in art. 6:44 BW Pro neergelegde toerekeningsregel of, mocht sprake zijn van een tussen belanghebbende en de bank bestaande rekening-courant - de gedingstukken wijzen in die richting - de destijds reeds als geldend recht te beschouwen regeling van art. 6:140 BW Pro. Hierbij verdient opmerking dat het enkele opnemen van een schuld in een rekening-courant niet als betaling van die schuld kan worden opgevat. Die handeling kan wel verrekening van deze schuld tot gevolg hebben voorzover voor verrekening vatbare tegenposten in de rekening zijn opgenomen. In dit geval vindt de verrekening dadelijk en van rechtswege plaats in de in art. 6:140, lid 1, BW bedoelde volgorde. Dit betekent doorgaans dat een in de rekening geboekte schuld wordt verrekend met de oudste in de rekening geboekte, nog niet tenietgegane, vordering. 3.8 In verband met hetgeen onder 3.6 en 3.7 is overwogen, kan 's Hofs uitspraak niet in stand blijven en moet verwijzing volgen.
4. Proceskosten De Staatssecretaris van Financiën zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie. De vraag of aan belanghebbende voor de kosten in verband met de behandeling van het geding voor het Hof een vergoeding dient te worden toegekend, zal door het verwijzingshof worden beoordeeld.
5. Beslissing De Hoge Raad: - vernietigt de uitspraak van het Hof, - verwijst het geding naar het Gerechtshof te Arnhem ter verdere behandeling en beslissing van de zaak in meervoudige kamer met inachtneming van dit arrest, - veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op f 2.130,-- voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en - gelast dat door de Staatssecretaris van Financiën aan belanghebbende wordt vergoed het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie verschuldigd geworden griffierecht ten bedrage van f 315,--.
Dit arrest is op 11 november 1998 vastgesteld door de vice-president Stoffer als voorzitter, en de raadsheren Zuurmond, Pos, Beukenhorst en Monné, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier De Bruin, en op die datum in het openbaar uitgesproken.