Uitspraak
Nr. 43035
9 oktober 2009
Arrest
gewezen op het beroep in cassatie van X te Z (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraken van het Gerechtshof te Leeuwarden van 13 januari 2006, nrs. BK 1129/04, BK 1130/04 en BK 104/05, betreffende aanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen.
1. Het geding in feitelijke instantie
Aan belanghebbende zijn over het jaar 1999 een navorderingsaanslag en voor de jaren 2000 en 2001 aanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd. Belanghebbende heeft tegen deze (navorderings)aanslagen bezwaar gemaakt. Bij uitspraken van de Inspecteur zijn de navorderingsaanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1999 en de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2000 verminderd. Voor wat betreft de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2001 heeft de Inspecteur ingestemd met het rechtstreeks instellen van beroep bij het Hof als bedoeld in artikel 7:1a van de Algemene wet bestuursrecht.
Het Hof heeft bij afzonderlijke uitspraken de tegen de uitspraken van de Inspecteur ingestelde beroepen ongegrond verklaard. Ook het beroep voor wat betreft de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2001 heeft het Hof ongegrond verklaard. De uitspraken van het Hof zijn aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
Belanghebbende heeft tegen 's Hofs uitspraken bij één geschrift beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.
De Advocaat-Generaal R.E.C.M. Niessen heeft op 10 maart 2009 geconcludeerd tot gegrondverklaring van het beroep in cassatie en tot verwijzing van het geding naar een gerechtshof.
3. Beoordeling van het middel
3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
3.1.1. Belanghebbende heeft middellijk een 100 percent aandelenbelang in C BV (hierna: de BV). In de jaren 1994, 1996 en 1999 heeft belanghebbende samen met de BV een aantal onroerendgoedcomplexen aangekocht. De complexen bestonden uit winkelruimte(s) met daarboven (verhuurde) appartementen. Na de aankoop werden de complexen juridisch gesplitst in appartementsrechten waarvan de winkelruimtes werden toegedeeld aan de BV en de appartementen aan belanghebbende. Zodra de huur van een appartement werd opgezegd, verkocht belanghebbende dat appartement. Belanghebbende verkocht 70 tot 87 percent van de appartementen binnen drie jaar na aankoop.
3.1.2. Bij de juridische splitsing d.d. 5 oktober 1999 van het in 1999 aangekochte complex zijn aan belanghebbende zes appartementen toegedeeld. Belanghebbende heeft één van deze appartementen in 1999 verkocht, drie in 2000 en één in 2001.
3.2. Voor het Hof was in geschil of het bij de in 3.1.2 bedoelde verkopen behaalde voordeel voor de jaren 1999 en 2000 terecht tot belanghebbendes belastbare inkomen en voor het jaar 2001 terecht tot belanghebbendes belastbare inkomen uit werk en woning is gerekend. Het Hof heeft geoordeeld dat dit het geval is, omdat belanghebbendes bezigheden normaal actief vermogensbeheer te buiten gaan. Tegen dit oordeel richt zich het middel.
3.3. Bij de beoordeling van het middel moet worden vooropgesteld dat het uitponden van onroerende zaken onder de Wet IB 2001, evenals onder de voorheen geldende regeling in de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet IB 1964), niet zonder meer tot belastbare arbeidsinkomsten leidt. Van belastbare arbeidsinkomsten is wel sprake indien de uitponding gepaard gaat met werkzaamheden die naar hun aard en omvang onmiskenbaar zijn gericht op het behalen van - redelijkerwijs te verwachten - voordelen die het bij normaal actief vermogensbeheer te verwachten rendement te boven gaan. Eveneens is bij uitponding sprake van belastbare arbeidsinkomsten indien bijzondere kennis er in belangrijke mate toe heeft bijgedragen dat de belastingplichtige met die uitponding voordeel heeft kunnen behalen. De vermelding van het uitponden van onroerende zaken in artikel 3.91, lid 1, letter c, van de Wet IB 2001 is slechts bedoeld als voorbeeld. Uit de toelichting bij het amendement waarbij dit voorbeeld aan de wettekst is toegevoegd, blijkt dat daarmee niet is beoogd af te wijken van de jurisprudentie onder de Wet IB 1964 ten aanzien van andere inkomsten uit arbeid. Met name blijkt uit deze toelichting niet van de bedoeling om het resultaat van het uitponden van onroerende zaken, in tegenstelling tot andere vermogenswinsten, ook dan in de belastingheffing te betrekken indien slechts sprake is van normaal actief vermogensbeheer.
