Uitspraak
gewezen op het beroep in cassatie van de erfgenamen van X gewoond hebbende te Z tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Arnhem van 8 september 1997 betreffende de aan erflaatster voor het jaar 1987 opgelegde aanslag tot navordering van inkomstenbelasting.
1. Aanslag en navorderingsaanslag Aan erflaatster is aanvankelijk voor het jaar 1987 een aanslag in de inkomstenbelasting opgelegd naar een belastbaar inkomen van f 162.797,--. Vervolgens is haar over dat jaar een navorderingsaanslag opgelegd naar een belastbaar inkomen van f 424.635,--, zonder toepassing van een verhoging.
2. Tot verwijzing leidend geding Erflaatster is van de navorderingsaanslag in beroep gekomen bij het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch. De uitspraak van dit hof van 25 maart 1992 is op het beroep van belanghebbenden bij arrest van de Hoge Raad van 11 januari 1995, nr. 28904, BNB 1995/104, vernietigd, met verwijzing van het geding naar het Gerechtshof te Arnhem ter verdere behandeling en beslissing van de zaak in meervoudige kamer met inachtneming van dat arrest.
3. Geding na verwijzing Het Gerechtshof te Arnhem - hierna: het Hof - heeft de navorderingsaanslag gehandhaafd. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
4. Geding in cassatie Belanghebbenden hebben tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit. De Staatssecretaris van Financiën heeft een vertoogschrift ingediend.
5. Beoordeling van de middelen 5.1. Voor de feiten van het geding wordt verwezen naar voornoemd arrest van 11 januari 1995, alsmede naar de uitspraak van het Hof. 5.2. Het Hof heeft op grond van de door hem vastgestelde feiten en omstandigheden kunnen oordelen, zoals het heeft gedaan, dat moet worden aangenomen dat fiscale aspecten bij het sluiten van de onderhavige transactie tenminste een belangrijke rol hebben gespeeld. Dit oordeel is van feitelijke aard en behoefde geen nadere motivering dan het Hof heeft gegeven. Het Hof behoefde in dit verband niet in te gaan op de omstandigheid dat de bedongen lijfrentetermijnen - die lager waren dan de bij het aangaan van de transactie geschatte toekomstige dividenden maar in de visie van belanghebbende en haar adviseurs in tegenstelling tot die dividenden voorshands onbelast zouden blijven - ingeval belanghebbende in 1995 nog in leven zou zijn met ingang van dat jaar zouden worden belast. In zoverre faalt middel I. 5.3. Uitgaande van zijn in 5.2 vermelde oordeel heeft het Hof vervolgens belanghebbende belast met het bewijs dat niet-fiscale motieven in tenminste betekenende mate invloed hebben gehad op de besluitvorming. Aan de omstandigheid dat belanghebbende daarin niet is geslaagd, heeft het Hof daarna, kennelijk daarbij mede het feitelijke resultaat van de transactie en de omstandigheid dat fiscale motieven ten minste een belangrijke rol hebben gespeeld in aanmerking nemend, de gevolgtrekking verbonden dat het enige, althans het volstrekt doorslaggevende motief terzake was gelegen in de wens van belanghebbende de inkomsten uit het effectenpakket onbelast te genieten. Aldus heeft het Hof de bewijslast niet onjuist verdeeld. Middel I faalt derhalve ook voor het overige. 5.4. Voorzover in middel II wordt geklaagd over onjuistheid van 's Hofs oordeel dat voor het aangaan van de transactie het fiscale motief volstrekt doorslaggevend is geweest, faalt het. Dit oordeel kan immers als van feitelijke aard in cassatie niet op zijn juistheid worden onderzocht. 5.5. Voor het overige komt het middel, samengevat, erop neer dat van strijd met doel en strekking van de wet geen sprake kan zijn, aangezien uit niets blijkt dat de wetgever een recht van vruchtgebruik heeft willen uitzonderen van de "tegenprestatie" die bij de belastingheffing over lijfrentetermijnen op de voet van de in artikel 25, lid 1, letter g, en lid 7 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (tekst tot 1992) (hierna: de Wet) in aanmerking wordt genomen; dat dus de onbelastbaarheid van de in het onderhavige jaar ontvangen rentetermijnen rechtstreeks voortvloeit uit het ten aanzien van artikel 24 van Pro de Wet als lex specialis aan te merken artikel 25, en dat derhalve slechts op reguliere wijze gebruik is gemaakt van de wettelijke mogelijkheden. 5.6. Dit betoog kan niet als juist worden aanvaard. Kennelijk heeft de wetgever - naar ook belanghebbende veronderstelt - toen hij met ingang van 1984 de wet wijzigde om oneigenlijk gebruik van de wettelijke regeling inzake lijfrenten tegen te gaan, niet onderkend dat ook de overdracht van een recht op vruchtgebruik als een tegenprestatie kan worden beschouwd. Dat brengt echter niet mede dat gebruikmaking van de daardoor ontstane mogelijkheden steeds in overeenstemming moet worden geacht met doel en strekking van de wet. 5.7. De regeling inzake lijfrenten kan niet zijn bedoeld om belastingplichtigen in staat te stellen om - zoals naar in 's Hofs uitspraak ligt besloten hier is geschied - door transacties als de onderwerpelijke een van een leven afhankelijke reeks toekomstige dividenden te transformeren in een eveneens van dat leven afhankelijke reeks (lagere maar) onbelaste lijfrentetermijnen. Doel en strekking van de belastingheffing over inkomsten uit vermogen zouden worden miskend indien de met het oogmerk tot verijdeling van belastingheffing over toekomstige dividenden aldus geschapen rechtstoestand niet op dezelfde wijze zou worden beoordeeld als wanneer belanghebbende tot het bedrag van de lijfrente dividenden zou zijn blijven genieten. Middel II faalt derhalve ook voor het overige.
6. Proceskosten De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken.
7. Beslissing De Hoge Raad verwerpt het beroep.
Dit arrest is op 10 februari 1999 vastgesteld door de vice-president Stoffer als voorzitter, en de raadsheren Zuurmond, Pos, Beukenhorst en Monné, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier Bolle, en op die datum in het openbaar uitgesproken.