Uitspraak
Nr. 40.324
2 december 2005
EC
gewezen op het beroep in cassatie van Stichting X te Z tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam van 3 november 2003, nr. P02/06737, betreffende na te melden naheffingsaanslag omzetbelasting.
1. Naheffingsaanslag, bezwaar en geding voor het Hof
Aan belanghebbende is over het tijdvak 1995 tot en met 1999 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd ten bedrage van ƒ 463.828. De naheffingsaanslag is, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur verminderd tot ƒ 299.308.
Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof.
Het Hof heeft het beroep ongegrond verklaard. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
Belanghebbende heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.
Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend.
De Staatssecretaris heeft een conclusie van dupliek ingediend.
De Advocaat-Generaal J.A.C.A. Overgaauw heeft op 30 juni 2004 geconcludeerd tot ongegrondverklaring van het beroep.
Belanghebbende heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.
3. Beoordeling van het middel
3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
Belanghebbende, een onderwijsorganisatie, heeft in het tijdvak waarop de naheffingsaanslag betrekking heeft, bij haar in dienst zijnde leraren ter beschikking gesteld van andere onderwijsinstellingen om aldaar onder verantwoordelijkheid van de desbetreffende instelling (hierna: de onderwijsinstelling) les te geven. Daartoe werd telkens een (detacherings)overeenkomst gesloten tussen belanghebbende, het betrokken personeelslid van belanghebbende en de onderwijsinstelling, die onder meer inhield dat de onderwijsinstelling de werkopdrachten aan de leraar verstrekte, voorzover dat redelijkerwijs kon worden verlangd gelet op de omvang van de detachering en de functie waarin de leraar bij belanghebbende was benoemd. De onderwijsinstelling was verantwoordelijk voor de verzekering van de wettelijke aansprakelijkheid en voor de verzekering van de productaansprakelijkheid gedurende de periode dat de leraar te werk was gesteld.
Het salaris van de leraar werd op de gebruikelijke wijze door belanghebbende aan de leraar uitbetaald. De onderwijsinstelling vergoedde dit - zonder (winst) opslag - aan belanghebbende.
3.2. Het Hof heeft geoordeeld dat de in geding zijnde diensten niet zijn aan te merken als het verstrekken van onderwijs in de zin van artikel 13, A, lid 1, letter i, van de Zesde richtlijn en evenmin als in die bepalingen vermelde 'diensten en goederenleveringen die hiermede nauw samenhangen'. Tegen laatstvermeld oordeel richten zich het eerste en het tweede middel.
3.3. Volgens vaste rechtspraak van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen moeten de vrijstellingen strikt worden uitgelegd. Het Hof van Justitie heeft voorts meermalen overwogen dat de termen waarin de vrijstellingsbepalingen zijn vervat autonome communautaire begrippen zijn, en ook dat, hoewel de vrijstellingen gelden voor activiteiten die op bepaalde doelstellingen zijn gericht, in de meeste vrijstellingsbepalingen wordt aangegeven wie de vrijgestelde handelingen mogen verrichten, zodat zij dus niet slechts worden bepaald door zuiver materiële of functionele begrippen (vgl. onder meer HvJ 20 juni 2002, Commissie/Duitsland, C-287/00, Jurispr. blz. I-5811, punt 43, en 15 juni 1989, Stichting Uitvoering Financiële Acties, 348/87, Jurispr. blz. 1737, punt 13). Daarbij geldt dat artikel 13, A, van de Zesde richtlijn in BTW-vrijstelling voorziet voor bepaalde activiteiten van algemeen belang, doch enkel die welke erin worden opgesomd en gedetailleerd. Niettemin dient bij de uitlegging van dergelijke bepalingen ook ermee rekening te worden gehouden dat deze vrijstellingen ten doel hebben ervoor te zorgen dat de in artikel 13, A, lid 1, genoemde activiteiten van algemeen belang (waaronder buiten redelijke twijfel onderwijs of de diensten en goederenleveringen die daarmee nauw samenhangen) niet ontoegankelijk worden vanwege verhoogde kosten indien deze, of de handelingen die daarmee nauw samenhangen, aan BTW zouden worden onderworpen. Een bijzonder strikte uitlegging is in zoverre niet vereist (vgl. het hiervoor aangehaalde arrest Commissie/Duitsland, C-287/00, het arrest HvJ 11 januari 2001, Commissie/Frankrijk, C-76/99, Jurispr. blz. I-249, punt 23 en 6 november 2003, C-45/01, Christoph-Dornier-Stiftung, Jurispr. blz. I-12911)
3.4. Een heffing van BTW heeft in een geval waarin sprake is van een overeenkomst onder bezwarende titel tussen twee onderwijsinstellingen, als bedoeld in artikel 13, A, lid 1, letter i, van de Zesde richtlijn, zonder meer een stijging van de kostprijs van het onderwijs tot gevolg. Wanneer zoals in het onderhavige geval een onderwijsinstelling kampt met (zo is voor het Hof en in cassatie niet bestreden) een tijdelijk tekort aan onderwijzend personeel is de noodzaak gegeven om tijdelijk over een andere leraar te beschikken om het met het onderwijs beoogde doel te bereiken.
