Uitspraak
Beschikking van 31 mei 1991, nr. 1991/004 (kenmerk 28/1989)
DE RAAD VAN BEROEP VOOR BELASTINGZAKEN
zitting houdende in Aruba,
inzake:
belanghebbende
tegen
de Inspecteur der Belastingen
1. Loop van het geding:
1.1. De Inspecteur heeft NV X een aanslag in de winstbelasting opgelegd voor het boekjaar 1974. Het aanslagbiljet is gedagtekend 16 juni 1989. De aanslag, groot f. 110.027.804,- aan belasting en f. 16.504.170,60 aan opcenten, is berekend naar een belastbaar bedrag van f. 323.640.600,-.
1.2. Tegen deze aanslag heeft gemachtigde van belanghebbende beroep ingesteld bij de Raad. De gemachtigde heeft daarbij geconcludeerd tot vernietiging van de aanslag.
1.3. De Inspecteur heeft een vertoogschrift ingediend en heeft daarbij geconcludeerd tot niet-ontvankelijkverklaring van NV X in haar beroep.
1.4. NV X heeft daarna een verweerschrift met bijlagen doen indienen (aangeduid als "conclusie van repliek"). De Inspecteur heeft daarop gereageerd met een repliekschrift met bijlagen.
1.5. Het geschil is behandeld op de zitting van de Raad van 26 november 1990.
Partijen hebben op deze zitting hun zaak doen bepleiten. Beiden hebben hun pleitnota overgelegd.
Namens NV X is daarbij nog een produktie overgelegd.
2. Vaststaande feiten:
Gelet op hetgeen enerzijds is gesteld en anderzijds niet of niet voldoende gemotiveerd is weersproken, staat in dit geding tussen partijen het volgende vast.
2.1. NV X is een dochtervennootschap van NV E en een zustervennootschap van NV L.
2.2. NV L heeft een onderneming gedreven op Aruba op het gebied van de import, opslag, vermenging, raffinage en export van olie en olieprodukten. Aanvankelijk kocht NV L ruwe olie van buiten Aruba, sloeg de olie op en verwerkte deze in haar installaties, waarna zij de bewerkte olie en olieprodukten verkocht.
2.3. Met ingang van 1 augustus 1973 werden de werkzaamheden van NV L ten gevolge van een interne reorganisatie van NV E gewijzigd. Deze wijziging hield onder andere in dat NV X de door NV L te verwerken ruwe olie kocht, de eigendom van de olie tijdens het produktieproces behield en de bewerkte olie en olieprodukten - voor zover geexporteerd weer verkocht. NV X beschikte daartoe over een kantoor en personeel op het terrein van de raffinaderij van NV L op Aruba. In verband met deze reorganisatie heeft NV L haar olievoorraden per 1 augustus 1973 tegen boekwaarde overgedragen aan NV X.
2.4. Bij brief van 15 juni 1973 verzocht NV E de Inspecteur er mee in te stemmen, dat na de onder 2.3. bedoelde reorganisatie : " () the total Netherlands Antilles tax liability should be the liability that is calculated for NV L under Article 9 of the Profits Tax Ordinance , and that the activities of NV X will be exempt from taxation by reason of the application of Article 2(b) of the Ordinance inasmuch as the purchase, sale, storage and marketing of petroleum and petroleum products in the Netherlands Antilles will continue to be effected through the oil refinery facilities of NV L."
De Inspecteur heeft deze instemming schriftelijk gegeven, daarbij een voorbehoud makend voor (de opbrengst van) "storage activities". Die activiteiten werden door de Inspecteur niet tot de eigenlijke raffinage-activiteiten van NV L gerekend. De opbrengst daarvan werd door de Inspecteur apart - naast de op basis van artikel 9 van Pro de Landsverordening op de winstbelasting 1940 ( hierna : L.W.B.'40 ) berekende winst uit olieraffinage - bij NV L belast.
2.5. Met ingang van 1 januari 1975 werd de onder 2.3. bedoelde taakverdeling tussen NV X en NV L weer ongedaan gemaakt. In verband hiermee heeft NV X op 31 december 1974 de haar op die datum in eigendom toebehorende en in de raffinaderij van NV L op Aruba aanwezige olievoorraden tegen boekwaarde overgedragen aan NV L. De waarde van die voorraden was hoger dan die boekwaarde.