3.4. Het eerste onderdeel van het middel berust op de opvatting dat, indien onroerende zaken in verhuurde staat worden aangekocht en worden verkocht zodra zij vrij van huur komen, als voorwaarde voor belastbaarheid van het daarbij behaalde voordeel geldt dat een actief huurbeëindigingsbeleid is gevoerd.
Deze opvatting is onjuist. Het door de betrokkene voeren van een actief huurbeëindigingsbeleid speelt een rol bij de beoordeling van de vraag of werkzaamheden zijn verricht die normaal actief vermogensbeheer te boven gaan. Het vormt echter niet een voorwaarde voor een bevestigende beantwoording van die vraag. Het eerste middelonderdeel faalt derhalve.
3.5. Het tweede middelonderdeel bestrijdt het door het Hof mede aan zijn beslissing ten grondslag gelegde oordeel dat te voorzien viel dat de vrij van huur komende appartementen met winst zouden kunnen worden verkocht. Onder verwijzing naar het arrest van de Hoge Raad van 15 juli 1983, nr. 21830, BNB 1983/252, betoogt het middelonderdeel dat de betekenis van algemeen bekende omstandigheden, zoals het prijsverschil tussen verhuurde en vrij opleverbare woningen en de omstandigheid dat verhuurde woningen te eniger tijd leeg komen, in de prijs pleegt te zijn verdisconteerd.
Indien het Hof het laatste heeft miskend, is het uitgegaan van een onjuiste rechtsopvatting. Indien het Hof is uitgegaan van de juiste rechtsopvatting, heeft het nagelaten te vermelden waarom het bedoelde prijsverschil in het onderhavige geval niet in de koopprijs zou zijn verdisconteerd. Aldus is 's Hofs oordeel dat de behaalde voordelen voorzienbaar waren, onvoldoende gemotiveerd. Het middelonderdeel slaagt derhalve.
3.6.1. Het Hof heeft zijn beslissing voorts gebaseerd op de omstandigheid dat belanghebbende de gezamenlijk aangekochte onroerende zaken in appartementsrechten heeft gesplitst, waartoe hij gebruik heeft gemaakt van de diensten van een notaris en van een makelaar, en dat belanghebbende voor het beheer en de verkoop van de appartementen gebruik maakte van de diensten van die makelaar. Dat het behalen van een voordeel voorzienbaar was, vloeit naar het oordeel van het Hof mede voort uit de aan belanghebbende toe te rekenen kennis van deze door hem ingeschakelde derden.
3.6.2. Voor zover deze oordelen ervan uitgaan dat het splitsen in appartementsrechten, waarvoor een notaris moet worden ingeschakeld, werkzaamheden met zich brengt welke normaal actief vermogensbeheer te boven gaan, ongeacht de aard en omvang van die werkzaamheden, berusten zij op een onjuiste rechtsopvatting (vgl. HR 15 juli 1987, nr. 24706, BNB 1987/276). Indien het Hof wel van de juiste rechtsopvatting is uitgegaan, heeft het nagelaten te vermelden welke werkzaamheden ten behoeve van deze splitsing zijn verricht, en waarom deze normaal actief vermogensbeheer te boven gaan. Aldus heeft het Hof zijn uitspraak onvoldoende gemotiveerd.
Welke normaal actief vermogensbeheer te boven gaande andere activiteiten door de ingeschakelde notaris en makelaar zijn verricht, heeft het Hof evenmin vastgesteld. Ook heeft het niet vastgesteld over welke bijzondere kennis de notaris en de makelaar beschikten, en welke rol deze kennis bij het behalen van de voordelen heeft gespeeld. Op deze punten geeft het Hof eveneens onvoldoende inzicht in zijn gedachtegang.
3.7. 's Hofs uitspraken kunnen niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen voor een hernieuwd onderzoek van het geschil in volle omvang.
4. Proceskosten
De Staatssecretaris van Financiën zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie. Door het verwijzingshof zal worden beoordeeld of aan belanghebbende voor de kosten van de gedingen voor het Hof een vergoeding dient te worden toegekend.
5. Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het beroep in cassatie gegrond,
vernietigt de uitspraak van het Hof,
verwijst het geding naar het Gerechtshof te Arnhem ter verdere behandeling en beslissing van de zaken met inachtneming van dit arrest,
gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie verschuldigd geworden griffierecht ten bedrage van € 103, en
veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 644 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
Dit arrest is gewezen door de vice-president J.W. van den Berge als voorzitter, en de raadsheren C. Schaap, J.W.M. Tijnagel, A.H.T. Heisterkamp en M.W.C. Feteris, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier A.I. Boussak-Leeksma, en in het openbaar uitgesproken op 9 oktober 2009.