3.5. In dit verband rijst de vraag hoe ruim 'onderwijs' door een organisatie als bedoeld in 13, A, lid 1, letter i, van de Zesde richtlijn moet worden uitgelegd. Is onder de gegeven omstandigheden, waarin een onderwijsorganisatie als bedoeld in artikel 13, A, lid 1, letter i, van de Zesde richtlijn een in dienst zijnde leraar te werk stelt bij een andere onderwijsinstelling om aldaar les te geven (tegen een vergoeding van enkel het aan die leraar betaalde salaris), sprake van onderwijs in de zin van voormelde richtlijnbepaling? Betoogd kan worden dat belanghebbende de leraar ter beschikking stelt om in de behoefte aan onderwijs, te geven door een (andere) onderwijsinstelling, te voorzien.
3.6. Wanneer de laatstvermelde vraag ontkennend wordt beantwoord, rijst de vraag of de onderhavige prestatie (het detacheren van leraren door een onderwijsorganisatie bij een andere onderwijsinstelling) kan worden aangemerkt als een met onderwijs nauw samenhangende dienst in de zin van artikel 13, A, lid 1, letter i, van de Zesde richtlijn. Nu het begrip 'diensten die nauw samenhangen met onderwijs' niet is omschreven, zou gelet op de hiervóór in 3.3 aangehaalde arresten Commissie/Duitsland en Commissie/Frankrijk, in de rede kunnen liggen om op het onder bezwarende titel ter beschikking stellen van een leraar aan een onderwijsinstelling voor het geven van onderwijs, voormelde vrijstellingsbepaling van toepassing te achten. Zo dit het geval zou zijn, zou alsnog door de nationale rechter moeten worden vastgesteld of is voldaan aan het bepaalde in artikel 13, A, lid 2, letter b, van de Zesde richtlijn.
3.7. Op grond van hetgeen hiervóór in 3.3 en 3.4 is overwogen, doen de middelen I en II vragen rijzen van uitlegging van het communautaire recht, in het bijzonder van artikel 13, A, lid 1, aanhef en letter i, van de Zesde richtlijn.
De Hoge Raad zal daarom op de voet van artikel 234 EG Pro aan het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen verzoeken om een prejudiciële beslissing inzake na te melden vragen.
4. Beslissing
De Hoge Raad verzoekt het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen uitspraak te doen over de volgende vragen:
1. Moet artikel 13, A, aanhef en letter i, van de Zesde richtlijn zo worden uitgelegd dat het verstrekken van onderwijs mede omvat het tegen vergoeding ter beschikking stellen van een leraar aan een onderwijsinstelling om aldaar onder verantwoordelijkheid van die onderwijsinstelling op tijdelijke basis onderwijs te verzorgen?
2. Indien het antwoord op deze vraag ontkennend luidt: kan het begrip 'met onderwijs nauw samenhangende diensten' zo worden uitgelegd dat dit mede de hiervoor onder vraag 1 omschreven dienst omvat?
3. Maakt het voor het beantwoorden van voormelde vragen verschil of degene die de leraar ter beschikking stelt zelf ook een onderwijsinstelling is?
De Hoge Raad houdt iedere verdere beslissing aan en schorst het geding totdat het Hof van Justitie naar aanleiding van vorenstaand verzoek uitspraak heeft gedaan.
Dit arrest is gewezen door de vice-president A.E.M. van der Putt-Lauwers als voorzitter, en de raadsheren D.G. van Vliet, P. Lourens, J.W. van den Berge en E.N. Punt in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 2 december 2005.