Uitspraak
Nr. 35603
24 januari 2001
YS
gewezen op het beroep in cassatie van X te Z tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam van 27 augustus 1999, nr. 98/3409, betreffende de hem over het jaar 1991 opgelegde aanslag tot navordering van inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen.
1. Aanslag, navorderingsaanslag, bezwaar en geding voor het Hof
Aan belanghebbende is aanvankelijk voor het jaar 1991 een aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen van f 56.397,--.
Vervolgens is hem over dat jaar een navorderingsaanslag opgelegd naar een belastbaar inkomen van f 76.248,-- met een verhoging van 100 percent van de nagevorderde belasting, waarvan geen kwijtschelding is verleend. Hiertegen heeft belanghebbende bezwaar gemaakt. De Inspecteur heeft de navorderingsaanslag en het besluit geen kwijtschelding van de verhoging te verlenen gehandhaafd. De aanslag is nadien bij beschikking van 30 oktober 1998 ambtshalve verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen van f 74.198,-- met een verhoging van 100 percent van de nagevorderde belasting en premie. Van deze verhoging is daarbij 75 percent kwijtgescholden.
Belanghebbende is van de uitspraak van de Inspecteur in beroep gekomen bij het Hof.
Het Hof heeft de uitspraak van de Inspecteur vernietigd en de navorderingsaanslag verminderd conform de kennisgeving ambtshalve vermindering van 30 oktober 1998. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.
Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend.
3. Beoordeling van de klacht
3.1. Belanghebbende heeft voor het Hof met een beroep op het arrest van de Hoge Raad van 15 juli 1998, nr. 31922, BNB 1998/293, aangevoerd dat de bijtelling van 24 in plaats van 20 percent van de catalogusprijs van de hem door zijn werkgeefster ter beschikking gestelde personenauto (het zogenoemde verhoogde autokostenforfait) als strijdig met het gelijkheidsbeginsel achterwege dient te blijven. Het Hof heeft deze stelling met verwijzing naar rechtsoverweging 3.14 van voornoemd arrest verworpen. Kennelijk heeft het Hof geoordeeld dat de redenen die de Hoge Raad toentertijd ertoe hebben gebracht de gewraakte regeling niet in enigerlei opzicht buiten toepassing te laten, hun geldigheid hebben behouden.
In cassatie voert belanghebbende ter bestrijding van dit oordeel aan dat de belastingrechter bedoelde regeling thans wèl buiten toepassing dient te laten, omdat de wetgever in gebreke is gebleven tijdig een wetsvoorstel in te dienen om de geconstateerde rechtsongelijkheid op te heffen.
3.2. Met betrekking tot dit betoog heeft het volgende te gelden.
3.2.1. In rechtsoverweging 3.14 van zijn arrest van 15 juli 1998 heeft de Hoge Raad geoordeeld dat het op de weg van de wetgever lag om de geconstateerde ongelijkheid op te heffen en dat hij ervan uitging dat daartoe door de Staatssecretaris van Financiën het in zijn beroepschrift in cassatie aangekondigde wetsvoorstel zou worden ingediend.
In zijn advies van 8 oktober 1998 naar aanleiding van het wetsvoorstel houdende wijziging van enkele belastingwetten c.a. (belastingplan 1999) heeft de Raad van State geconstateerd dat in dit wetsvoorstel een regeling ter opheffing van voormelde rechtsongelijkheid ontbrak, en geadviseerd een dergelijke regeling alsnog in dat wetsvoorstel op te nemen. In het nader rapport (Kamerstukken II 1998/99, 26 245, B, blz. 4) heeft de Regering hierop als volgt geantwoord:
“De Raad adviseert, onder verwijzing naar het arrest van de Hoge Raad van 15 juli 1998, nr. 31.922, inzake de toepassing van het zogenoemde verhoogde autokostenforfait, de door de Hoge Raad geconstateerde ongelijkheid met betrekking tot het autokostenforfait reeds bij gelegenheid van dit belastingplan te repareren. Zoals ook in het desbetreffende beroepschrift door de tweede ondergetekende is aangegeven, zal deze ongelijkheid bij wetswijziging worden gerepareerd. Deze wijziging heeft echter een samenhang met de uitwerking van de aankondiging in het Regeerakkoord om het forfaitaire karakter van de autokostenfictie te vervangen door een benadering die beter aansluit op het feitelijke privé-gebruik van de auto van de zaak. De wijze waarop deze reparatie dient plaats te vinden is mede afhankelijk van de nieuwe vormgeving van de fiscale behandeling van de auto van de zaak in het kader van de wetgeving inzake de belastingherziening 21e eeuw. Daarbij wordt ook bezien of de hiervoor bedoelde reparatie zo nodig vooruitlopend op de aangekondigde belastingherziening per 2001 reeds met ingang van 1 januari 2000 zou kunnen plaatsvinden.”