2.6. Volgens artikel 9 L.W.B.'40, zoals dat artikel op 15 juni 1973 luidde, werd de winst van NV L uit het door haar op Aruba uitgeoefende olieverwerkingsbedrijf - kort gezegd berekend op basis van de hoeveelheid aangevoerde olie. Bij verordening van 13 februari 1975 P.B. 1975, No. 29 werd artikel 9 L.W.B.'40 gewijzigd. Daarbij kwam de bijzondere wijze van winstberekening van olieverwerkingsbedrijven te vervallen. De winst van deze bedrijven zou vanaf het fiscale boekjaar 1974/1975 worden berekend op basis van de algemene bepalingen voor winstberekening van de L.W.B.'40. Voor de door deze bedrijven verschuldigde belasting werd daarbij tevens een minimum ingevoerd. Artikel 2, letter b, L.W.B.'40 werd niet gewijzigd. Bij Landsverordening van 12 juli 1995 PB 1995 No. 93 zijn artikel 2, letter b, en artikel 9 L.W.B. vervallen verklaard. Deze verordening trad in werking met ingang van de dag na die van haar afkondiging.
2.7. Bij brief van 3 juni 1975 aan de Inspecteur heeft NV L aangifte gedaan voor de winstbelasting over de fiscale boekjaren 1974/1975 en 1975/1976, gebaseerd op (haar eigen) boekjaren 1973 en 1974. Daarbij werd onder meer meegedeeld:
"The declaration for each year sets forth the combined profit results, before profit tax, of the refinery operations carried out in Aruba by E NV L 1 and 1 NV X l. As you know, a Processing Agreement between these two companies was in effect from August 1, 1973 through December 31, 1974 and was cancelled as of the latter date..."
De Inspecteur heeft deze aangifte van NV L gevolgd.
2.8. Over het fiscale boekjaar 1981/1982 is aan NV L op 30 december 1985 een aanslag tot navordering van winstbelasting opgelegd als bedoeld in hoofdstuk V van de L.W.B.'40. NV L is van die aanslag in beroep gekomen bij de Raad. Bij een in dat geschil gegeven tussenbeschikking van 29 februari 1989 nr. 9/89 heeft de Raad beslist dat de bevoordeling door NV X van NV L bij de onder 2.5. bedoelde overdracht van de olievoorraden diende te worden beschouwd als een informele kapitaalstorting en dat L haar voorraadwaardering vanaf 1 januari 1975 mocht corrigeren door alsnog uit te gaan van de werkelijke waarde van de overgenomen voorraden per 1 januari 1975.
2.9. De onderwerpelijke aanslag is gebaseerd op de winst welke NV X zich volgens de Inspecteur bij de overdracht van haar olievoorraden tegen boekwaarde aan NV L per ultimo 1974 heeft laten ontgaan. De aanslag is volgens de Inspecteur een gevolg van de beslissing welke de Raad bij de onder 2.9. bedoelde beschikking ten aanzien van NV L heeft genomen.
3. Het geschil:
In geschil is of de onderwerpelijke aanslag moet worden beschouwd als een ( primitieve) aanslag dan wel als een aanslag tot navordering van belasting als bedoeld in hoofdstuk V van de L.W.B.'40 ( hierna : navorderingsaanslag).
4. Standpunten van partijen:
De standpunten van partijen houden, kort en zakelijk samengevat, het volgende in.
4.1. Namens NV X is aangevoerd dat de Inspecteur heeft afgezien van het opleggen van een aanslag aan NV X over het boekjaar 1974 en dat de thans in geschil zijnde aanslag derhalve een navorderingsaanslag is.
De gemachtigde van NV X heeft daartoe gesteld dat de onder 2.4 bedoelde akkoordverklaring als een besluit in die zin moet worden beschouwd, waarop de Inspecteur niet is teruggekomen. Uit de wijze van aanslagregeling ten aanzien van NV L over de fiscale boekjaren 1974/1975 en 1975/1976 volgt volgens de gemachtigde dat de Inspecteur bij zijn besluit om NV X geen aanslagen op te leggen, is gebleven.
4.2. De Inspecteur heeft gesteld dat aan NV X als zodanig nimmer een aanslag in de winstbelasting over het boekjaar 1974 is opgelegd en dat evenmin is besloten over dat jaar geen aanslag op te leggen. De onder 2.4 bedoelde akkoordverklaring kan volgens de Inspecteur niet als een zodanig besluit worden beschouwd. De Inspecteur concludeert hieruit dat de bestreden aanslag niet een navorderingsaanslag is maar een (primitieve) aanslag. Tegen een dergelijke aanslag kan volgens de Inspecteur niet rechtstreeks beroep worden ingesteld bij de Raad, zodat NV X in haar beroep niet ontvankelijk is.
5. Beoordeling van het geschil:
5.1. Uit de artikelen 30 tot en met 36 van de L.W.B.'40 volgt dat bezwaren tegen aanslagen in de winstbelasting als regel eerst moeten worden voorgelegd aan de inspecteur waarna van een op dat bezwaarschrift genomen beschikking beroep op de Raad openstaat. Slechts als het gaat om een aanslag tot navordering kunnen de bezwaren direkt aan de Raad worden voorgelegd.
