Uitspraak
Nr. 37.565
24 oktober 2003
EC
gewezen op het beroep in cassatie van X te Z tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam van 25 juli 2001, nr. P00/01255, en nr. P00/03383, betreffende de na te melden aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen en de na te melden beschikking als bedoeld in artikel 2 Uitvoeringsregeling Pro Invorderingswet 1990.
1. Aanslag, bezwaar en geding voor het Hof
Aan belanghebbende is voor het jaar 1997 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 3.428.770, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.
Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof.
Bij beschikking van 2 februari 2000 heeft de Ontvanger aan belanghebbende uitstel van betaling verleend als bedoeld in artikel 25, lid 6, van de Invorderingswet 1990 voor een bedrag van ƒ 586.069, vermeerderd met ƒ 33.853 aan heffingsrente, welke beschikking, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Ontvanger is gehandhaafd.
Belanghebbende is ook tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof.
Het Hof heeft de beide beroepen gevoegd behandeld en beide beroepen gegrond verklaard, de uitspraken van de Inspecteur en de Ontvanger vernietigd, de aanslag vastgesteld naar een belastbaar inkomen van ƒ 3.428.770, geheel aan te merken als te conserveren inkomen, waarover een bedrag van ƒ 857.193 aan belasting wordt geheven en de beschikking van de Ontvanger in die zin gewijzigd dat voor dit bedrag en voor de daarover verschuldigde heffingsrente uitstel van betaling wordt verleend.
2. Geding in cassatie
Belanghebbende heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.
Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend.
De Advocaat-Generaal L.F. van Kalmthout heeft op 6 maart 2003 geconcludeerd tot gegrondverklaring van het beroep, tot vernietiging van de uitspraak van het Hof en tot verwijzing van de zaak naar een ander hof.
3. Beoordeling van de klachten
3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
3.1.1. Belanghebbende houdt alle aandelen in een vennootschap genaamd E BV (hierna: de BV). De BV heeft op 18 november 1997 een dividend ten bedrage van ƒ 1.100.000 aan belanghebbende uitgekeerd. Zij heeft daarop ƒ 275.000 dividendbelasting ingehouden. Kort daarna, op 25 november 1997, is belanghebbende geëmigreerd naar Curaçao.
3.1.2. De definitieve aanslag inkomstenbelasting/ premie volksverzekeringen 1997 is door de Inspecteur opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 3.428.770. In dit inkomen is begrepen een regulier inkomen uit aanmerkelijk belang groot ƒ 1.100.000 (het zojuist genoemde dividend) en een fictief vervreemdingsvoordeel uit aanmerkelijk belang groot ƒ 3.457.984. Laatstbedoeld voordeel houdt verband met de emigratie van belanghebbende en vindt zijn grondslag in artikel 20a, lid 1, letter b, en lid 6, letter i, Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet). Verder is bij de berekening van het inkomen rekening gehouden met verrekenbare verliezen ten belope van ƒ 1.128.703. De ingehouden dividendbelasting ad ƒ 275.000 is verrekend met de verschuldigde inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen ad ƒ 861.069. Voorts is belanghebbende ƒ 33.853 aan heffingsrente in rekening gebracht. Het aanslagbiljet vermeldt aldus een te betalen bedrag van ƒ 619.922.
3.1.3. Belanghebbende heeft de Ontvanger verzocht krachtens artikel 25, lid 6, Invorderingswet 1990 uitstel van betaling te verlenen voor het bedrag van de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over het vervreemdingsvoordeel uit aanmerkelijk belang dat in het belastbaar inkomen is begrepen, zijnde ƒ 864.496, alsmede voor de op dit bedrag betrekking hebbende heffingsrente. De Ontvanger heeft dit verzoek gehonoreerd tot het op de aanslag te betalen bedrag, zijnde ƒ 619.922. Het uitstel geldt tot uiterlijk 29 december 2009.
3.2. De eerste klacht verdedigt onder meer dat Nederland met het opleggen van de conserverende aanslag en het invorderbaar worden van deze aanslag bij een vervreemding van de desbetreffende aandelen, de Belastingregeling voor het Koninkrijk (tekst 1997; hierna: BRK) uitholt. Dienaangaande heeft het volgende te gelden.