Vervolgens heeft de Regering in de Memorie van Toelichting bij het wetsvoorstel houdende wijziging van belastingwetten c.a. (belastingplan 2000) (Kamerstukken II 1999/2000, 26 820, nr. 3, blz. 10) met betrekking tot de voorgenomen reparatie van deze rechtsongelijkheid en tot die van de in het arrest van de Hoge Raad van 12 mei 1999, nr. 33320, BNB 1999/271 geconstateerde rechtsongelijkheid met betrekking tot het zogenoemde arbeidskostenforfait, het volgende medegedeeld:
“In het wetsvoorstel belastingherziening 2001 worden beide punten van de Hoge Raad opgelost. Bezien is of het mogelijk was om zonder grote problemen deze oplossingen naar voren te halen. Het naar voren halen van de nieuwe regelingen op het gebied van het autokostenforfait en de arbeidskosten zou, mede in het licht van de voorgestelde belastingherziening 2001, evenwel leiden tot een onevenwichtig pakket. In het Belastingplan 2000 was het niet mogelijk de met deze oplossingen samenhangende compensatie in de tariefssfeer en de overige versoberingen uit de belastingherziening 2001 te verwerken. Bovendien zou de beleidsmatige samenhang met andere regelingen uit de belastingherziening (reiskosten woon-werkverkeer en arbeidskorting) niet meer tot zijn recht komen. In de belastingherziening 2001 zijn daarentegen de budgettaire en inkomenspolitieke gevolgen van de oplossingen ingepast in totaalpakket van maatregelen.
Daarnaast leidt een reparatie binnen het huidige systeem als een extra tussenstapje naar de belastingherziening tot verwarring voor belastingplichtigen en uitvoerders en tot extra administratieve lasten. Belastingplichtigen en uitvoerders zouden dan te maken krijgen met een aangepast systeem dat reeds één jaar later weer geheel verandert. In de afweging hebben wij er dan ook voor gekozen de gesignaleerde rechtsongelijkheid met betrekking tot het autokostenforfait en het arbeidskostenforfait in het wetsvoorstel belastingherziening 2001 op te lossen. Daarbij speelt mede een rol dat het laatstgenoemde wetsvoorstel reeds bij de Tweede Kamer der Staten-Generaal is ingediend.”
In het hier door de Regering bedoelde wetsvoorstel Belastingherziening 2001, dat op 14 september 1999 bij de Tweede kamer der Staten-Generaal is ingediend en dat inmiddels is aangenomen (Wet van 11 mei 2000 tot vaststelling van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Belastingherziening 2001), Stb. 2000, nr. 215), is de meergenoemde rechtsongelijkheid inderdaad weggenomen.
3.2.2. Uit het voorgaande blijkt dat de wetgever ervoor heeft gekozen om de ongelijkheid op te heffen in het kader van een algemene belastingherziening in samenhang met andere, naar zijn oordeel eveneens herziening behoevende regelingen, zoals die met betrekking tot de reiskosten voor woon-werkverkeer en de arbeidskorting, teneinde aldus een samenhangend geheel tot stand te kunnen brengen.
