Uitspraak
Nr. 41.370
23 december 2005
SE
gewezen op het beroep in cassatie van X te Z tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam van 7 september 2004, nr. P02/06235, betreffende na te melden navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen.
1. Navorderingsaanslag, bezwaar en geding voor het Hof
Aan belanghebbende is voor het jaar 1997 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 940.528.
Vervolgens is hem over dat jaar een navorderingsaanslag opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 1.163.528, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.
Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof.
Het Hof heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd en de navorderingsaanslag verminderd tot een aanslag naar een belastbaar inkomen van ƒ 1.110.227. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
Belanghebbende heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest en maakt daarvan deel uit.
De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.
Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend.
3. Beoordeling van de middelen
3.1.1. Middel I bestrijdt het oordeel van het Hof dat op grond van artikel 24, lid 4, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet) bij belanghebbende een bedrag aan inkomsten uit vermogen in aanmerking moet worden genomen ten aanzien van het bedrag van f 1.500.000 dat belanghebbende van D B.V. te vorderen heeft.
3.1.2. Bij de behandeling van het middel moet het volgende worden voorop gesteld. De inspecteur die stelt dat op grond van artikel 24, lid 4, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet) bepaalde rente-inkomsten van een belastingplichtige in aanmerking moeten worden genomen, zal ten minste aannemelijk moeten maken dat de schuldvordering op grond waarvan die inkomsten in aanmerking dienen te worden genomen, aanwezig is.
3.1.3. Belanghebbende heeft op 7 januari 1997 van zijn vordering van ƒ 5.250.000 op A B.V. een deel groot ƒ 1.500.000 gecedeerd aan D B.V. De akte van cessie vermeldt dat belanghebbende wordt gecrediteerd op de voor hem in de boeken van D B.V. aangehouden rekening-courant, zodat belanghebbende daarvoor kwijting aan D B.V. verleent. De Inspecteur heeft gesteld dat hem geen rekening-courantovereenkomst tussen D B.V. en belanghebbende bekend is, en dat hij ervan uitgaat dat het saldo van de rekening-courant gedurende 1997 tot ultimo 1997 een bedrag van ƒ 1.500.000 ten gunste van belanghebbende bedraagt. Met betrekking tot het bestaan van de schuldvordering heeft het Hof geoordeeld dat het op grond van vermelde - bij dupliek ingenomen - stelling van de Inspecteur en bij gebrek aan verdere gegevens ervan uitgaat dat D B.V. de koopsom in rekening-courant is schuldig gebleven. Aldus is 's Hofs oordeel onvoldoende gemotiveerd, nu de hiervoor weergegeven stelling van de Inspecteur door belanghebbende is weersproken met de stelling dat de schuldvordering door verrekening teniet is gegaan, en het Hof over laatstbedoelde stelling geen oordeel heeft gegeven. Het middel slaagt mitsdien.
3.2. Voor het resterende gedeelte van de vordering van ƒ 3.750.000 hebben belanghebbende en A B.V. een overeenkomst van geldlening gesloten. Daarbij is overeengekomen een rente van elf percent per jaar, te rekenen vanaf 7 januari 1997 welke voor 7 januari 2027 niet vorderbaar, inbaar of rentedragend zal zijn. Het Hof heeft geoordeeld dat ter zake van deze vordering bij belanghebbende in 1997 ingevolge artikel 24, lid 4, van de Wet een bedrag van ƒ 211.137 als inkomsten uit vermogen in aanmerking moet worden genomen. Tegen dat oordeel richt zich middel II.
3.3. Het vierde lid van artikel 24 is Pro in de Wet opgenomen bij Wet van 13 december 1996, Stb. 652. In de Memorie van Toelichting bij het wetsvoorstel werd opgemerkt:
"In het wetsvoorstel wordt in geval van afzien van rente en huur door een aanmerkelijk-belanghouder jegens de vennootschap, als inkomsten uit vermogen in aanmerking genomen hetgeen onafhankelijke partijen in het economische verkeer zouden zijn overeengekomen.