3.3.1. Artikel 20a, lid 6, aanhef en letter i, van de Wet bepaalt dat onder een vervreemding van aandelen wordt begrepen het anders dan door overlijden ophouden binnenlands belastingplichtig te zijn. In artikel 25, lid 6, van de Invorderingswet 1990 wordt bepaald dat voor de aldus verschuldigde belasting uitstel van betaling kan worden verleend, dat onder meer beëindigd wordt ingeval de desbetreffende aandelen worden vervreemd. Voorts bepaalt artikel 26, lid 2, van de Invorderingswet 1990 dat het na tien jaar nog op de aanslag openstaande bedrag zal worden kwijtgescholden. De gehele regeling komt erop neer dat de belasting met name betaald moet worden indien binnen de tienjaarsperiode de desbetreffende aandelen worden vervreemd. Hierdoor wordt de vraag opgeroepen of de regeling, hoewel deze de waardestijging van de aandelen belast op een tijdstip gelegen voor de emigratie van de aandeelhouder, dus op een tijdstip waarop de BRK voor hem nog niet geldt, in strijd komt met artikel 12 van Pro de BRK, welke bepaling de heffing over voordelen uit vervreemding van aandelen genoten door een natuurlijk persoon in beginsel toewijst aan het woonland.
3.3.2 Artikel 12 van Pro de BRK laat toe dat Nederland tot het moment waarop een aanmerkelijkbelanghouder van Nederland naar de Nederlandse Antillen emigreert heft over waardestijgingen van de desbetreffende aandelen tot dat tijdstip. Dit wordt niet anders nu ter zake van het op de aanslag verschuldigde bedrag uitstel van betaling kan worden verleend, onder meer tot op het moment waarop de aandelen worden vervreemd. Derhalve kan niet gezegd worden dat de regeling de BRK uitholt. De eerste klacht faalt mitsdien in zoverre.
3.4. Voorzover de eerste klacht betoogt dat de conserverende aanslag in strijd is met artikel 52 EG Pro-Verdrag (thans, na wijziging, artikel 43 EG Pro) faalt deze, reeds omdat deze bepaling niet van toepassing is verklaard op de landen en gebieden overzee, waaronder de Nederlandse Antillen (vgl. HR 13 juli 2001, nr. 35333, BNB 2001/323).
3.5. Tenslotte betoogt de eerste klacht dat de onderhavige heffing inbreuk maakt op de rechten neergelegd in artikel 2, lid 2, van het vierde protocol bij het EVRM en in artikel 12, lid 4, IVBPR. Ook in zoverre faalt de klacht. Het enkele feit dat belasting is verschuldigd over winst die de belastingplichtige alvorens Nederland te verlaten zou kunnen realiseren, maar nog niet heeft gerealiseerd, tast voormelde rechten niet aan, te minder daar de belastingplichtige, al is het tegen het stellen van zekerheid, de betaling van de belasting mag uitstellen tot het moment waarop hij de winst daadwerkelijk incasseert.
3.6. De tweede klacht bepleit dat de uit voorgaande jaren openstaande compensabele verliezen voorzover deze niet verrekend worden met het inkomen waarover onvoorwaardelijk inkomstenbelasting verschuldigd is, niet moeten worden verrekend met de in de aanslag begrepen fictieve vervreemdingswinst, maar beschikbaar moeten blijven voor verrekening met toekomstig belastbaar (binnenlands) inkomen.
De klacht faalt op de gronden als vermeld in de onderdelen 4.20 tot en met 4.22 van de conclusie van de Advocaat-Generaal.
3.7. In zijn beroepschrift heeft belanghebbende het Hof verzocht de Inspecteur te veroordelen tot een "volledige vergoeding van de kosten terzake van juridische bijstand in de bezwaar- en beroepsfase, nader bij staat op te maken". De derde klacht klaagt erover dat het Hof ten onrechte aan dit verzoek is voorbijgegaan. Zeker voor wat betreft de bezwaarfase, aldus de klacht, geldt niet dat hierop de regeling van artikel 8:75 Algemene Pro wet bestuursrecht (hierna: Awb) van toepassing is. Het Hof had mitsdien, in ieder geval voor de kosten in de bezwaarfase, de mogelijkheid op grond van artikel 8:73 Awb Pro een schadevergoeding toe te kennen.
3.8. De klacht faalt in zoverre. Indien een belastingplichtige ervoor kiest dat zijn aanspraak op schadevergoeding niet door de burgerlijke rechter maar door de belastingrechter wordt beoordeeld, zal hij daartoe onmiskenbaar een verzoek tot toepassing van artikel 8:73 Awb Pro moeten doen. Het Hof heeft kennelijk en niet onbegrijpelijk het in onderdeel 3.7 vermelde verzoek van belanghebbende niet als een zodanig verzoek opgevat.
4. Proceskosten
De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
5. Beslissing
De Hoge Raad verklaart het beroep ongegrond.
Dit arrest is gewezen door de vice-president A.E.M. van der Putt-Lauwers als voorzitter, en de raadsheren F.W.G.M. van Brunschot, P. Lourens, C.B. Bavinck en J.W. van den Berge, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 24 oktober 2003.