5.2. Een aanslag tot navordering van de over een jaar verschuldigde winstbelasting kan, zoals ook uit artikel 33 L.W.B.'40 blijkt, slechts worden opgelegd ter correctie van een eerder over dat jaar opgelegde aanslag winstbelasting of van een besluit de belastingplichtige over dat jaar geen aanslag in die belasting op te leggen.
5.3. De Raad leidt uit de stukken af dat NV X in 1973 en 1974 niet binnen de Nederlandse Antillen was gevestigd. NV X was derhalve in die jaren slechts belastingplichtig voor haar winst uit haar vaste inrichting op het NV L-terrein te Aruba. Voor zover deze winst werd verkregen met de aankoop, verkoop, opslag en levering van aardolie en aardolieprodukten door of door tussenkomst van NV L, was deze winst ingevolge artikel 2, aanhef en letter b, L.W.B. '40 van heffing vrijgesteld.
Anderzijds zou NV L volgens artikel 9 L.W.B.'40, zoals dat in 1973 luidde, worden belast voor een winst uit olieraffinage, berekend op basis van de door haar aangevoerde hoeveelheid olie. Daarbij was niet van belang of NV L daarvan ook de eigendom had of behield. Gesteld noch gebleken is dat NV X in haar vaste inrichting andere activiteiten heeft verricht dan onder 2.3. vermeld. Onder die omstandigheden kon en mocht NV X de onder 2.4. bedoelde in 1973 gegeven akkoordverklaring, waarin slechts een voorbehoud werd gemaakt ten aanzien van de zgn. "storage activities" van NV L - naar de Raad begrijpt : opslag door NV L van olie voor derden - en welk voorbehoud slechts voor de laatste van belang was, opvatten als een kennisgeving van een besluit aan NV X geen aanslagen in de winstbelasting op te leggen.
Gelet op de samenhang tussen artikel 2, aanhef en letter b, en artikel 9 van Pro de L.W.B.'40 acht de Raad aannemelijk dat deze akkoordverklaring ook als een kennisgeving van een zodanig besluit was bedoeld. Uit de bepalingen van de Landsverordening van 19 februari 1975 P.B. 1975, No. 29 of uit de geschiedenis van haar totstandkoming blijkt niet dat daarmee tevens werd bedoeld - met terugwerkende kracht - wijziging te brengen in de aard of omvang van de in artikel 2 aanhef Pro en letter b, L.W.B.'40 opgenomen vrijstelling. Integendeel, laatstgenoemde bepaling werd eerst vervallen verklaard bij de Landsverordening van 12 juli 1995, PB 1995, No. 83. Tot dan bleef zij onverminderd van kracht. In deze omstandigheden mocht NV X er van uitgaan dat het in 1973 genomen besluit om haar geen aanslagen in de winstbelasting op te leggen, voor het inmiddels verstreken boekjaar 1974 zijn kracht had behouden.
5.4. De raadsman van de Inspecteur heeft ter zitting van 26 november 1990, sprekend over de onder 2.4 en 2.7. bedoelde brieven van 15 juni 1973 en 3 juni 1975, gesteld dat de moedermaatschappij van NV X zelf heeft verzocht de winst uit raffinage-activiteiten van NV X toe te rekenen aan NV L, dat dit in de aangiften van NV L ook als zodanig is verwerkt en dat de Inspecteur daarom heeft volstaan met het volgen van de aangiften van NV L.
5.5. De Raad concludeert uit deze uiteenzetting dat de Inspecteur bij het opleggen van deze aanslagen winstbelasting aan NV L over de fiscale boekjaren 1974/1975 en 1975/1976 tevens heeft besloten om voor de - voor NV X geldende - boekjaren 1973 en 1974 ten aanzien van NV X niet terug te komen op het in 1973 genomen besluit, haar geen aanslagen in de winstbelasting op te leggen.
5.6. Uit een en ander volgt dat de bestreden aanslag slechts als een navorderingsaanslag kan worden beschouwd. Het beroep van X is dan ook ontvankelijk.
5.7. Tussen partijen is niet in geschil dat de aanslag, zo deze een navorderingsaanslag vormt, moet worden vernietigd omdat deze is opgelegd nadat de navorderingstermijn was verstreken. De Raad zal dienovereenkomstig beslissen.
6. Beslissing:
De Raad VERNIETIGT de navorderingsaanslag.
mrs. E.J. Numann, J.W. van den Berge en J.W. Ilsink