In situaties van uitstel van huur wordt overeenkomstig hetgeen in de huidige wet reeds is opgenomen ter zake van uitstel van salaris - de huur als inkomsten uit vermogen in aanmerking genomen op het tijdstip dat gebruikelijk is. Voor uitstel van rente ligt een en ander gecompliceerder.(...)" (Kamerstukken II 1995-1996, 24 761, nr. 3, blz. 34),
alsmede:
"Ingeval van uitstel van huur wordt in artikel 33, zesde lid, een bepaling opgenomen die vergelijkbaar is met het huidige artikel 27, tiende lid, van de Wet op de loonbelasting 1964. De op een ongebruikelijk tijdstip betaalde huur wordt geacht te zijn genoten op het tijdstip dat een dergelijke huur normaal gesproken zou zijn betaald. Huurtermijnen worden normaal gesproken betaald per maand, kwartaal of per jaar. Een langere betalingstermijn is niet gebruikelijk. Dit betekent dat de huur ingevolge deze nieuwe bepaling in aanmerking wordt genomen naarmate de verhuur plaatsvindt.
Voor uitgestelde rente is een vergelijkbare bepaling moeilijk uitvoerbaar. In de financiële wereld zijn immers voorbeelden bekend waarbij rente pas op een later tijdstip wordt uitbetaald. Het bekendste voorbeeld is de rentespaarbrief. Van betaling van rente op een ongebruikelijk tijdstip kan derhalve niet snel worden gesproken. Van een afzonderlijke bepaling voor de aanmerkelijk-belanghouder op dit terrein heb ik derhalve vooralsnog afgezien." (Ibidem, blz. 76-77).
Voorts is in de Nota naar aanleiding van het Verslag opgemerkt:
"De leden van de PvdA-fractie vragen of een aparte bepaling voor uitgestelde huur en rente nog wel nodig is, nu op grond van artikel 24, vierde lid, de waarde in het economische verkeer als inkomsten in aanmerking wordt genomen. Ik meen dat dit wel het geval is. Zoals in de memorie van toelichting is aangegeven, wordt een uitdrukkelijk onderscheid gemaakt tussen enerzijds het afzien van inkomsten en anderzijds het uitstellen van inkomsten. Het is uitdrukkelijk niet de bedoeling dat artikel 24, vierde lid, van toepassing is in de situatie dat weliswaar een zakelijke huur is bedongen, maar deze huur op een ongebruikelijk tijdstip wordt betaald. Zou dit namelijk wel het geval zijn, dan zou daarmee tevens de uitgestelde rente tot eerdere belastingheffing leiden en dit is niet de bedoeling." (Ibidem, nr. 7, blz. 53).
Uit een en ander blijkt dat artikel 24, lid 4, van de Wet niet ziet op gevallen waarin is overeengekomen dat rente of huur eerst na het verstrijken van een langere termijn dan gebruikelijk is, behoeft te worden voldaan. Voor wat betreft de situatie van huur heeft de wetgever een regeling getroffen in artikel 33, lid 6, van de Wet. Voor de situatie van rente heeft de wetgever bewust niet in een vergelijkbare regeling willen voorzien en geldt derhalve het in artikel 33, lid 1, van de Wet bepaalde omtrent het tijdstip waarop inkomsten worden beschouwd te zijn genoten.
Uit het voorgaande volgt dat voorzover de hoogte van de achteraf te betalen rentevergoeding als onzakelijk dient te worden bestempeld, correctie pas dient plaats te vinden op het tijdstip van de daadwerkelijke rentebetaling. Het Hof heeft derhalve ten aanzien van de vordering van belanghebbende op A B.V. van
ƒ 3.750.000 in 1997 ten onrechte op grond van artikel 24, lid 4, van de Wet een bedrag als inkomsten uit vermogen in aanmerking genomen. Middel II slaagt derhalve eveneens.
3.4. 's Hofs uitspraak kan niet in stand blijven. In verband met het hiervoor in 3.1.3 overwogene moet verwijzing volgen.
4. Proceskosten
De Staatssecretaris van Financiën zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie. Hierbij wordt in aanmerking genomen dat de zaak met nummer 41371 met de onderhavige zaak samenhangt in de zin van het Besluit proceskosten bestuursrecht.
5. Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het beroep gegrond,
vernietigt de uitspraak van het Hof, behoudens de beslissingen omtrent het griffierecht en de proceskosten,
verwijst het geding naar het Gerechtshof te
's-Gravenhage ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest,
gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie verschuldigd geworden griffierecht ten bedrage van € 102, en
veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van de belanghebbende, vastgesteld op de helft van € 1288, derhalve € 644, voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden.
Dit arrest is gewezen door de vice-president A.E.M. van der Putt-Lauwers als voorzitter, en de raadsheren F.W.G.M. van Brunschot, D.G. van Vliet, C.B. Bavinck en J.W. van den Berge, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 23 december 2005.