De Hoge Raad acht onvoldoende gronden aanwezig om te oordelen dat de wetgever in redelijkheid niet hiertoe kon besluiten, ook al liet daardoor de opheffing van de rechtsongelijkheid langer dan wenselijk op zich wachten. Daarbij neemt de Hoge Raad behalve de zojuist genoemde omstandigheden en de duur van het uitstel in aanmerking dat aanvankelijk kennelijk aan een geheel andere regeling is gedacht, dat een wetswijziging mogelijk voor bepaalde groepen belastingplichtigen een verzwaring van de belastingdruk tot gevolg zou kunnen hebben en dat het begrijpelijk is dat de wetgever de regeling niet binnen korte tijd twee keer ingrijpend heeft willen wijzigen.
Dit een en ander brengt mede dat het Hof terecht heeft afgezien van het buiten toepassing laten van artikel 42, lid 4, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964.
3.3. Overigens verdient opmerking dat belanghebbende in deze zaak met betrekking tot de hem over het jaar 1991 opgelegde aanslag ook daarom niet met vrucht kan aanvoeren dat bedoelde wetsbepaling te zijnen aanzien buiten toepassing moet blijven, omdat de wetgever in ieder geval niet gehouden was de hier geconstateerde rechtsongelijkheid op te heffen met terugwerkende kracht tot vóór 1998 gelegen belastingjaren.
4. Ambtshalve aanwezig bevonden grond voor cassatie
Het Hof heeft de navorderingsaanslag “verminderd conform de kennisgeving ambtshalve vermindering van 30 oktober 1998". Nu de Inspecteur de navorderingsaanslag ambtshalve reeds had verminderd, had het Hof, de aldus verminderde aanslag juist oordelende, deze dienen te handhaven.
De stukken van het geding laten voorts geen andere gevolgtrekking toe dan dat de Inspecteur bij evenbedoelde ambtshalve gegeven beschikking niet de in de navorderingsaanslag begrepen verhoging heeft verminderd tot 25 percent van de nagevorderde belasting en premie, zoals het Hof onjuist heeft vastgesteld, doch tot 100 percent daarvan, en daarbij tevens zijn bij het opleggen van de navorderingsaanslag genomen besluit om van de verhoging geen kwijtschelding te verlenen heeft gewijzigd in die zin dat van de in de verminderde navorderingsaanslag begrepen verhoging 75 percent is kwijtgescholden, en voorts dat zowel in bezwaar als in beroep mede de kwijtschelding in geding was. Het Hof, dat naar uit onderdeel 5.5 van zijn uitspraak volgt, de kwijtschelding zoals deze luidt na de ambtshalve gegeven beschikking, juist oordeelt, welk oordeel op zichzelf in cassatie niet is bestreden, had derhalve bij zijn uitspraak niet alleen de navorderingsaanslag moeten handhaven zoals deze ambtshalve was verminderd, maar ook het kwijtscheldingsbesluit zoals dat ambtshalve was gewijzigd. 's Hofs uitspraak kan mitsdien niet in stand blijven. De Hoge Raad kan de zaak afdoen.
5. Proceskosten
De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
6. Beslissing
De Hoge Raad:
- verklaart het beroep gegrond,
- vernietigt de uitspraak van het Hof, behoudens de beslissingen omtrent het griffierecht en de proceskosten,
- vernietigt de uitspraak van de Inspecteur,
- handhaaft de navorderingsaanslag zoals deze door de Inspecteur ambtshalve is verminderd alsmede het door de Inspecteur gegeven besluit tot kwijtschelding van de verhoging, zoals dat door de Inspecteur ambtshalve is gewijzigd,
- gelast dat door de Staatssecretaris van Financiën aan belanghebbende wordt vergoed het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie verschuldigd geworden griffierecht ten bedrage van ƒ 160.
Dit arrest is gewezen door de vice-president E. Korthals Altes als voorzitter, en de raadsheren A.G. Pos, L. Monné, P.J. van Amersfoort en C.B. Bavinck, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier A.I. Boussak-Leeksma, en in het openbaar uitgesproken op 24 januari 2001.